I SA/Gl 962/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Sędzia WSA Teresa Randak, Protokolant st. sekretarz sądowy Halina Modliszewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 grudnia 2017 r. sprawy ze skargi I. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2008 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późniejszymi zmianami; dalej O.p.), oraz art. 213 ust. 1 pkt 1 ustawy dnia 16 listopada 2016 roku – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 z późniejszymi zmianami), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...], nr [...] odmawiającą – w trybie wznowienia postępowania podatkowego – na podstawie art. 240 § 1 pkt 4 O.p. uchylenia ostatecznej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji z dnia [...], nr [...], którą organ ten określił I. M. stratę z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, opodatkowanej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za 2008 rok w wysokości [...]zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że powołaną wyżej decyzją z dnia [...] roku organ podatkowy pierwszej instancji określił podatniczce stratę z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 2008 rok. Rozstrzygnięcie to zapadło w wyniku wszczęcia postępowania w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za ten rok w związku z wystąpieniem przesłanki określonej w art. 165b § 3 O.p., po zakończeniu kontroli podatkowej przeprowadzonej przez ten organ – działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą A w zakresie prawidłowości prowadzenia ksiąg podatkowych i ustalenia zobowiązania podatkowego za 2008 rok. Decyzja ta została doręczona ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi w trybie art. 150 O.p. Strona nie wniosła od tej decyzji odwołania, wobec czego stała się ona ostateczna. 30 czerwca 2015 roku podatniczka złożyła w organie podatkowym pierwszej instancji wniosek z 26 czerwca tegoż roku o wznowienie – w trybie art. 240 § 1 pkt 4 O.p. – postępowania zakończonego powołaną wyżej decyzją. W uzasadnieniu tego wniosku podatniczka podniosła, iż nie uczestniczyła w tym postępowaniu bez swojej winy. Wskazała, że ww. decyzja nie została doręczona jej pełnomocnikowi. Stwierdziła, że z akt sprawy wynikało, że przesyłka zawierająca powyższe rozstrzygnięcie została dwukrotnie awizowana, tj. w dniach 23 grudnia oraz 31 grudnia 2014 roku, natomiast widniejąca na kopercie pieczęć urzędu pocztowego "nie podjęto w terminie" nie odpowiada treści czynności doręczyciela. Podkreśliła, że w okresie przedświątecznym i świątecznym, w tym dniu 23 grudnia 2014 roku przebywała wraz z mężem (zarazem jej pełnomocnikiem) oraz całą rodziną pod wskazanym adresem, zatem awizacja przesyłki była nieuzasadniona i niedopuszczalna. Na dowód powyższych twierdzeń podatniczka wniosła o przesłuchanie 6 wymienionych we wniosku świadków. Poinformowała również, że o wydaniu ww. decyzji wiedzę podjął jej mąż i pełnomocnik w dniu 18 czerwca 2015 roku podczas zapoznania się z materiałem dowodowym zebranym przez organ podatkowy pierwszej instancji w postępowaniu dotyczącym jej rozliczenia w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 rok. Organ podatkowy, który wydał w sprawie zaskarżoną decyzję ostateczną, postanowieniem z dnia [...] wznowił postępowanie podatkowe, a decyzją z dnia [...] odmówił uchylenia ww. decyzji ostatecznej z uwagi na brak przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Na skutek wniesionego przez podatniczkę odwołania organ odwoławczy, decyzją z dnia [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, uznając że rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w przedmiocie skuteczności doręczenia decyzji z dnia [...]. Po przeprowadzeniu wskazanego przez organ odwoławczy postępowania dowodowego (pisma skierowane do urzędu pocztowego wraz z odpowiedziami poczty, przesłuchanie zawnioskowanych przez stronę skarżącą świadków, pisma skierowane do pracodawców tych osób wraz z informacjami uzyskanymi od nich) Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] ponownie odmówił uchylenia w całości ostatecznej decyzji z dnia [...] – z uwagi na brak przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. W ocenie organu pierwszej instancji, w toku ponownie prowadzonego postępowania nie uzyskano dowodów na potwierdzenie tezy prezentowanej przez stronę, że w dniu 23 grudnia 204 roku nie przyszedł listonosz z poleconą przesyłką pocztową pod wskazany adres, ponieważ zeznania świadków w tym zakresie okazały się niewiarygodne, a praca listonosza w tym dniu została potwierdzona przez urząd pocztowy. W odwołaniu od powyższej decyzji podatniczka zarzuciła naruszenie: – art. 120, art. 122 i art. 187 § 1 O.p. – poprzez braki postępowania dowodowego, a przede wszystkim art. 191 tej ustawy i przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, poprzez wydanie decyzji wbrew treści ustalonych okoliczności faktycznych świadczących o słuszności wniosku o wznowienie postępowania, – art. 240 § 1 pkt 4 O.p. – poprzez nieuwzględnienie przesłanek uzasadniających uchylenie decyzji ostatecznej i wznowienie postępowania podatkowego w celu zagwarantowania stronie udziału w postępowaniu, włączając w to prawo do prawidłowego doręczenia decyzji, – art. 144 i nast. O.p. – poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie. W uzasadnieniu odwołania strona podkreśliła, że awizowanie przesyłki w sytuacji, gdy adresat przebywa w domu sprzeciwia się regulacjom o doręczeniu, które to wówczas jest nieskuteczne i nie wywołuje skutków prawnych. Podniosła, że postępowanie dowodowe wykazało, że w dniu 23 grudnia 2014 roku na jej posesji przebywało co najmniej 5 osób, które nie odnotowały przybycia w tym dniu listonosza, a który – gdyby był – to musiał widzieć parkujące na podjeździe samochody, a ponadto miał on swobodny dostęp do domu (brak ogrodzenia). Po przeprowadzeniu uzupełniającego postępowania dowodowego organ odwoławczy, decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ odwoławczy podniósł, że instytucja wznowienia postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, w sytuacji gdy postępowanie przed organem podatkowym było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt dopuszczalne jest, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące dwie okoliczności: - brak udziału strony w postępowaniu, - brak zawinienia strony (przyczynienia się) w niewzięciu udziału w tym postępowaniu. Podkreślił, że spór w niniejszej sprawie toczy się wokół kwestii, czy zasadnie decyzja z dnia [...] została uznana za doręczoną – w trybie art. 150 O.p. – ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi. Wyłącznie brakiem skutecznego doręczenia tego rozstrzygnięcia wnioskodawczyni uzasadniała bowiem wystąpienie przesłanki wznowienia postępowania, określonej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Z kolei ocena skuteczności doręczenia tej decyzji determinuje kwestię wprowadzenia jej do obrotu prawnego i – wobec nie skorzystania przez stronę z trybu odwoławczego – jej ostateczności. Organ odwoławczy stwierdził, że wszyscy świadkowie przesłuchani w sprawie potwierdzili swoją oraz pozostałych osób obecność w dniu 23 grudnia 2014 roku w posesji podatniczki. Jednakże konfrontacja tych zeznań z informacjami uzyskanymi od pracodawców niektórych z tych osób (przedstawionymi na stronie 9 uzasadnienia decyzji) jednoznacznie temu zaprzecza. Nie bez znaczenia, zdaniem organu odwoławczego, był również fakt powiązań rodzinnych i zależności służbowych (dwóch osób pracujących w tym dniu w wykorzystaniem koparki na tyłach posesji podatniczki) osób zaproponowanych przez wnioskodawczynię do przesłuchania w charakterze świadków. Zarazem informacje z niezależnych źródeł (od pracodawców) pozostają w sprzeczności ze złożonymi zeznaniami. W tych okolicznościach nie sposób uznać, że ww. środkami dowodowymi przeciwko dokumentowi urzędowemu – jaki jest zgodnie z art. 194 § 2 O.p. – potwierdzenie odbioru przesyłki zawierającej decyzję organu podatkowego, strona obaliła prawdziwość zapisów na nim widniejących. Ponadto, praca listonosza w dniu 23 grudnia 2014 roku została potwierdzona przez Pocztę Polską S.A., która w piśmie z 5 października 2016 roku wskazała między innymi, że w tym dniu listonosz pobrał 71 przesyłek, z których 66 doręczył, 4 awizował i 1 sztukę zwrócił. Wskazał także, że z akt sprawy podatkowej dotyczącej 2008 roku wynika, że każdorazowy odbiór przesyłki z organu podatkowego następował po uprzedniej jej awizacji, często dwukrotnej. Przesyłki kierowane na adres podatniczki nigdy nie ginęły i ten sam listonosz stale obsługiwał rejon doręczeń obejmujący tenże adres. Reasumując organ odwoławczy podniósł, że wobec bezzasadnego, a tym samym nieskutecznego podważenia domniemania doręczenia w trybie art. 150 O.p. przesyłki zawierającej decyzję organu podatkowego z dnia [...], należy stwierdzić, że przesłanka wznowienia określona w art. 240 § 1 pkt 4 tejże ustawy nie została spełniona. Tym samym zarzut naruszenia tego przepisu nie zasługuje na aprobatę. W sposób uprawniony zatem organ pierwszej instancji odmówił – decyzją z dnia [...] uchylenia w całości, w wyniku wznowienia postępowania na żądanie strony, ostatecznej decyzji tego organu. W skardze, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik podatniczki wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił naruszenie : – art. 191 O.p. – poprzez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów, – art. 240 § 1 pkt 4 O.p. – poprzez nieuwzględnienie przesłanek uzasadniających uchylenie decyzji ostatecznej i wznowienie postępowania podatkowego w celu zagwarantowania stronie udziału w postępowaniu, włączając w to prawo do prawidłowego doręczenia decyzji i możliwości odwołania się od niej do organu drugiej instancji, – art. 144 i nast. w związku z art. 187 § 1 O.p. – poprzez błędną wykładnię przepisów o doręczeniach. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł, że treść rozstrzygnięcia organów podatkowych w sposób rażący sprzeciwia się zebranemu w sprawie materiałowi dowodowemu. Nie sposób bowiem zaprzeczyć, że w dniu 23 grudnia 2014 roku (a więc w dniu pozostawienia przez doręczyciela awiza) w domu skarżącej oprócz niej przebywało jeszcze co najmniej 5 dorosłych osób, które nie odnotowały przybycia listonosza, który gdyby był – musiałby widzieć parkujące na podjeździe domu samochody i miał swobodny do zabudowań dostęp z powodu braku ogrodzenia. Nic zatem nie stało na przeszkodzie doręczeniu ww. przesyłki (jeżeli próba taka została w ogóle podjęta), nie mówiąc już o pozostawieniu awiza, które dziwnym trafem nie zostało zauważone (ani 23 grudnia, ani też w następne dni) przez liczne grono osób spędzających razem w tym miejscu święta. Wskazał także, iż zaskarżone rozstrzygnięcie w sposób rażący przekracza granice swobodnej oceny dowodów, gdyż organy podatkowe skupiły się na "swoistym eliminowaniu osób wskazanych jako obecne w dniu 23 grudnia 2014 roku", nie analizując wyjaśnień osób będących obecnych w tym dniu i w dniach następnych, które to osoby nie widziały listonosza jak również rzekomego awiza, które miał pozostawić. Pełnomocnik wniósł też zastrzeżenia do pracy Urzędu Pocztowego w Ł. , którego listonosz dostarczał przesyłki stronie skarżącej. W konkluzji uzasadnienia skargi pełnomocnik podkreślił, że "w stwierdzonych okolicznościach nie sposób przyjąć, że kluczowa dla rozstrzygnięcia sprawy przesyłka została prawidłowo doręczona – bardziej prawdopodobna i granicząca z pewnością jest teza, że przesyłka zawierająca decyzję podatkową została na poczcie, a do prawidłowego doręczenia nigdy nie doszło. W sumie postępowanie podatkowe uzupełnione w warstwie faktycznej przez Dyrektora Izby Skarbowej właśnie takie wnioski każe wyciągnąć. W tym stanie rzeczy uzasadnione jest twierdzenie skarżącej, że nie doszło do prawidłowego doręczenia przesyłki zawierającej decyzję określającą stratę podatkową za 2008 rok przez co została ona pozbawiona możliwości złożenia odwołania i uczestniczenia w postępowaniu podatkowym na poziomie drugiej instancji. Skarżąca bez własnej winy nie brała udziału w takim postępowaniu". Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K., w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętej skargą decyzji. Na rozprawie w dniu 1 grudnia 2017 roku pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i podkreślił, że "w jego ocenie domniemanie prawidłowości doręczenia decyzji podatkowej za rok 2008 zostało przez stronę skarżącą skutecznie obalone. Świadczy o tym fakt, że sam organ podatkowy miał zastrzeżenia do funkcjonowania urzędu pocztowego w Ł. zatem konsekwentnie powinien uwzględnić, że strona skarżąca może powołać się na wadliwe postępowanie doręczyciela pocztowego". Pełnomocnik organu wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji i odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje : Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należy w pierwszej kolejności wskazać, że jedną z naczelnych zasad postępowania podatkowego jest zasada trwałości decyzji podatkowych, wyrażona w art. 128 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z brzmieniem tego przepisu decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w Ordynacji podatkowej oraz w ustawach podatkowych. Wskazana zasada pełni ważną funkcję w zakresie ochrony praw nabytych przez stronę, jak również urzeczywistnia potrzebę stabilizacji porządku prawnego, nadając decyzjom ostatecznym walor trwałości i domniemania prawidłowości. W konsekwencji wzruszenie takich decyzji nie jest poddane pełnej swobodzie, lecz ogranicza się do ściśle określonych przypadków. Wyłomem w powyższej zasadzie są między innymi tzw. tryby nadzwyczajne wzruszania decyzji ostatecznych, w tym tryb wznowienia postępowania. W doktrynie i orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że wznowienie postępowania jest instytucją procesową stwarzającą prawną możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym decyzję wydano, było dotknięte przynajmniej jedną z kwalifikowanych wad procesowych (przesłanek wznowienia), wyliczonych wyczerpująco w przepisach prawa procesowego (zob. W. Dawidowicz, Postępowanie administracyjne. Zarys wykładu, Warszawa 1983, str. 242; B. Adamiak, J. Borkowski, Polskie postępowanie administracyjne i sądowoadministracyjne, Warszawa 1999, str. 275; B. Gruszczyński (w:) S. Babiarz, B. Dauter. B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, str. 611; wyroki NSA z dnia 22 kwietnia 1998 roku, sygn. akt II SA 1747/97, LEX nr 41683 i z dnia 15 listopada 1999 roku, sygn. akt FSA 1/99, ONSA 2000, z. 2, poz. 45). Jako że wznowienie postępowania stanowi odstępstwo od zasady trwałości decyzji ostatecznych, przesłanki wznowienia podlegają wykładni ścieśniającej (zob. B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz, Warszawa 1996, str. 626; wyroki: WSA z dnia 9 sierpnia 2004 roku, sygn. akt SA/Rz 1824/03, LEX nr 132974 i NSA z dnia 9 września 2001 roku, sygn. akt I SA 1788/99, LEX nr 75514 oraz z dnia 26 października 1999 roku, sygn. akt IV SA 1739/97, LEX nr 47859). W uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 2 grudnia 2002 roku, sygn. akt OPS 11/02 (ONSA 2003, z. 3, poz. 86), wskazano, że celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości zakończonego postępowania zwykłego, ustalenie, czy i w jakim zakresie wadliwość postępowania zwykłego wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej wydanej w postępowaniu zwykłym, oraz w razie stwierdzenia określonej wadliwości decyzji dotychczasowej doprowadzenie do jej uchylenia i wydania nowej decyzji rozstrzygającej o istocie sprawy albo stwierdzenie, że decyzja dotychczasowa wydana została z określonym naruszeniem prawa. Decyzje wydane po wznowieniu postępowania dotyczą zatem w końcowym rezultacie bytu prawnego decyzji ostatecznych wydanych w postępowaniu zwykłym. W tych rozważaniach ogólnych należy jeszcze uwypuklić zasadnicze różnice postępowania zwykłego i nadzwyczajnego. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego i w konsekwencji nie daje podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Zakres kompetencji organu odwoławczego w postępowaniu zwykłym jest szerszy niż organów prowadzących weryfikację decyzji ostatecznej w nadzwyczajnym trybie postępowania. O ile w postępowaniu instancyjnym odwołanie daje podstawę do ponownego, całościowego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, bez względu na wagę uchybień (naruszeń prawa) związanych z tym postępowaniem, o tyle w postępowaniu wznowionym organ je prowadzący może odnieść się do istoty sprawy tylko i wyłącznie wówczas, gdy postępowanie, w którym wydano decyzję ostateczną, obarczone było taką wadą, która przez ustawodawcę uznana została za wadę kwalifikowaną, enumeratywnie wyliczoną w przepisach prawa procesowego. Instytucja wznowienia postępowania nie jest zatem środkiem, za pomocą którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, abstrahując od stopnia tej wadliwości. Powyższe znajduje dobitne potwierdzenie w szeregu orzeczeń sądów administracyjnych. Podstawą uchylenia w całości lub w części decyzji dotychczasowej jest stwierdzenie, przez organ podatkowy, istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Jedną z nich jest niezawinione nieuczestniczenie strony w postępowaniu (art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej). Do wznowienia postępowania niewystarczające jest jednak stwierdzenie, że strona nie brała w nim udziału, ale konieczne jest też wykluczenie jej zawinienia. Kwestią sporną w niniejszej sprawie było właśnie ustalenie, czy skarżąca nie brała udziału w postępowaniu bez własnej winy i co z tym jest związane czy decyzja podatkowa z [...]prawidłowo została uznana za doręczoną pełnomocnikowi skarżącej – w trybie art. 150 O.p. Decyzją z dnia [...], nr [...] organ podatkowy pierwszej instancji określił podatniczce stratę z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej za 2008 rok w wysokości [...]zł. Rozstrzygnięcie to zapadło w wyniku wszczęcia postępowania w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za ten rok w związku z wystąpieniem przesłanki określonej w art. 165b § 3 O.p., po zakończeniu kontroli podatkowej przeprowadzonej przez ten organ – działalności gospodarczej prowadzonej po firmą A w zakresie prawidłowości prowadzenia ksiąg podatkowych i ustalenia zobowiązania podatkowego za 2008 rok. Powyższa decyzja została doręczona ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi (mężowi skarżącej) w trybie art. 150 O.p. Strona nie wniosła od tej decyzji odwołania, wobec czego stała się ona ostateczna. Przesłanką zastosowania doręczenia z art. 150 Ordynacji podatkowej jest brak możliwości bezpośredniego doręczenia przesyłki adresatowi w mieszkaniu lub miejscu pracy (art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej) albo zastępczego doręczenia przez domownika, sąsiada lub dozorcę (art. 149 Ordynacji podatkowej) oraz pozostawienie powiadomienia o miejscu przechowania pisma w miejscu określonym w art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, przy czym niemożność doręczenia w sposób określony w art. 148 § 1 i art. 149 Ordynacji podatkowej może mieć miejsce wyłącznie w sytuacji, gdy jest spowodowana przejściowymi okolicznościami nie zastania adresata przesyłki w miejscu właściwym do doręczeń, nie zaś zmianą miejsca zamieszkania. Jak wynika z akt sprawy, a w szczególności ze zwrotnego potwierdzenia odbioru powołanej wyżej decyzji podatkowej i koperty w której ją ekspediowano, przesyłka zawierająca tę decyzję została dwukrotnie awizowana, po raz pierwsze w dniu 23 grudnia 2014 roku, a powtórnie w dniu 31 grudnia 2014 roku, przy czym stosowne zawiadomienie o pozostawieniu jej w Urzędzie Pocztowym w Ł. umieszczono w oddawczej skrzynce pocztowej adresata (strony skarżącej). Strona skarżąca zakwestionowała procedurę doręczenia decyzji wskazując, że niedopuszczalne było awizowanie przesyłki w dniu 23 grudnia 2014 roku, w sytuacji gdy w tym dniu, pod wskazanym na przesyłce adresem, przebywało co najmniej 6 dorosłych osób, w tym skarżąca oraz będący pełnomocnikiem jej mąż. Organy podatkowe w celu w celu wyjaśnienia powyższego sporu przeprowadziły, zdaniem Sądu, wnikliwe i wszechstronne postępowanie dowodowe. Przesłuchały one wszystkich zawnioskowanych przez stronę skarżąca świadków (męża skarżącej, jego dwóch braci, ich żony oraz dwóch pracowników) przebywających w tym dniu pod wskazanym na przesyłce adresem. Wszyscy świadkowie potwierdzili swoją oraz wskazanych wyżej osób obecność w tym dniu pod tym adresem. Jednakże konfrontacja tych zeznań z informacjami uzyskanymi od ich pracodawców całkowicie zaprzeczyła wyjaśnieniom złożonym przez co najmniej 4 świadków. Mianowicie jeden z braci pełnomocnika skarżącej (mieszkający około 230 km od miejsca zamieszkania skarżącej) pracował w tym dniu od godziny 5.51 do godziny 14.03, a jego żona od godziny 22 do godziny 6.15 dnia następnego, a do protokołu przesłuchania świadka zeznał on, że już 22 grudnia 2014 roku razem z żoną w godzinach wieczornych przyjechał do domu podatniczki. Z kolei drugi z braci pracował w dniu 23 grudnia 2014 roku od godziny 7 do 15, a do protokołu z przesłuchania świadka zeznał, że 23 grudnia tegoż roku od godzin porannych przebywał wraz z żoną z miejscu zamieszkania strony skarżącej. Zatem jak trafnie wykazał to organ podatkowy wyjaśnienia ww. osób były całkowicie niewiarygodne, gdyż informacje uzyskane z niezależnych źródeł, czyli od ich pracodawców pozostawały w całkowitej sprzeczności ze złożonymi przez nich zeznaniami. Trudno bowiem jednocześnie przebywać w danym dniu i w danym czasie zarówno w zakładzie pracy jak i w oddalonym o wiele kilometrów domu strony skarżącej. Trudno też za wiarygodne uznać wyjaśnienia dwóch pracowników strony skarżącej, gdyż w tym dniu pracowali oni na tyłach ogrodzonej posesji z użyciem ciężkiego sprzętu (koparki), a zatem z dużym prawdopodobieństwem graniczącym z pewnością należy uznać, że nie byli oni w stanie w takiej sytuacji usłyszeć próbującego nawiązać kontakt w celu doręczenia przesyłki listonosza. Z kolei podkreślić należy, iż Sąd w ślad za organem podatkowym za wiarygodne i w pełni uzasadnione uznał wyjaśnienia Poczty Polskiej, która wykazała, iż w tym dniu (23 grudnia 2014 roku) listonosz obsługujący rejon strony skarżącej pobrał z placówki pocztowej 71 przesyłek pocztowych, z których 66 doręczył adresatom, 4 awizował i jedną sztukę zwrócił. Przedstawione wyżej dane jednoznacznie wskazują, iż brak jest jakichkolwiek podstaw do twierdzenia, że w tym dniu jedynie przesyłki kierowanej do podatniczki listonosz nie chciał doręczyć lub jej nie awizował, jak sugeruje to pełnomocnik strony skarżącej. W tym miejscu wskazać także należy, iż z akt sprawy podatkowej dotyczącej 2008 roku wynika, że wszelka korespondencja kierowana do ustanowionego w sprawie pełnomocnika strony skarżącej następowała po jej uprzednim awizowaniu, często dwukrotnym, a sam pełnomocnik podatniczki zeznał, że przesyłki kierowane na adres strony nigdy nie ginęły pomimo ich awizowania. Powyższe jednoznacznie wskazuje, iż "jedyną drogą" odbioru przesyłek kierowanych z organów podatkowych było jej wcześniejsze pojedyncze lub podwójne awizowanie. W świetle powyższego trudno uznać za zasadny zarzut pełnomocnika, iż akurat 23 grudnia 2014 roku listonosz nie umieścił awiza przesyłki zawierającej decyzję z dnia [...]. Za niezrozumiałe i niemające, zdaniem Sądu, jakiegokolwiek znaczenia w rozpatrywanej sprawie było załączenie przez pełnomocnika strony skarżącej do skargi trzech reklamacji (z 19 września, 11 listopada 2016 roku i 19 czerwca 2017 roku), skierowanych do Urzędu Pocztowego w Ł. oraz Poczty Polskiej S.A. – gdyż reklamacje te dotyczyły 2016 roku a nie doręczenia decyzji w 2014 roku. Reasumując trafnie organ podatkowy, zdaniem Sądu wykazał, że wobec bezzasadnego, a tym samym nieskutecznego podważenia domniemania doręczenia w trybie art. 150 O.p. przesyłki zawierającej decyzję organu podatkowego z dnia [...], przesłanka wznowienia określona w art. 240 § 1 pkt 4 tejże ustawy nie została spełniona. Tym samym za całkowicie bezzasadny uznać należy zarzut naruszenia tego przepisu. W sposób uprawniony zatem organ podatkowy odmówił uchylenia w całości, w wyniku wznowienia postępowania na żądanie strony, ostatecznej decyzji tego organu. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji wyroku.