I SA/Gl 988/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Sędzia NSA Eugeniusz Christ,, Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Milena Olczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2008 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy – na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. ) – decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia A. K. ( K. ) zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od dochodu z odpłatnego zbycia w 2002 r. udziału wynoszącego ½ części nieruchomości niezabudowanej położonej w W. obejmującej działki o numerach geodezyjnych [...],[...]oraz [...] i [...] w wysokości [...]zł. Uzasadniając rozstrzygnięcie, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, organ pierwszej instancji określił A. K. wysokość zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości [...]zł. z tytułu dokonanej sprzedaży w 2002 r. udziału wynoszącego ½ części w niezabudowanej nieruchomości położonej w W. dokonanej aktem notarialnym z dnia [...] wpisanym do Rep. [...] w Kancelarii Notarialnej prowadzonej przez notariuszy M. G. i B. G. – W. Rozstrzygniecie to oparte zostało o przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. Nr 14, poz. 176 z 2000 r. z późn. zm. ) – w dalszej części uzasadnienia określaną skrótem "updof" – zgodnie z którym, zbycie nieruchomości i praw majątkowych, określonych w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, będących składnikami majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej nie stanowi przychodu uzyskiwanego z działalności gospodarczej. Od w/w decyzji podatnik wniósł odwołanie, zarzucając organowi podatkowemu błędne ustalenie stanu faktycznego poprzez przyjęcie, iż przedmiotem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej nie był obrót nieruchomościami, a w konsekwencji przyjęcie, iż uzyskany z tytułu sprzedaży przychód nie stanowił przychodu z działalności gospodarczej. Rozpatrując argumenty odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w pierwszej kolejności powołał się na regulacje zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazując, iż zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy – w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. – źródłem przychodu było odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części, jeżeli nie następowało w wykonywaniu działalności gospodarczej (...) dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Stosownie do brzmienia art. 28 updof, dochodu ze sprzedaży nie łączy się z dochodami z innych źródeł, a podatek z tego tytułu ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu i jest on płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania sprzedaży na rachunek urzędu skarbowego właściwego według miejsca zamieszkania podatnika, chyba że podatnik w tym samym czasie złoży oświadczenie, że przychód ze sprzedaży wyda na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a ustawy. Kontynuując, organ odwoławczy podniósł, iż katalog przychodów zaliczanych do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy zawierał art. 14 tej ustawy, zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej nie będących nieruchomościami lub prawami, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Jak podkreślił Dyrektor Izby Skarbowej wskazany przepis wprowadził zatem wyjątek od reguły, iż przychodem z działalności gospodarczej jest przychód uzyskany ze sprzedaży składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej, zastrzegając, iż przychodem tym nie jest przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Reasumując, organ odwoławczy wskazał, iż przychód ze sprzedaży nieruchomości i pozostałych praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie podlegał opodatkowaniu 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, tylko w sytuacji, gdy sprzedaż nieruchomości następowała w wykonywaniu działalności gospodarczej, przy czym działalnością tą był handel nieruchomościami. W dalszej kolejności Dyrektor Izby Skarbowej przedstawił ustalony w sprawie stan faktyczny, wskazując, że udział w nieruchomości położonej w W. został nabyty przez podatnika w dniu [...] na podstawie aktu notarialnego sporządzonego w Kancelarii Notarialnej I. K. i P. S. wpisanego do Repertorium [...] pod numerem [...]. Przedmiotowy udział został zbyty w dniu [...] a zatem nie upłynął okres pięciu lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Organ wskazał także, iż z karty zgłoszenia działalności gospodarczej z dnia 1 marca 1998 r. wynikało, iż podatnik prowadził działalność w przedmiocie wynajmu pomieszczeń oraz pośrednictwa handlowo – usługowego. W dniu zatem nabycia przedmiotowego udziału podatnik nie prowadził działalności gospodarczej w przedmiocie obrotu nieruchomościami. Podatnik podjął działalność w tym przedmiocie w okresie późniejszym, co zostało udokumentowane zaświadczeniami o wpisie do ewidencji prowadzenia działalności gospodarczej z dnia 22 lutego 2001 r. oraz z dnia 7 stycznia 2002 r. Organ odwoławczy przyznał rację podatnikowi, iż organ pierwszej instancji błędnie ustalił , iż w dacie dokonania sprzedaży, przedmiotem działalności podatnika nie był obrót nieruchomościami, jednakże jak podniósł organ ten słusznie przyjął, że w dniu 28 lutego 2002 r. udział w nieruchomości został przyjęty na stan środków trwałych, a zatem nie stanowił środka obrotowego firmy. Wykreślenie w/w udziału z ewidencji nastąpiło w dniu [...] tj. w dniu dokonania jego sprzedaży. Dokonując zaliczenia przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału do przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, podatnik – w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej – naruszył przepis art. 14 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy podatkowej, zgodnie z którym, przychodem z działalności gospodarczej są kwoty należne z tytułu świadczeń dokonywanych w ramach tej działalności, jednak przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej nie są przychodami z działalności gospodarczej, jeżeli są świadczone za składniki majątku określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Uzyskany przez podatnika przychód z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości stanowił źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy i podlegał opodatkowaniu w trybie art. 28 ustawy, gdyż sprzedaż nabytego udziału nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jego nabycie. Dyrektor Izby Skarbowej dodatkowo wskazał, iż podatnik nie złożył oświadczenia o przeznaczeniu uzyskanego ze sprzedaży przychodu na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit a updof, jak również nie przedłożył żadnych innych dowodów dokumentujących przeznaczenie w/w środków na cele określone w tym przepisie. Organ podkreślił, iż sprzedaż spornego udziału w nieruchomości nie nastąpiła w ramach realizacji przedmiotu działalności gospodarczej, a była następstwem wyzbycia się środka trwałego związanego z wykonywaniem działalności. Jak wskazał organ odwoławczy przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 updof wyraźnie wyłącza z działalności gospodarczej przychód ze sprzedaży tych składników majątku związanego z działalnością gospodarczą, które są m.in. nieruchomościami, jeżeli ich sprzedaż nie nastąpiła w wykonywaniu tej działalności. W tym zakresie Dyrektor Izby Skarbowej odwołał się do tezy wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 listopada 2003 r. sygn. akt I SA/Łd 1476/02 oraz z dnia 28 sierpnia 1997 r. sygn. akt I SA/Łd 641/96. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej została zaskarżona przez podatnika do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarżący zarzucił organowi odwoławczemu błędne zastosowanie w sprawie przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 updof, gdyż przepis ten ma zastosowanie w sytuacji, gdy podatnik nie prowadzi działalności w przedmiocie obrotu nieruchomościami. W sytuacji, gdy podatnik sprzedaje nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie można przyjmować – a tak dokonał tego organ podatkowy – iż występuje odrębne źródło przychodu, poza właśnie prowadzoną działalnością. Nie ma też wpływu na kwalifikację uzyskanego przychodu sposób prowadzenia księgowości, co potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 czerwca 2007 r. sygn. akt II FSK 788/06. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] nr [...]. Dyrektor Izby Skarbowej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu objętą skargą decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył co następuje. Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem legalności, a więc zgodności działań administracji z obowiązującym prawem. W sytuacji, gdy sąd administracyjny stwierdzi, iż wydana decyzja narusza prawo, to zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) uchyla orzeczenie w części lub całości. Uchylenie decyzji następuje w przypadku, gdy doszło do naruszenia prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, decyzja Dyrektora Izby Skarbowej zawiera uchybienia, które uzasadniają jej uchylenie. W przedmiotowej sprawie strony toczą spór co do właściwej interpretacji przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 updof w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 1 i art. 10 ust. 3 ustawy. Organy podatkowe konsekwentnie reprezentowały pogląd, że przychód uzyskany przez skarżącego z tytułu sprzedaży udziału w niezabudowanej nieruchomości stanowił źródło przychodu określone we wskazanym przepisie, z czym nie zgadzał się skarżący podnosząc, iż osiągnięty przez niego przychód stanowił przychód z prowadzonej działalności gospodarczej. W tym miejscu zasadne jest wskazanie na rozbieżności w ustaleniu stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięć organów podatkowych. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. przyjął bowiem, że w dniu dokonania sprzedaży udziału w niezabudowanej nieruchomości położonej w W. skarżący nie prowadził działalności gospodarczej w przedmiocie obrotu nieruchomościami, wiedzę tę zweryfikował jednak Dyrektor Izby Skarbowej, przyjmując, że od roku podatkowego 2001 skarżący taką działalność prowadził ( zaświadczenia o wpisie do ewidencji prowadzenia działalności gospodarczej z dnia 22 lutego 2002 r. oraz z dnia 7 stycznia 2002 r. ). Okoliczność zatem, że w dniu dokonania sprzedaży udziału w nieruchomości tj. w dniu [...] przedmiot działalności gospodarczej skarżącego obejmował także obrót nieruchomościami, pozostaje poza sporem. Bezsporna też jest okoliczność, że udział ten został przyjęty na stan środków trwałych skarżącego w dniu 28 lutego 2002 r., a następnie wykreślony z ewidencji środków trwałych w dniu dokonania sprzedaży tj. w dniu [...]. Z tego ostatniego faktu, organy podatkowy wywiodły, iż sporny udział w nieruchomości nie stanowił środka obrotowego firmy, a skoro tak, przychód uzyskany z jego sprzedaży nie mógł stanowić przychodu z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż taka kwalifikacja naruszałaby przepis art. 14 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 updof, a w konsekwencji art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. W tak zaistniałym sporze rozstrzygnięcia wymaga przede wszystkim kwestia przyjętej przez organy podatkowe wykładni w/w przepisów. W roku podatkowym 2002 przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 stanowił, iż " Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej nie będących nieruchomościami lub prawami, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio". Analiza zacytowanego przepisu wskazuje, że przychodem z działalności gospodarczej jest także przychód z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanego w prowadzeniu działalności gospodarczej, pod warunkiem jednak, że odpłatne zbycie nie dotyczyło nieruchomości lub innych praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Do zbycia bowiem tych ostatnich zastosowanie miał art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Zasadnicze zatem znaczenie, ma rozstrzygnięcie zakresu przedmiotowego w/w przepisu, gdyż jego brzmienie w danym roku podatkowym przesądzało – zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie – o tym, czy uzyskany przychód pochodził ze źródła przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, czy też z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej. W roku podatkowym 2002 r. z treści w/w przepisu wynikało, że źródłem przychodu jest "odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 : a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie(...)". Analiza treści zacytowanego przepisu wskazuje w sposób wyraźny i nie mogący budzić wątpliwości, iż do źródła przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w pkt a – c, zaliczany był przychód uzyskany, w sytuacji, gdy: 1) zbycie w/w praw nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku w którym nastąpiło ich nabycie lub wybudowanie, 2) zbycie nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej. Określone w tym przepisie warunki musiały być spełnione łącznie, o czym świadczy użycia łącznika "i", a to oznacza, że nie spełnienie któregokolwiek z wymienionych warunków wyłącza uzyskany przychód jako przychód z odpłatnego zbycia. Przenosząc w/w uregulowanie na ustalony przez Dyrektora Izby Skarbowej stan faktyczny podkreślenia wymaga, że w rozpatrywanej sprawie został bez wątpienia spełniony drugi z w/w warunków tj. udział w nieruchomości został zbyty przez skarżącego przed upływem pięciu lat od jego nabycia. Okoliczność ta wynika z załączonych do sprawy aktów notarialnych, zgodnie z którymi skarżący nabył w dniu [...] udział w nieruchomości położonej w W. ( akt notarialny sporządzony w Kancelarii Notarialnej I. K. i P. S., wpisany do Repertorium [...] pod numerem [...] – karta nr 25 akt administracyjnych ), który następnie zbył w dniu [...] ( akt notarialny z dnia [...]. sporządzony w Kancelarii Notarialnej M. G. i B. G. – W., wpisany do Repertorium [...][...] – karta nr 4 akt podatkowych ). Pozostaje zatem udzielenie odpowiedzi na pytanie, czy został spełniony także pierwszy z wymienionych powyżej warunków, a w konsekwencji, czy zasadne było zakwalifikowanie uzyskanego przez skarżącego przychodu z tytułu sprzedaży w dniu [...] udziału w niezabudowanej nieruchomości jako przychodu z odpłatnego zbycia. Ustawodawca w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 uzależnił bowiem zakwalifikowanie przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości ( art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a ustawy ) od spełnienia zasadniczego warunku, obok pięcioletniego okresu, tj. od zbycia tego udziału nie w wykonywaniu działalności gospodarczej. Organ pierwszej instancji, a za nim organ odwoławczy uznały, że skarżący nie spełnił w/w przesłani, gdyż jak podniosły udział w nieruchomości został wprowadzony do ewidencji środków trwałych, a więc jego sprzedaż była sprzedażą środka trwałego, a nie sprzedażą dokonaną w wyniku wykonywania działalności gospodarczej. Wniosek taki – zdaniem Sądu – byłby zasadny, gdyby skarżący w roku podatkowym 2002 nie prowadził działalności gospodarczej obejmującej obrót nieruchomościami ( a więc w stanie faktycznym jaki za podstawę rozstrzygnięcia przyjął organ pierwszej instancji ). Z akt sprawy wynika natomiast, że skarżący od 2001 r. prowadził działalność gospodarczą, której przedmiot obejmował m.in. obrót nieruchomościami. Przyjęcie zatem przez organ odwoławczy tej okoliczności jako elementu stanu faktycznego (zaświadczenia o wpisie do ewidencji prowadzenia działalności gospodarczej z dnia 22 lutego 2001 r. i z dnia 7stycznia 2002 – odpowiednio załącznik nr 2 i 1 do karty 33 akt podatkowych ), zdaniem Sądu, winno skutkować dokonaniem oceny – przed dokonaniem kwalifikacji uzyskanego przychodu jako przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości – od spełnienia bądź też nie spełnienia przesłanki określonej w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof tj. czy "zbycie nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej". W przyjętym przez Dyrektora Izby Skarbowej stanie faktycznym, bez wątpienia zbycie to nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej skoro przedmiotem działalności gospodarczej skarżącego w 2002 r. był obrót nieruchomościami. Sąd wyraża przy tym stanowisko, że bez znaczenia w niniejszej sprawie pozostaje okoliczność, że w/w udział w nieruchomości został ujęty przez skarżącego w ewidencji środków trwałych. Taka konstatacja uprawniona jest w ocenie Sądu w świetle uregulowań zawartych w art. 14 ust. 2 pkt 1 updof, w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Jak już wcześniej wskazano, w sytuacji, gdy dochodzi do zbycia składników majątku wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej uzyskany przychód z tytułu tego zbycia – w roku podatkowym 2002 – stanowił przychód z prowadzonej działalności gospodarczej, poza zbyciem nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy. Z kolei ostatni z tych przepisów formułował zasadę, że dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości i pozostałych praw ujętych w pkt a – d stanowił źródło przychodu, pod warunkiem jednak, że: - po pierwsze, dokonany został przed upływem pięciu lat od ich nabycia, - po drugie, że zbycie nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej. Konstrukcja w/w przepisów przesądziła zdaniem Sądu, o tym, że przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 w odniesieniu m.in. do zbycia nieruchomości i udziału w nieruchomości oraz pozostałych praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, w całości odsyłał do zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, a ten ostatni, w żadnym razie nie uzależnił, czy też nie rozróżniał nieruchomości ujętych lub nie w ewidencji środków trwałych, czy też służących do prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż wprowadził tylko jeden – obok okresu – warunek do zakwalifikowania przychodu ze zbycia do źródła z odpłatnego zbycia tj. zbycie nie w wykonywaniu działalności gospodarczej. Ujmując rzecz inaczej, zasadnym jest sformułowanie tezy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 updof ma zastosowanie także do zbycia nieruchomości, ich części lub udziałów, a także pozostałych praw wynikających z tego przepisu, a ujętych w ewidencji środków, a to oznacza, że przychód z ich odpłatnego zbycie, jeżeli następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej nie podlegał – w stanie prawnym 2002 r. – kwalifikacji jako przychód z odpłatnego ich zbycia uregulowany w treści art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, ale jako przychód z prowadzenia działalności gospodarczej, ujęty w art. 10 ust. 3 tej ustawy. Rozpoznając sprawę ponownie organ odwoławczy winien ocenić wszystkie podniesione w odwołaniu przez stronę skarżącą argumenty, z uwzględnieniem oceny prawnej zawartej w niniejszym wyroku, a także rozstrzygnąć o prawidłowości w zakresie ustalenia przez organ pierwszej instancji stanu faktycznego sprawy stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia, a w konsekwencji ocenić legalności decyzji tego organu określającej skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości położonej w W. w dniu [...]. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późniejszymi zmianami ), orzekł jak w punkcie pierwszym sentencji wyroku. W punkcie drugim wyroku Sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, do czego był zobowiązany treścią art. 152 tej ustawy. W punkcie trzecim wyroku Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej od Dyrektora Izby Skarbowej w K. koszty postępowania sądowego, stosownie do art. 200 w związku z art. 205 powołanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.