I SA/Ka 913/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Asesor WSA Małgorzata Walentek, Protokolant Joanna Spadek, po rozpoznaniu w dniu 18 sierpnia 2004 r. przy udziale - sprawy ze skargi G.S.-Firma "A" w M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza na rzecz strony skarżącej od Dyrektora Izby Celnej w K. kwotę [...] ([...]) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w K. Oddział Celny w G. uznał zgłoszenie celne dokonane na jednolitym dokumencie administracyjnym SAD z [...] r. nr ewidencji [...] za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru. Zgłoszenie to dotyczyło odzieży z włókien chemicznych (2086 szt. kurtek damskich i 2451 szt. kurtek męskich), sprowadzonych z Chin do Polski przez Firmę Handlowo- Usługową "A" G. S. z siedzibą w M.. Organ celny pierwszej instancji zakwestionował wartość celną towaru zadeklarowaną przez stronę w wysokości [...] USD uznając, że w sposób oczywisty budziła ona wątpliwości co do tego, czy nie została zaniżona. Cena jednego kilograma sprowadzonej odzieży, po odliczeniu kosztów transportu z Chin do Hamburga, które stanowiły 1/3 wartości importowanego towaru ([...] USD) wynosiła bowiem [...] USD/kg. Wskazując na wartości transakcyjne podobnych towarów sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w zbliżonym czasie ustalono, że kurtki damskie i męskie zaklasyfikowane do kodów PCN: 620193000 i 620293000 sprowadzone w dniu 14 sierpnia 2002 r. były warte [...] USD/szt., [...] USD/szt., [...] USD/szt., a dnia [...] 2002 r. [...] USD/szt. Powołując się następnie na art. 23 § 7 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz.117) organ celny zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji dokumentów przedstawionych przez stronę do zgłoszenia, to jest faktury handlowej nr [...] z dnia [...] 2002 r., DWC, CMR, Packing list, certyfikat nr [...], fakturę nr [...] z dnia [...] 2002 r. za transport z Hamburga do M., Kontrakt nr [...] z [...] o przesłaniu towaru do Hamburga drogą morską ustalił wartość celną towaru na podstawie art. 26 § 1 Kodeksu celnego- metodą towarów podobnych. Przyjął zatem wartość rynkowa towaru w oparciu o porównanie cen podobnych towarów wprowadzonych na polski obszar celny w zbliżonym czasie, które kształtowały się od [...] USD do [...] USD/szt. Do ustalenia wartości celnej przyjęto najniższą ze stwierdzonych wartości towarów podobnych i uznano, że cały importowany towar, zgodnie z deklaracją strony był drugiego gatunku. Uwzględniając powyższe oraz doliczając koszty transportu ustalono wartość celną importowanego towaru odpowiednio na kwotę [...] USD ([...] USD x 2086 szt.+ [...] USD- koszt transportu) dla kurtek damskich i kwotę [...] USD ([...] x 2451szt.+ [...] - koszt transportu) dla kurtek męskich. Po przeliczeniu kwota obliczonych należności celnych wyniosła łącznie [...] PLN. Jako podstawę prawną swej decyzji, oprócz wskazanych tu już przepisów Kodeksu celnego, Naczelnik Urzędu Celnego w K. wskazał: art. 13 § 1, § 3 pkt 2, art. 23 § 7, art. 26 § 1, art. 65 § 4 pkt 2b, art. 69, art. 70 §2, art. 85 §1, art. 262 tej ustawy, jak również ust. 1a, ust. 2 pkt 2 części pierwszej- Postanowienia wstępne A stawki celne i części drugiej- Tabela stawek celnych taryfy celnej stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 grudnia 2001 r. w sprawie ustanowienia taryfy celnej (Dz. U. Nr 146, poz. 1639 ze zm.), § 11 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.). W odwołaniu od tej decyzji G. S. stwierdził, że została ona wydana z naruszeniem prawa materialnego, tj. art. 23 i art. 29 Kodeksu celnego i procesowego oraz wniósł o jej uchylenie w całości i uznanie złożonego przez niego zgłoszenia celnego za prawidłowe. W uzasadnieniu podkreślił, że organ celny w świetle wydanej na jego zlecenie opinii biegłego dotyczącej jakości i wartości zgłoszonych towarów bezzasadnie zakwestionował wartość transakcyjną towaru. Wbrew twierdzeniom organu wykazała ona, że są porównywalne. Organ zaś nie określił konkretnie przyczyny zakwestionowania wiarygodności i dokładności informacji zawartej w fakturze załączonej do zgłoszenia celnego oraz nie ustosunkował się w żaden sposób do zgromadzonego materiału dowodowego, a w szczególności przedłożonych opinii i kontraktu. Na koniec zarzucił nieprawidłowość przyjętej metody ustalenia wartości celnej towaru, gdyż niemożliwym było znalezienie towarów podobnych pod każdym względem i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie. Odwołanie to nie zostało uwzględnione. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Odpowiadając na zarzuty zawarte w odwołaniu stwierdził, że zgodnie z art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartością celną towarów jest ich wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. Zgodnie jednak, z art. 23 § 7 Kodeksu celnego wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną towaru w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionuje wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej. Badanie wiarygodności dokumentu zakupu obejmuje nie tylko jego autentyczność, ale także wiarygodność podanej w nim ceny towaru. Dokument taki nie będzie wiarygodny, gdy podana w nim cena budzi wątpliwości, ponieważ nie odzwierciedla wartości towaru. W niniejszej sprawie ustalono, że cena towaru wskazana w fakturze jego zakupu jest kilkakrotnie niższa od ceny podobnych towarów wprowadzonych na polski obszar celny w zbliżonym czasie. Kształtowała się ona w granicach od [...] USD/szt. do [...] USD/szt., a według spornej faktury wartość całego towaru (łącznie z kosztami transportu do Hamburga) wynosiła [...] USD, co po przeliczeniu odpowiada cenie zakupu wynoszącej [...] USD/szt. Zastosowanie art. 23 § 7 Kodeksu celnego było zatem uzasadnione. Ustalenie wartości celnej towaru tak zwaną metodą porównawczą czyli na podstawie art. 26 Kodeksu celnego wynikało z faktu eliminacji kolejnych metod ustalania wartości celnej towaru, który to obowiązek nakłada art. 24 § 1 Kodeksu celnego. Dalej wyjaśnił, że organ I instancji dokonał porównania cen jednostkowych spornego towaru do cen tego samego rodzaju towaru importowanego na polski obszar celny w zbliżonym czasie oraz do cen towaru tego samego rodzaju sprzedawanych na polskim rynku co potwierdziło, że jego wartość transakcyjna została znacznie zaniżona. Oparł się w tej mierze na materiale porównawczym znanym mu z urzędu. Wyjaśnił też, że przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego miało na celu ustalenie stanu faktycznego, w szczególności potwierdzenia jakości towaru określonego przez importera jako drugi gatunek, która to informacja nie znajdowała odzwierciedlenia na fakturze. Do tych ustaleń niezbędna jest zaś wiedza specjalistyczna przynależna biegłym. Dalej organ stwierdził, że zgodnie z ukształtowanym już orzecznictwem sądowo-administracyjnym rzeczoznawca nie może zastępować organu celnego w ustalaniu wartości celnej. Za chybiony uznał zarzut błędnego przyjęcia metody jej ustalenia opisanej w art. 26 Kodeksu celnego zamiast metody ostatniej szansy wymienionej w art. 29 tej ustawy. Organ odwoławczy podkreślił, iż wybór metody nie jest dowolny, albowiem tylko niemożność zastosowania metody wcześniejszej uzasadnia skorzystanie z następnej. Decyzję tę zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego G. S.. W skardze stwierdził, że decyzja organu odwoławczego, jak i poprzedzająca ją decyzja zostały wydane z naruszeniem prawa materialnego- art. 23 do art. 29 Kodeksu celnego oraz procesowego, w szczególności art. 210 Ordynacji podatkowej i jej rozdziału 11, i jako sprzeczne z prawem winny zostać uchylone. Dalej podniósł, że organ celny jako materiał porównawczy przyjął wartość towaru importowanego z Chin w I gatunku, bez uzyskania ekspertyz dotyczących jego jakości, składu surowca czy fasonu. Nadto o braku takiego materiału świadczy właśnie zasięganie opinii rzeczoznawcy. Tym samym organ jednak nie przedstawił dowodu podważającego wartość transakcyjną towaru określoną na fakturze i powołał się na tzw. klauzule obejścia prawa. Na koniec podkreślił, że zaskarżona decyzja nie zawiera uzasadnienia faktycznego. W jego ocenie nie przedstawiono faktów, które organ uznał za uzasadnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Odpowiadając na skargę organ Inspekcji Celnej wniósł o jej oddalenie wskazując na ustalenia dowodowe i uzasadnienie prawne, które nie dały podstaw do zmiany zajętego stanowiska. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, a zaskarżona decyzja jako wydana z naruszeniem prawa nie może się ostać. Na wstępie należy zauważyć, że 31 grudnia 2003 r. utraciła moc ustawa o Naczelnym Sądzie Administracyjnym. Z dniem 1 stycznia 2004 r. weszła w życie reforma sądownictwa administracyjnego i na podstawie art. 85 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) z tą datą w Warszawie i w miejscowościach, w których miały siedziby ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego utworzono w ich miejsce, na podstawie ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) wojewódzkie sądy administracyjne. Stosownie do art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę- Prawo o ustroju sądów administracyjnych (...) sprawy, w których skargi zostały wniesionego Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270). Na podstawie § 1 pkt 4 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 25 kwietnia 2003 r. w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych oraz ustalenia ich siedzib i obszarów właściwości (Dz. U. Nr 72, poz. 652) dla obszaru województwa śląskiego utworzony został Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. Sąd administracyjny, zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej p.s.a.) sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki przewidziane w ustawie. W tym trybie kontroli Wojewódzkiego sądu administracyjnego została poddana decyzja administracyjna wydana w niniejszej sprawie. Art. 134 tej ustawy stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany z zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną, a stosownie do zapisu art.145 § 1 uchyla zaskarżoną decyzję w całości lub w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji należy w pierwszej kolejności ustalić, czy organy celne miały podstawy do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru zadeklarowanej przez stronę, czy też obowiązane były przyjąć tę wartość z faktury przedstawionej przez skarżącego. W kwestii tej Sąd podzielił stanowisko organów celnych. Zasadnicze znaczenie w tym zakresie ma art. 23 § 7 ustawy Kodeks celny. Zgodnie z nim "wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, o której mowa w § 1, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego." Z przepisu tego wynika zatem, że organ celny nie jest związany wartością transakcyjną towaru deklarowaną przez podmiot dokonujący jego importu, może ją odrzucić, gdy z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji składanych przez stronę. Występujący w tym przepisie zwrot "z uzasadnionych przyczyn" nie został bliżej zdefiniowany przez ustawodawcę, jest to zatem zwrot niejednoznaczny, któremu właściwe znaczenie, w każdej konkretnej sprawie, nadaje organ celny na gruncie występującego w takiej sprawie stanu faktycznego. Ustalenie, iż inni importerzy wprowadzili na polski obszar celny kurtki damskie i męskie zaklasyfikowane do tych samych kodów PCN w dniach 14 i 28 sierpnia 2002 r. oraz 8 października 2002 r. w cenach od [...] USD do [...] USD za sztukę czyli w cenie kilkakrotnie wyższej jak sporny towar, którego cenę jednostkową w fakturze określono dla kurtek damskich na [...] USD, a męskich na [...] USD mogło być uznane za uzasadnioną przyczynę do zakwestionowania wartości transakcyjnej towaru. Dodatkowo przemawiał za słusznością powyższego twierdzenia zapis Umowy długoterminowej nr [...] z dnia [...] 2002 r. zawartej przez skarżącego ze sprzedawcą towaru określający cenę jednostkową kurtek (damskich i męskich) na kwotę [...] - [...] USD/szt. i kurtek dziecięcych na kwotę [...] - [...] USD. Towar objęty niniejszym postępowaniem był jej wykonaniem. Dodać należy, że ceny te miały obowiązywać do 22 lipca 2003 r. Nadto rewizja celna wykazała, iż przedmiotem importu są kurtki męskie oraz damskie długie pikowane i krótkie. Ustalenie to ze względu na znaczną różnice wartości budziło poważne wątpliwości co do tego czy nie została zaniżona, a tym samym co do wiarygodności informacji składanych przez importera. Konsekwencją zakwestionowania przez organ celny wartości transakcyjnej towaru z mocy art. 23 § 7 kodeksu celnego było ustalenie jego wartości celnej na podstawie art. 26 § 1 tej ustawy. Jak wyjaśnił organ celny I i II instancji w uzasadnieniu wydanych decyzji uczynił to zgodnie z treścią art. 24 § 1 Kodeksu, jeżeli wartość celna towaru nie może zostać ustalona na podstawie art. 23, ustala się ją stosując w kolejności art. 25 do 28. W myśl art. 25 za wartość celną przyjmuje się wartość transakcyjną identycznych towarów sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Ponieważ za towary identyczne uważa się, zgodnie z art. 22 § 1 pkt 2 Kodeksu towary wytworzone w tym samym kraju, będącymi takimi samymi pod każdym względem wliczając w to: cech fizyczne i renomę jaka posiadają. Nieznaczne różnice w wyglądzie zewnętrznym nie są przeszkodą do uznania towarów za identyczne, jeśli odpowiadają one pod innym względem podanej definicji. Posiadany przez organ celny materiał porównawczy nie spełniał tak określonych wymogów to zasadnie wyeliminowano możliwość dokonania ustaleń wartości celnej towaru tą metodą. Następną w kolejności jest metoda ustalania wartości celnej towaru z wykorzystaniem wartości transakcyjnej podobnych towarów sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna ustanowiona w art. 26 Kodeksu celnego. Za towary podobne, jak wynika z definicji zawartej w art. 22 § 3 kodeksu uważa się towary wytworzone w tym samym kraju, które, nie będąc podobnymi pod każdym względem, posiadają podobne cechy i skład materiałowy, co pozwala im pełnić te same funkcje i być towarami handlowo zamiennymi; jakość towarów, znak towarowy i renoma jaka posiadają, są czynnikami, które należy uwzględnić przy ustaleniu podobieństwa towarów. Nadto w przypadku stwierdzenia więcej niż jednej wartości transakcyjnej towarów podobnych przyjmuje się wartość najniższą (art. 25 § 4 w zw. z art. 26 § 2 Kodeksu). Sąd zauważa, iż organ I instancji cytując ustawową definicję towarów podobnych pominął jeden z czynników ustalania ich podobieństwa, a mianowicie jakość towarów. Organ II instancji przytoczył definicję w pełnym brzmieniu, ale nie dostrzegł, iż czynnik ten został pominięty w zgromadzonym materiale porównawczym jaki wykorzystano do ustalenia wartości celnej towaru w niniejszej sprawie i powielił tym samym błąd organu I instancji. W tym miejscu należy też podkreślić, iż ze względu na lakoniczność opisu ustaleń postępowania wyjaśniającego mającego na celu porównanie wartości transakcyjnych towarów sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w zbliżonym czasie (brak oznaczeń umożliwiających jego identyfikację) w uzasadnieniu decyzji obu instancji Sąd nie miał możliwości wnikliwej jego analizy, a tym samym kontroli czynionych przy jego wykorzystaniu ustaleń.. Mógł tylko domniemywać, że stanowiły go dokumenty znajdujące się w aktach jak: rachunki nr [...] i nr [...] z [...] 2002 r. za transport drogą morską jednego kontenera towaru z Shantou do Hamburga opiewające kolejno na kwotę [...] USD i [...] USD, SAD nr [...] z dnia [...] 2002 r. dotyczący importu z Chin 4668 sztuk kurtek damskich z włókien sztucznych i załączonej do niego faktury zakupu z dnia [...] 2002 r., określającej ich wartość na [...] USD/szt. (ale bez określenia gatunku towaru), SAD nr [...] z dnia [...] 2002 r. dotyczący importu damskich kurtek sportowych z Chin określonych ich wartość na [...] USD/szt. (ale jako towar w I gatunku) i męskie w cenie od [...] USD do [...] USD, SAD nr [...] z [...] 2002 r. dotyczący importu również damskich kurtek z Republiki Korei, których wartość określono na kwotę [...] USD/szt. i męskich w cenie [...] USD/szt. (ale jako towar w I gatunku). Nadto towary objęte zgłoszeniem celnym w dniach 14 i 28 sierpnia 2002 r. były dostarczane na warunkach FOB Busan, a nie CIF Hamburg, które obejmują koszty frachtu i ubezpieczenia. Dalej Kontrakt nr [...] z dnia [...] 2002 r. na import towarów z Chin (bez tłumaczenia) obowiązujący do 31 grudnia 2002 r., w ktorym cenę jednostkową kurtek określono na [...] - [...] USD na zasadach CIF Frankfurt, Hanhn, Hamburg. Stosownie do art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej fakty powszechnie znane oraz fakty znane organowi podatkowemu z urzędu nie wymagają dowodu. Fakty znane organowi z urzędu należy jednak zakomunikować stronie. Zdaniem Sądu orzekającego organ nie dopełnił tego obowiązku, jak i nie dysponował właściwym materiałem porównawczym. Trafnie zatem podnosi skarżący, że w przedmiotowej sprawie organ celny nie dysponował fakturami zakupu towarów podobnych przez innych importerów w zbliżonym okresie czasowym i błędnie ustalił wartość celną towaru przyjętą metodą. Jak również nie przedstawił w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowych ustaleń faktycznych jakie poczynił, na jakich dowodach (dokumentach) je oparł oraz dlaczego. W tym miejscu należy przypomnieć, że ustalenie innej wartości celnej aniżeli wartość transakcyjna nie jest tożsame ze stwierdzeniem, że ujawniona przez stronę cena była w rzeczywistości wyższa, oznacza jedynie odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła ( zobacz wyrok NSA z 20 lutego 2001 r., sygn. akt I SA/Łd 14/00, publ. ONSA 2002/2/76). Nie może to być jednak ustalenie dowolne, sprzeczne z zapisem art. 24 § 1 Kodeksu celnego. Należy też za wątpliwe uznać wyjaśnienie organu odwoławczego dotyczące przyczyny żądania opinii biegłego wyłącznie celem ustalenia stanu towaru, a właściwie jego jakości w sytuacji, gdy strona deklarowała import towaru drugiego gatunku oraz pominięcia jej części odnoszącej się wyceny towaru nią objętego. Istotnie nie znajdowała odzwierciedlenia w treści faktury zakupu nr [...] z dnia [...] 2002 r. informacja importera o jakości zakupionego towaru, ale potwierdzała ją treść wskazanej wyżej Umowie długoterminowej nr [...]. Należy też zauważyć, iż rzeczoznawca- biegły sądowy w wydanej opinii z dnia [...] 2002 r. określił jej przedmiot: ocena jakościowa oraz wycena wartościowa wyrobów odzieżowych. (kurtka damska- sztuk 2, kurtka męska- sztuk- 1). Ustaleń jakościowych towaru wybranego losowo dokonał w oparciu o polskie normy ustalone dla wyrobów konfekcyjnych i tekstyliów w następstwie czego przypisano kurtki odpowiadające jakościowo do wyrobów w III gatunku, a jedną nawet jako wyrób niepełnowartościowy. Dla takich też jakościowo wyrobów określiła ich wartość rynkową na kwotę [...] zł/szt. do [...] zł/ szt. przyjmując dla jej ustalenia stosowne upusty 40 i 50 % , a następnie, po odliczeniu marży importera- 65% (w tym 18 %, 22 % VAT, + koszty oznakowania i reklamacji), hurtownika- 50 % i detalisty- 80 % cenę zakupu importera. Uznał, ze z tej racji nie była ona przydatna dla ustalenia wartości celnej towaru i adekwatna do przyjętej wartości wyjściowej w niniejszej sprawie, a wynikającej z innej metody jej ustalenia. Sąd za gołosłowne uznał twierdzenie organu odwoławczego, że dokonując analizy materiału porównawczego uwzględniono kraj pochodzenia towaru, klasyfikacje taryfową (kody PCN), rodzaj towaru, ilość, skład surowcowy oraz ogólne podobieństwo czyli kierował się czynnikami, które należy uwzględniać przy ustalaniu podobieństwa towarów niezbędnych do ustalenia wartości celnej towaru według reguł określonych w art.26 § 1 Kodeksu celnego. Zdaniem Sądu orzekającego organ celny I i II instancji nie ustalił wartości transakcyjnej podobnych towarów sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna, gdyż nie dysponował informacją o cenach towaru tej samej jakości. W tej sytuacji winien dokonać wyceny następną w kolejności metodą lub dokonać jej eliminacji dochodząc do metody ostatniej szansy opisanej w art. 29 kodeksu celnego, która wydaje się być właściwa w niniejszej sprawie. Należy się zgodzić z twierdzeniem organu Inspekcji Celnej, iż wybór metody nie jest dowolny, albowiem dopiero niemożność zastosowania metody wcześniejszej uzasadnia skorzystanie z następnej. Również za słuszny należy ocenić pogląd, że rzeczoznawca nie może zastępować organu celnego w ustaleniu wartości celnej towaru. Jednakże organ dysponując dowodem w postaci opinii biegłego powinien szczegółowo wyjaśnić w jakim zakresie nie podziela jej wywodów i dlaczego pominął ją jako dowód okoliczności będącej przedmiotem czynionych ustaleń. Stosownie do art. 191 Ordynacji podatkowej organ celny ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego czy dana okoliczność została udowodniona. Decyzja zaś przez niego wydana winna posiadać min. uzasadnienie faktyczne i prawne, które stosownie do art. 210 § 4 Ordynacji winno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. W przedmiotowej sprawie organ nie sprostał nałożonym na niego przez wymienioną ustaw oraz Kodeks celny, a wydana przez niego decyzja z przyczyn wskazanych wyżej jako sprzeczna z prawem nie mogła się ostać. W tym zakresie Sąd podzielił zarzuty skargi i z tej przyczyny uchylił zaskarżoną decyzję na mocy art. 145 § 1 pkt 1 a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego zostało wydane z mocy art. 200 tej ustawy. Na koniec Sąd zauważa, że ponownie rozstrzygając sprawę organ odwoławczy winien stosownie do art. 153 p.s.a uwzględnić przedstawione wyżej wskazania co do dalszego postępowania.