I SA/Ka 1036/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Mikosz Sędziowie NSA Marek Kołaczek Eugeniusz Christ (spr.) Protokolant sekr.sąd. Halina Modliszewska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 maja 2004 r. sprawy ze skargi E. P. i A. P. na decyzję Izby Skarbowej w K. Ośrodek Zamiejscowy w C. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych o d d a l a s k a r g ę Decyzją z dnia [...] r. nr [...] na podstawie art.207 oraz art.240 § 1, art.245 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 1997 r. nr 137, poz.926 z późn. zm.) po wznowieniu na żądanie pani E. P. postępowania objętego postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Urząd Skarbowy w L. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] r. nr [...] wydanej przez ten urząd w sprawie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 1992 r. Uzasadniając decyzję organ podatkowy wskazał, że w dniu [...] r. pani E. P. zwróciła się z wnioskiem o wznowienie postępowania w sprawie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. za 1992 r. zakończonego decyzją ostateczną z dnia [...] r., w którym powołała się na przesłankę wymienioną w art.240 § 1 pkt 1 oraz pkt 5 Ordynacji podatkowej stwierdzając, że sporządzona przez biegłego rzeczoznawcę opinia dotycząca wartości rynkowej autokaru "[...]" powinna być uznana za fałszywą a nadto, że wydane przez Izbę Skarbową w W. decyzje dotyczące umorzenia postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1992 i 1993 rok pani M. S. (wspólniczce s.c. "A") wyczerpują sytuację, o której mowa w art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy stwierdził, że nie ma żadnych podstaw do podważenia wyceny autobusu "A" dokonanej przez osobę posiadającą pełne kwalifikacje do tego typu prac tj. dyplomowanego rzeczoznawcę i biegłego sądowego. Wskazał również, że szacowanie wartości autokaru na rok 1995 należy przyjąć tylko jako podważenie wiarygodności ceny zadeklarowanej w umowie z dnia [...] 1995 r., a co za tym idzie ukrycie w dokonanych czynnościach, iż cena spłacana była w ratach przez 36 miesięcy. Podkreślił, że stan faktyczny sprawy w przedmiocie omawianej wyceny nie wyczerpuje znamion uzasadniających twierdzenie, iż cena spłacana była w ratach przez 36 miesięcy. Podkreślił, że stan faktyczny sprawy w przedmiocie omawianej wyceny nie wyczerpuje znamion uzasadniających twierdzenie, iż w sprawie tej występuje sytuacja, o której mowa w art.240 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Następnie wyjaśnił, że powołane we wniosku decyzje Izby Skarbowej w W. dotyczące pani M. S. nie miały wpływu na ustalenia dokonane w przedmiotowej sprawie, gdyż zgromadzony materiał dowodowy pozwalał bez wątpliwości na uznanie jako kosztu, opłat leasingowych autokaru "[...]". Ponadto przedmiotowa decyzja wymiarowa została wydana [...] r. natomiast decyzje Izby Skarbowej w W. w 2001 r. Organ podatkowy stwierdził, że nie istnieją inne przesłanki, o których mowa w art.240 § 1 mogące stanowić podstawę do wznowienia postępowania. W odwołaniu od tej decyzji pani E. P. wniosła o jej uchylenie zarzucając naruszenie art.240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej przez błędną interpretację i zastosowanie, które miało wpływ na wynik sprawy i uznając za niedopuszczalne wydanie nowej decyzji w sprawie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej z dnia [...] r. w czasie kiedy decyzja Izby Skarbowej z dnia [...] r. stwierdzająca nieważność decyzji urzędu z dnia [...] r. nie była jeszcze decyzją ostateczną oraz naruszenie art.122 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie przeprowadzenia merytorycznej analizy przesłanek zawartych we wniosku o wznowienie postępowania. Uzasadniając odwołanie strona podniosła, że oparcie wyceny na starych, nieaktualnych bo uchylonych przepisach dało w efekcie fałszywą wartość autobusu przy jego wycenie, a tym samym dowody na podstawie których ustalono tę wartość okazały się fałszywe. Strona wskazała, że okoliczności faktyczne i dowody, które uwzględniła Izba Skarbowa w W. wydając wobec pani M. S. decyzję umarzającą postępowanie podatkowe istniały już w dniu wydania decyzji przez Urząd Skarbowy w L., jednak nie zostały przez urząd dostrzeżone. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] na podstawie art.233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz.926 z późn. zm.) w związku z art.23 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. nr 169, poz.1387) po rozpatrzeniu odwołania pani E. P. od decyzji Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...]r. Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w C. utrzymała w mocy zaskarżoną decyzję. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że postępowanie wznowieniowe należy do trybu postępowań nadzwyczajnych, które toczy się w bardzo zawężonych ramach. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach lecz jedynie pod kątem okoliczności ściśle wymienionych w art.240 § 1 Ordynacji podatkowej. Podał, że spośród siedmiu przesłanek wymienionych w tym przepisie analizie poddano dwie, które strona przytoczyła we wniosku o wznowienie tj. pkt 1 i pkt 5. Podzielając stanowisko zawarte w "Komentarzu do kodeksu postępowania administracyjnego" pod redakcją B.Adamiak i J.Borkowskiego do art.145 § 1 pkt 1 k.p.a. (str.626) organ odwoławczy podkreślił, iż wymienione tam przesłanki nie zostały spełnione w przedmiotowej sprawie oraz stwierdził, że nie ma żadnych podstaw do podważenia wyceny autobusu marki "[...]", przypominając równocześnie, że opinia biegłego w zakresie wyceny tego autokaru nie była przedmiotem sporu. Ponadto organ odwoławczy uznał, że po zapoznaniu się z treścią decyzji Izby Skarbowej w W., na którą powołuje się strona nie dostrzegł nowych dodatkowych dowodów – istniejących w dniu wydania decyzji ostatecznej mających znaczenie merytoryczne w sprawie. Wskazał, że nie można urzędowi skarbowemu przypisać prowadzenia zawężonego postępowania podatkowego, którego skutkiem byłoby pominięcie okoliczności i dowodów ujętych przez Izbę Skarbową w W.. Podniósł, że w postępowaniu wznowieniowym strona żadnych nowych dowodów nie przedstawiła. Na koniec organ odwoławczy wyraził pogląd, że jego decyzja z dnia [...] r. stwierdzająca nieważność wcześniejszej decyzji Urzędu Skarbowego w L. dotyczącej odmowy uchylenia decyzji ostatecznej wywarła skutek prawny w momencie doręczenia jej stronie i spowodowała wycofanie z obrotu prawnego decyzji wadliwej wobec czego organ podatkowy I instancji miał prawo do wydania ponownego rozstrzygnięcia w podjętym postępowaniu. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżąca pani E. P. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej zarzucając im naruszenie prawa: art.120, 121 § 1 i 2, art.194 i 247 pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, naruszenie art.19 ust.1, art.23 pkt 2, art.25 ust.2, art.26 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez błędną interpretację i zastosowanie, które miało wpływ na wynik sprawy oraz naruszenie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 6 kwietnia 1993 r. w sprawie zaliczenia przedmiotu umów najmu lub dzierżawy rzeczy albo praw majątkowych do składników majątku stron tych umów (Dz.U. Nr 28, poz.129). Uzasadniając skargę strona skarżąca powołała się na treść wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 czerwca 2000 r. sygn.akt III SA 260/99 oraz z dnia 25 lutego 2003 r. sygn.akt I SA/Ka 128/02 wskazując, że rozstrzygnięcia te zapadły na podstawie tego samego stanu faktycznego jak w niniejszej sprawie i doprowadziły do uchylenia decyzji organów podatkowych stwierdzając, iż zostały one wydane z rażącym naruszeniem prawa. Te same względy odnoszą się do przedmiotowej decyzji za 1992 r. Skarżąca wyraziła pogląd, że stwierdzenie nieważności decyzji może nastąpić również z urzędu i to mimo złożonego wniosku o wznowienie postępowania podatkowego. Skoro w innych wyrokach podobne decyzje uznano za wydane z rażącym naruszeniem prawa to organy podatkowe nie powinny rozpoznawać wniosku skarżącej jedynie na podstawie przepisów dotyczących wznowienia postępowania lecz również na podstawie przepisów o nieważności decyzji, a nie czyniąc tego naruszyły art.120, 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżąca podniosła, że uchylenie zaskarżonej decyzji spowoduje to, iż decyzja Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] r. odmawiająca wznowienia postępowania z powodu upływu pięciu lat wpłynie na możliwość uwzględnienia jej wniosku o odszkodowanie. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w K. Ośrodek Zamiejscowy w C. wniosła o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację przyjętą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Pismem procesowym z dnia [...] 2004 r. strona skarżąca ustosunkowując się do odpowiedzi na skargę oświadczyła, iż podtrzymuje skargę oraz wszystkie zarzuty, wnioski i argumenty w niej zawarte. Stwierdziła, że jak wynika z uzasadnienia decyzji Izby Skarbowej w W. z dnia [...] r. nr [...] uchyliła decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. ze względów merytorycznych, konsekwencją uchylenia tej decyzji było umorzenie postępowania zgodnie z art.70 § 1 Ordynacji podatkowej, bowiem nastąpiło przedawnienie, które uwzględniane jest z urzędu. Zdaniem strony skarżącej Izba Skarbowa uznała, że sprzedaż przedmiotu leasingu po jego rozwiązaniu – osobie leasingobiorcy po cenie odbiegającej od ceny rynkowej nie daje podstaw do zastosowania art.19 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z treścią przepisu art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1271) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Niniejsza sprawa spełnia te warunki wobec czego przy jej rozpoznaniu stosowano przepisy ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) – oznaczonej dalej skrótem p.p.s.a. Przepis art.145 § 1 pkt 1 ustawy p.p.s.a. przewiduje, że sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla je w części lub w całości, jeżeli stwierdzi: naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Powołana wyżej regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości, że skarga podlega uwzględnieniu jedynie wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji dopuściły się naruszenia prawa materialnego lub przepisów postępowania i to w takim stopniu, który sprawia, że naruszenie to miało lub mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Przystępując do rozpoznania przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że postępowanie podatkowe w sprawie określenia stronie skarżącej podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 1992-1994 zostało zakończone decyzjami ostatecznymi Urzędu Skarbowego w . z dnia [...] r. Od decyzji tych nie wniesiono skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Natomiast w dniu 13 sierpnia 1996 r. wpłynął do Urzędu Skarbowego w L. wniosek strony skarżącej o stwierdzenie nieważności decyzji jako wydanych bez podstawy prawnej i z rażącym naruszeniem prawa, z uwagi na fakt, iż organ podatkowy stwierdził, że zakwestionowana w toku postępowania podatkowego umowa leasingu autobusu marki "[...]" została zawarta dla pozoru. Następnie decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Izba Skarbowa w C. odmówiła stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowych Urzędu Skarbowego w L. za lata 1992-1994. Decyzje te w wyniku postępowania odwoławczego zostały utrzymane w mocy przez Ministra Finansów decyzjami z dnia [...] r. Skargi od tych decyzji wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie wyrokiem z dnia 28 kwietnia 1998 r. sygn.akt III SA 684-686/97 zostały oddalone. We wniosku z dnia [...] 2001 r. strona skarżąca zwróciła się o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną z dnia [...] r. wskazując jako jego podstawę art.240 § 1 pkt 1 i 5 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z treścią art.240 § 1 pkt 1 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacji podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz.926 ze zm.) w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli: dowody, na których podstawie ustalono istotne dla sprawy okoliczności, okazały się fałszywe (pkt 1), bądź wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję (pkt 5). Organ po przeprowadzeniu postępowania określonego w art.243 § 2, wydaje decyzję w której m.in. może odmówić uchylenia decyzji dotychczasowej, gdy stwierdzi brak podstaw do jej uchylenia na podstawie art.240 § 1 (art.245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Postępowanie rozpoznawcze prowadzone po wydaniu postanowienia o wznowieniu postępowania ma na celu ustalenie istnienia przesłanek wznowienia postępowania oraz ewentualne rozpoznanie sprawy podatkowej. "Postępowanie wznowieniowe może być (...) poświęcone jedynie zbadaniu i ocenie, czy w danej sprawie występują ustawowe przesłanki do wznowienia, określone w art.240 Ordynacji podatkowej. Przedmiotem takiego postępowania nie może być zatem powtórne merytoryczne rozpoznanie sprawy, gdyż w sposób oczywisty naruszałoby to zasadę stałości decyzji" (patrz wyrok NSA z dnia 10 lipca 2003 r. sygn.akt III SA 2809/01 – Biul. Skarb. 2003//6/27). "Za podstawę do wznowienia postępowania nie można uznać wyroku Sądu Najwyższego, bowiem wykładania przepisu prawa materialnego dokonana przez Sąd Najwyższy, a takie stanowisko zawarte w wyroku NSA nie jest ani nową okolicznością faktyczną, ani nowym dowodem uzasadniającym wznowienie postępowania" (patrz wyrok NSA z dnia 19 marca 2003 r. sygn.akt III SA 1463/01 – Biul. Skarb. 2004/1/21). "Nie wznawia się postępowania w wyniku wystąpienia nowych okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy, które powstały po wydaniu decyzji ostatecznej (patrz wyrok NSA z dnia 19 grudnia 2002 r. sygn.akt III SA 282/01 – Biul. Skarb. 2004/1/04). W niniejszej sprawie strona jako jedną z przesłanek wznowienia postępowania wskazała pkt 1 art.240 § 1 Ordynacji podatkowej podnosząc, że oparcie wyceny na starych, nieaktualnych i uchylonych przepisach dało w efekcie fałszywą wartość autobusu przy wycenie, tym samym dowody na podstawie których ustalono wartość autobusu okazały się fałszywe. Należy tu zauważyć, że wznowienie postępowania na tej podstawie wymaga łącznego spełnienia następujących warunków: w postępowaniu dowodowym prowadzonym w danej sprawie podatkowej miało miejsce wystąpienie fałszywego dowodu, sfałszowanie dowodu zostało stwierdzone prawomocnym orzeczeniem sądu lub innego organu, fałszywy dowód był podstawą ustalenia okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy. Fałsz dowodów obejmuje fałszywe dokumenty, fałszywe zeznania czy fałszywe wyjaśnienia stron. Postępowanie wznowieniowe w żadnym razie nie ujawniło takiej okoliczności, nie wykazało by dowody na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności, okazały się fałszywe tj. by były niezgodne z prawdą, nosiły oczywiste cechy sfałszowania. Za dowód taki w żadnym razie nie można było uznać wyceny przedmiotowego pojazdu dokonanej przez osobę posiadającą wiedzę specjalistyczną, gdyż dowód ten miał jedynie wykazać, że cena zakupu przedmiotu leasingu znacznie odbiegała od wartości rynkowej. Organ podatkowy słusznie więc stwierdził, że przesłanka ta nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie już choćby z uwagi na fakt, że przedmiotowa wycena nie miała wpływu na wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za omawiany rok podatkowy. Organ podatkowy zasadnie również uznał, że w niniejszej sprawie nie występuje podnoszona przez stronę przesłanka wznowienia postępowania opisana w pkt 5 art.240 § 1 Ordynacji podatkowej, która zgodnie z twierdzeniem strony skarżącej wyrażała się w tym, że okoliczności faktyczne i dowody uwzględnione w decyzji Izby Skarbowej w W. o umorzeniu postępowania podatkowego wobec pani M. S. wspólniczce skarżącej istniały już w dniu wydania decyzji przez Urząd Skarbowy w L., jednak nie zostały przez urząd dostarczone. "Odmienność ocen tego samego stanu faktycznego, dokonana przez organ podatkowy w dwóch toczących się niezależnie od siebie sprawach jest wprawdzie niepożądana z punktu widzenia zasady zaufania, o której mowa w art.121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz.926 ze zm.), jednakże nie jest nową okolicznością, a tym bardziej nowym dowodem uzasadniającym uchylenie wcześniej wydanej decyzji w trybie wznowienia postępowania (art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej)" – patrz wyrok NSA z dnia 11 października 2001 r. sygn.akt III SA 1224/00 – POP 2002/3/32. Aby dane okoliczności faktyczne lub dowody mogły być podstawą do wznowienia postępowania konieczne jest stwierdzenie, że są dla sprawy istotne, że są nowe, nowo odkryte i po raz pierwszy zgłoszone przez stronę, istniejące w dniu wydania decyzji ostatecznej i nie znane organowi, który wydał decyzję. Nie można podzielić poglądu strony skarżącej, że wskazane w skardze wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego o sygnaturach III SA 260/99 i I SA/Ka 128/02 przesądzają o istnieniu nowych okoliczności i nowych dowodów w sprawie oraz że stanowią przesłankę stwierdzenia nieważności zaskarżonej decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa. Wyroki te jak i wydane na ich podstawie decyzje umarzające postępowanie podatkowe z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego z mocy prawa nie były znane organowi w dniu podejmowania decyzji ostatecznych tj. w dniu [...] r., a okoliczności faktyczne stanowiące podstawę tych rozstrzygnięć w żaden sposób nie podważały ustaleń przyjętych przez organ podatkowy przy wymiarze stronie podatku dochodowego za lata 1992-1994. W ocenie Sądu, rozstrzygając sprawę na podstawie art.245 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. organy podatkowe trafnie oceniły, że nie zachodzą w niniejszej sprawie podstawy wznowienia przewidziane w art.240 § 1 pkt 1 i 5 ustawy Ordynacja podatkowa, na które powoływała się strona wnosząc żądanie wznowienia postępowania w sprawach zakończonych ostateczną decyzją wymiarową w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazać także należy, iż z uwagi na okoliczności sprawy nie zachodzi również żadna z pozostałych podstaw wznowienia postępowania. Odnosząc się do zarzutu skargi, że organy podatkowe nie powinny rozpoznawać wniosku strony skarżącej jedynie na podstawie przepisów dotyczących wznowienia postępowania lecz również – z urzędu – na podstawie przepisów o nieważności decyzji, a nie czyniąc tego naruszyły art.120 i 121 § 1 Ordynacji podatkowej należy zauważyć, że już wcześniej toczyło się postępowanie o stwierdzenie nieważności przedmiotowych decyzji zakończone wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 1998 r. sygn.akt III SA 684-686/98 oddalającym skargę strony na decyzje Ministra Finansów odmawiające stwierdzenia nieważności przedmiotowych decyzji wymiarowych za lata 1992-1994. Jak wynika z treści uzasadnienia tego orzeczenia Sąd stwierdził, że przedmiotowe decyzje Urzędu Skarbowego w L. posiadały umocowanie w prawie, a mianowicie w art.23 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, który regulował kwestię kosztów nie uznanych za koszty uzyskania przychodów. Sąd wyjaśnił, że organ podatkowy prawidłowo ocenił przedmiotowe umowy i był uprawniony do uznania, że nadanie umowie leasingu takiej treści, aby było możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów, zawartych w ukryty sposób w czynszu, wydatków leasingobiorcy na faktyczne nabycie rzeczy przyjętej uprzednio do odpłatnego korzystania, pozwala na domniemanie zamiaru obejścia przepisów podatkowych. Z treści uzasadnienia wyroku wynika również, że zarzuty skarżącej dotyczące decyzji Urzędu Skarbowego w L. były w zasadzie tożsame z zarzutami podnoszonymi w niniejszym postępowaniu. Skoro w obrocie prawnym istnieje w dalszym ciągu prawomocna decyzja odmawiająca stwierdzenia nieważności przedmiotowych decyzji Urzędu Skarbowego w L. wniosek o ponowne stwierdzenie ich nieważności nie mógł odnieść zamierzonego skutku, gdyż jego ewentualne rozpoznanie prowadziłoby do naruszenia przepisu art.247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej i skutkowałoby nieważnością takiej decyzji. Ponadto należy zauważyć, że złożenie wniosku o wznowienie postępowania i zawarcie w nim informacji, która zdaniem wnioskodawcy umożliwia uchylenie decyzji wymierzającej podwyższony podatek z powodu nieważności wywołanej rażącym naruszeniem prawa nie zobowiązuje organu podatkowego do działania "z urzędu". Organ podatkowy wszczyna z urzędu postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji o ile uzna (na podstawie okoliczności danej sprawy), że zaistniały przesłanki do podjęcia takiego postępowania. Brak takich przesłanek, przy braku żądania strony w tym przedmiocie powoduje, iż organ nie ma obowiązku podjęcia czynności w tym zakresie. Z uwagi na treść skargi i podniesione w niej argumenty można stwierdzić, że stronie skarżącej w istocie nie chodzi o wznowienie postępowania na podstawie art.240 § 1 Ordynacji podatkowej lecz o doprowadzenie do takiej sytuacji prawnej – po ewentualnym uchyleniu zaskarżonej decyzji i decyzji ją poprzedzającej, że decyzja Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] r., której nieważność stwierdził organ odwoławczy decyzją z dnia [...] r., a odmawiająca uchylenia decyzji dotychczasowej z uwagi na upływ 5 lat od dnia doręczenia tej decyzji, spowoduje możliwość uwzględnienia wniosku skarżącej o odszkodowanie na podstawie art.260 § 2 pkt 2 w związku z art.247 § 2 Ordynacji podatkowej. Należy tu wyjaśnić, że organ podatkowy wydając decyzję w oparciu o przepis art.245 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. nie był związany żądaniem strony co do "sposobu" rozstrzygnięcia sprawy czy wskazanej przez stronę podstawy prawnej lub określonych przez stronę przyczyn powodujących odmowę uchylenia albo uchylenie decyzji dotychczasowej. To organ rozstrzygający konkretną sprawę stwierdza istnienie przesłanek stanowiących podstawę do merytorycznego rozpoznania wniosku o wznowienie postępowania, prowadzi postępowanie celem ustalenia stanu faktycznego, dokonuje oceny prawnej i wydaje decyzję na podstawie obowiązujących przepisów prawa. Sąd uznał, że prowadząc przedmiotowe postępowanie organy podatkowe nie naruszyły przepisów procedury czy zasad regulujących to postępowanie. W tym miejscu należy stwierdzić, że ocena dowodów jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art.191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że: - należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, - materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, - ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy. Rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego (tak B.Adamiak w "Kodeksie postępowania administracyjnego. Komentarz. Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 1996 r. str. 376-378). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich, zgłoszonych przez skarżącą twierdzeń i powołanych przez nią dowodów. Z tych przyczyn Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym uwzględnienie skargi i dlatego na mocy art.151 ustawy p.p.s.a. skargę oddalił.