I SA/Gl 867/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Karpińska /spr./ Sędziowie WSA Krzysztof Winiarski Asesor WSA Mirosław Kupiec Protokolant Anna Charchuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2005 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" S.J. M. O. F., K. P.- F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług - uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Urzędu Skarbowego w S., - stwierdza, że decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Spółkę Jawną "A" M.O. F., K.P.- F. w S., utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] wydaną w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności 16-tu decyzji Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. określających w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe, zaległości podatkowe i odsetki za zwłokę za okres od [...] 1997r. do [...] 1999 r.. W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 1 i art. 13 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). W uzasadnieniu podał, iż podatnik odliczał podatek naliczony wynikający z dokumentów celnych z tytułu importu towaru. W wyniku kontroli postimportowych organy celne zakwestionowały wartość celną towarów zwiększając jej wartość. Urząd Skarbowy na podstawie § 54 ust. 4 pkt 4 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r. w sprawie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 154, poz. 797 ze zm.) nie uznał prawa strony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego ze spornych dokumentów celnych. Z uwagi na objęcie zaległości podatkowych postępowaniem restrukturyzacyjnym Spółka nie wniosła odwołań od decyzji organu pierwszej instancji z wyjątkiem jednej decyzji, która nie była objęta tym postępowaniem. W postępowaniu odwoławczym decyzja ta została uchylona, bowiem Izba Skarbowa stwierdziła, iż brak było podstaw prawnych do zakwestionowania prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z dokumentów celnych. W tym stanie rzeczy Spółka wniosła odwołania od pozostałych decyzji wydanych w sprawie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia odwołania. Postanowieniami z dnia [...] 2003 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołań i stwierdził, że odwołania zostały wniesione z uchybieniem terminu. Skutkiem tego decyzje organu pierwszej instancji stały się decyzjami ostatecznymi. Na powyższe postanowienia strona wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Niezależnie od powyższego Spółka pismem z dnia [...] 2003 r. wniosła o stwierdzenie nieważności decyzji Urzędu Skarbowego w S.. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] r. nr [...] odmówił stwierdzenia nieważności omawianych 16-tu decyzji Urzędu Skarbowego w S.. Stwierdził przy tym, iż w sprawie nie wystąpiła przesłanka rażącego naruszenia prawa, bowiem nie można za taką uznać odmiennej interpretacji przepisu przez organy podatkowe (tu: Izbę Skarbową i Urząd Skarbowy w S.). Stanowisko to organ odwoławczy podtrzymał w zaskarżonej decyzji. W skardze z dnia [...] 2004 r. Spółka zarzuciła naruszenie art. 120 i art. 247 ust. 2 i 3 Ordynacji podatkowej oraz § 54 ust. 4 pkt 4 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1995 r.. W uzasadnieniu argumentowała, że nie można zaakceptować poglądu o braku podstaw do wyeliminowania z obiegu prawnego decyzji wydanych z naruszeniem prawa, których skutkiem jest obciążenie podatnika zobowiązaniem podatkowym o znacznej wartości. Podkreśliła też, że odmawiając stwierdzenia nieważności decyzji organu pierwszej instancji, Dyrektor Izby Skarbowej odwołał się do przyczyn formalnych i nie wykazał na czym polegała kontrowersyjność przepisu § 54 ust. 4 pkt 4 lit. b rozporządzenia wykonawczego. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi oraz podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia [...] 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, że wykonując wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 października 2004 r. sygn. akt I SA/Ka 2631-2634/03 przywrócił skarżącej Spółce termin do wniesienia odwołań, a po ich rozpatrzeniu wydał decyzję z dnia [...] r. nr [...] , którą uchylił w całości decyzje organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie w sprawie. Przedmiotową decyzję dołączył do wymienionego pisma. Na rozprawie reprezentant skarżącej Spółki nie był obecny, a pełnomocnik organu odwoławczego złożył wniosek o umorzenie postępowania sądowego z uwagi na jego bezprzedmiotowość w związku z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej uchylającej decyzje organu pierwszej instancji i umarzającej postępowanie w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy wywiódł, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, jednak z innych względów niż w niej naprowadzone. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności odnieść się trzeba do wniosku pełnomocnika organu odwoławczego złożonego na rozprawie w przedmiocie umorzenia postępowania sądowego jako bezprzedmiotowego. Kwestię tę reguluje art. 161 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), który dopuszcza umorzenie postępowania, gdy stało się ono z innych przyczyn bezprzedmiotowe. Bezprzedmiotowość postępowania zaistnieje wówczas, gdy w toku postępowania sądowego, a przed wydaniem wyroku przestanie istnieć przedmiot zaskarżenia. Odnosi się to do sytuacji, gdy zaskarżona decyzja zostanie pozbawiona bytu prawnego, bądź to w trybie nadzwyczajnym, bądź to w trybie autokontroli na podstawie art. 54 § 3 powołanej ustawy. W rozpatrywanej sprawie taka okoliczność nie wystąpiła, ponieważ Dyrektor Izby Skarbowej uruchomił postępowanie odwoławcze i co prawda uchylił decyzje Urzędu Skarbowego w S. oraz orzekł o umorzeniu postępowania w sprawie, jednak nie podjął żadnego orzeczenia, które wyeliminowałoby z obrotu prawnego wcześniej wydane decyzje odmawiające stwierdzenia nieważności decyzji organu pierwszej instancji. Nie można zatem uznać, że postępowanie sądowe stało się bezprzedmiotowe, co czyni wniosek pełnomocnika organu odwoławczego bezzasadnym. Natomiast wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej, w wykonaniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 14 października 2004 r. sygn. akt I SA/Ka 2631-2634/03, decyzji z dnia 15 [...] r. nr [...], którą uchylił w całości decyzje organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie w sprawie, doprowadziło do sytuacji, że w dacie rozpatrywania niniejszej sprawy przedmiotem zaskarżenia jest decyzja o odmowie stwierdzenia nieważności decyzji organu pierwszej instancji, które zostały wyeliminowane z obrotu prawnego. Ustąpiła zatem podstawowa przesłanka określona w art. 247 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) dopuszczająca wydanie decyzji w tym trybie wyłącznie w odniesieniu do decyzji ostatecznych. W tym stanie rzeczy konieczne stało się wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji wydanych w trybie art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, skoro nie uczynił tego organ odwoławczy po wydaniu – korzystnych dla strony skarżącej – postanowień o przywróceniu terminu do wniesienia odwołań od decyzji Urzędu Skarbowego w S.. Okoliczność ta czyni zbytecznym dokonanie oceny skuteczności zarzutów skargi, jak i argumentacji Dyrektora Izby Skarbowej przedstawionej w zaskarżonej decyzji i odpowiedzi na skargę. Działając zatem na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd skargę uwzględnił i zaskarżoną decyzję uchylił, stwierdzając zarazem, że decyzja ta nie może być wykonana do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania nie orzeczono z uwagi na brak wniosku strony skarżącej.