I SAB/Gl 9/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz – Ziętek, Sędziowie WSA Agata Ćwik – Bury, Dorota Kozłowska (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 października 2021 r. sprawy ze skargi A S.A. w B. na bezczynność Prezydenta Miasta R. w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004 – 2006 1) stwierdza, że Prezydent Miasta R. dopuścił się bezczynności, która miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa; 2) zobowiązuje Prezydenta Miasta R. do załatwienia wniosków strony skarżącej z dnia 25 stycznia 2019 r. i 1 lutego 2019 r., w terminie 60 (sześćdziesięciu) dni od otrzymania prawomocnego wyroku wraz z aktami administracyjnymi; 3) zasądza od Prezydenta Miasta R. na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. A S.A. z siedzibą w B. (dalej: A, skarżąca), reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika – radcę prawnego, wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na bezczynność Prezydenta Miasta R. (dalej: organ podatkowy, organ pierwszej instancji) polegającą na niezakończeniu postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006. Skarżąca wniosła o: 1. zobowiązanie organu podatkowego do niezwłocznego postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006, 2. stwierdzenie, że organ podatkowy dopuścił się bezczynności w powyższym zakresie, 3. zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik wywodził, że nawet gdyby sprawa miała szczególnie skomplikowany charakter, powinna być załatwiona przez organ pierwszej instancji w terminie 2 miesięcy. Tymczasem postępowanie prowadzone w niniejszej sprawie przez organ pierwszej instancji toczy się od ponad 2 lat. Podstawowy termin załatwienia sprawy przewidziany w art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej został więc wielokrotnie przekroczony. Okoliczność ta świadczy o rażącym naruszeniu art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej przez organ podatkowy. Na powyższy wniosek nie ma wpływu okoliczność wydania przez organ pierwszej instancji postanowienia o zawieszeniu postępowania podatkowego. Samo wydanie postanowienia o zawieszeniu postępowania podatkowego nie oznacza automatycznie, że organ podatkowy nie pozostaje w bezczynności, a pozostawanie tego postanowienia w obiegu prawnym nie stanowi przeszkody do stwierdzenia bezczynności. Przeciwne założenie w praktyce dawałoby bowiem organowi podatkowemu możliwość nieograniczonego w czasie przedłużania trwania postępowania podatkowego (co w przypadku postępowania dotyczącego zwrotu nadpłaty leży w interesie organu podatkowego), poprzez wydawanie bezpodstawnych postanowień o zawieszeniu postępowania, a po ich uchyleniu kolejnych postanowień w tym zakresie. W ten sposób organ podatkowy czerpałby wymierne korzyści z własnych bezprawnych działań, co stanowiłoby skutek niemożliwy do pogodzenia z zasadami legalizmu i prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). Pełnomocnik skarżącej podkreślił, że w sprawie brak było podstaw do zawieszenia postępowania. Organ podatkowy nie był bowiem uprawniony do wstrzymania się z zakończeniem postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez sąd powszechny kwestii następstwa prawnego A w zakresie prawa do otrzymania nadpłaty podatku od nieruchomości uiszczonego nienależnie przez B S.A. Kwestia ustalenia następstwa prawnego A w zakresie prawa do nadpłaty w podatku od nieruchomości powinna bowiem być rozstrzygnięta wyłącznie w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej, w postępowaniu podatkowym. Stanowisko to potwierdzają sądy administracyjne - tak m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 9 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SAB/GI 10/18, dotyczący bezczynności Wójta Gminy M. w zakresie zwrotu nadpłaty podatku od nieruchomości za 2006 r. - który został utrzymany w mocy przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 23 października 2019 r., sygn. akt II FSK 1580/19. Tak więc rozstrzygnięcie przedmiotowej kwestii należy do wyłącznej właściwości organu podatkowego, natomiast pozostaje poza właściwością sądów powszechnych. Potwierdzają to także postanowienie Sądu Okręgowego w K. z [...], sygn. akt [...], o odrzuceniu pozwu organu podatkowego o ustalenie nieistnienia następstwa prawnego A w zakresie prawa do nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 r. zapłaconym przez B S.A. Postanowienie to jest prawomocne, gdyż Sąd Apelacyjny w K. postanowieniem z [...] r., sygn. akt [...], oddalił zażalenie organu podatkowego na postanowienie wydane w pierwszej instancji. W ocenie pełnomocnika w sprawie nie zachodziły zatem żadne okoliczności, które uprawniały organ podatkowy do zaniechania samodzielnego ustalenia kwestii następstwa prawnego A i powstrzymywania się z wydaniem rozstrzygnięcia w sprawie, a w szczególności do zawieszenia z tego względu prowadzonego postępowania podatkowego. Niedokonanie powyższych ustaleń przez organ podatkowy i w konsekwencji niezakończenie postępowania podatkowego pomimo upływu ponad 2 lat od momentu jego wszczęcia uzasadnia zatem zarzut bezczynności. Postępowanie prowadzone przez Sąd Okręgowy w K. pod sygn. akt [...] z dniem [...] r. zostało prawomocnie zakończone. Natomiast postanowieniem z [...] r. organ podatkowy zawiesił postępowanie w sprawie zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006, do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Sąd Okręgowy w K. w postępowaniu prowadzonym pod sygn. akt [...]. Pomimo prawomocnego zakończenia tego postępowania, organ podatkowy zgodnie z wydanym przez siebie postanowieniem (abstrahując całkowicie od kwestii jego prawidłowości) zobowiązany był zatem niezwłocznie podjąć zawieszone postępowanie i doprowadzić do jego zakończenia. Tymczasem organ podatkowy do tej pory nie wydał postanowienia o podjęciu zawieszonego postępowania, pomimo upływu 2 miesięcy od dnia ziszczenia się przesłanki podjęcia zawieszonego postępowania. Stan faktyczny rozpoznawanej sprawy jest następujący: Pismami z 25 stycznia 2019 r. (data wpływu 30 stycznia 2019 r.) i z 1 lutego 2019 r. (data wpływu 8 lutego 2019 r.) A zwróciła się o zwrot nadpłat z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 wraz z należnym oprocentowaniem. Powyższe nadpłaty powstały wskutek zapłaty przez B S.A. podatku do nieruchomości wraz z odsetkami za zwłokę na podstawie decyzji Prezydenta Miasta R. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006, które następnie zostały uchylone. Postanowieniami z [...] r. wszczęte zostały postępowania w sprawach dotyczących nadpłat z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 zapłaconego przez B S.A., które następnie postanowieniem z [...] r. połączono do jednego postępowania. Organ podatkowy pierwszej instancji wystąpił z powództwem do Sądu Okręgowego w K. o ustalenie, na podstawie art. 199a § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa w zw. z art. 189 ustawy Kodeks postępowania cywilnego (dalej: k.p.c.). W związku z wniesionym powództwem organ pierwszej instancji postanowieniem z [...] r. nr [...] zawiesił postępowanie do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Sąd Okręgowy w K. w postępowaniu prowadzonym pod sygnaturą akt [...]. Postanowienie organu pierwszej instancji zostało uchylone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. postanowieniem z [...] r. nr [...]. Następnie w lipcu 2020 r. Prokurator Rejonowy w R. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Tut Sąd wyrokiem z 11 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/GI 863/20) uchylił postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z [...] r. nr [...]. Sąd Okręgowy w K. postanowieniem z [...] r., sygn. akt [...] odrzucił pozew organu podatkowego o ustalenie nieistnienia następstwa prawnego A w zakresie prawa do nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 r., zapłaconego przez B S.A. Sąd Apelacyjny w K. postanowieniem z [...] r., sygn. akt [...] oddalił zażalenie organu podatkowego na postanowienie Sądu Okręgowego w K. z [...] r. sygn. akt [...]. A w dniu 1 marca 2021 r. złożyła ponaglenie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K., które postanowieniem z [...] r. nr [...] uznało ponaglenie za nieuzasadnione. Organ podatkowy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Organ pierwszej instancji podkreślił, że skargę należy uznać za niezasadną, gdyż w obrocie prawnym istnieje postanowienie w przedmiocie zawieszenia postępowania, które na mocy art. 206 Ordynacji podatkowej wstrzymuje bieg terminów na załatwienie sprawy. Dla niniejszej sprawy bardzo istotna jest kwestia zawiśnięcia sporu pomiędzy organem podatkowym, a A przed sądem powszechnym. W razie merytorycznego rozpoznania przez sąd powszechny roszczenia wywiedzionego przez organ podatkowy na drodze cywilnej - treść tego rozstrzygnięcia miałaby istotne znaczenie również dla niniejszego postępowania podatkowego. W ocenie organu podatkowego na skutek wytoczenia powództwa przed sądem powszechnym czynności tego organu zostały przeniesione na grunt sprawy cywilnej (to bowiem organ podatkowy występuje w niej w charakterze powoda, a nie jednostka samorządu terytorialnego). Nie można więc zasadnie organowi podatkowemu zarzucić bezczynności. Ponadto pomimo wydania przez Sąd Apelacyjny w K. postanowienia z [...] r. w sprawie oddalenia zażalenia organu podatkowego na postanowienie Sądu Okręgowego w K. z [...] r., a więc zakończenia sprawy w normalnym toku instancji, organowi podatkowemu przysługuje jeszcze wywiedzenie skargi kasacyjnej do Sądu Najwyższego, co organ zamierza uczynić (termin na wniesienie skargi kasacyjnej upływa [...] czerwca 2021 r.). W ocenie organu podatkowego wytoczenie powództwa w oparciu o art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej stanowiło podstawę do zawieszenia postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Taką też podstawę stanowić będzie wniesienie skargi kasacyjnej od orzeczenia Sądu Apelacyjnego. Co prawda z dosłownego brzmienia art. 205a § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej wynika obowiązek podjęcia zawieszonego postępowania po prawomocnym zakończeniu postępowania w przedmiocie zagadnienia wstępnego, jednakże trzeba mieć na uwadze, że przepis ten został dodany z dniem 1 stycznia 2003 r., kiedy zgodnie z przepisami k.p.c. kasacja przysługiwała od nieprawomocnego orzeczenia sądu drugiej instancji. Z dniem 6 lutego 2005 r. wprowadzono do k.p.c. regulację dotyczącą skargi kasacyjnej, która przysługuje od prawomocnych orzeczeń sądu drugiej instancji. W związku z tym, zdaniem organu podatkowego, przepis art. 205a § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej należy interpretować w ten sposób, że jeśli zagadnienie wstępne jest przedmiotem postępowania toczącego się przed sądem powszechnym w sprawie, w której przysługuje skarga kasacyjna, za prawomocne zakończenie postępowania należy rozumieć zakończenie postępowania kasacyjnego. Przy przyjęciu odmiennego poglądu możliwość wniesienia kasacji zostałaby zniweczona koniecznością przeprowadzenia postępowania podatkowego, gdyż w razie konieczności wydania decyzji w czasie, tak terminu do wniesienia skargi kasacyjnej, jak i w czasie ewentualnego postępowania przed Sądem Najwyższym organ podatkowy utraciłby legitymację czynną z uwagi na zakończenie postępowania podatkowego. Prowadziłoby to do umorzenia postępowania przed Sądem Najwyższym. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy wyjaśnić, że z "bezczynnością" organu administracji publicznej mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie ustalonym terminie organ ten nie podjął żadnych czynności w sprawie lub wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, ale - mimo istnienia ustawowego obowiązku - nie zakończył go wydaniem w terminie decyzji, postanowienia lub też innego aktu lub nie podjął stosownej czynności. Jeżeli zatem organ administracji zobowiązany do załatwienia sprawy z różnych względów nie wydaje rozstrzygnięcia w przewidzianym przepisami terminie, a zwłoka w rozpatrzeniu sprawy jest nieuzasadniona, wówczas występuje bezczynność organu. Celem skargi na bezczynność jest doprowadzenie do wydania przez organ aktu lub podjęcia czynności. Oznacza to, że sąd rozpoznając skargę na bezczynność bierze pod uwagę jedynie sam fakt, czy w danej sprawie została dokonana czynność, lub czy z innych powodów organowi nie można zarzucić stanu bezczynności. Dla uznania bezczynności konieczne jest ustalenie w pierwszej kolejności, czy w ustalonym stanie faktycznym na organie administracji publicznej spoczywa obowiązek wydania aktu lub dokonania czynności kończących postępowanie, a następnie czy uczyniono to w przepisanym terminie, a dalej, czy ewentualne opóźnienie jest usprawiedliwione (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 marca 2019 r., sygn. akt I OSK 1296/17- wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Reasumując z bezczynnością organu administracji publicznej mamy do czynienia wówczas, gdy w prawnie określonym terminie organ nie podejmuje żadnych czynności w sprawie lub gdy wprawdzie prowadził postępowanie w sprawie, jednakże mimo istnienia ustawowego obowiązku, nie kończy go wydaniem stosownego aktu lub nie podejmuje czynności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 czerwca 2019 r., sygn. akt I OSK 2660/18). Organ administracyjny pozostaje zatem bezczynny, jeżeli nie dokona wymaganej czynności w terminie określonym przez ustawodawcę, zaś sąd administracyjny rozpatrując skargę na bezczynność bada jedynie, czy organ rozpatrujący konkretną sprawę, przekroczył termin przewidziany do jej załatwienia. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że organ podatkowy dopuścił się tak rozumianej bezczynności. W realiach niniejszej sprawy stwierdzenie bezczynności organu podatkowego jest zasadne, niezależnie od tego, czy informował on stronę o każdym przypadku niezałatwienia sprawy we właściwym terminie, podając przyczyny niedotrzymania terminu i wskazując nowy termin załatwienia sprawy, do czego obliguje art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej. Stwierdzeniu bezczynności nie stoi także na przeszkodzie okoliczność, iż w dniu z [...] r. organ podatkowy wydał postanowienie o zawieszeniu postępowania podatkowego w sprawie zwrotu nadpłat i oprocentowania w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006, do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez Sąd Okręgowy w K. w postępowaniu prowadzonym pod sygn. akt [...]. Co więcej pomimo prawomocnego zakończenia tego postępowania w dniu [...] r. organ podatkowy, zgodnie z wydanym przez siebie postanowieniem, także nie podjął zawieszonego postępowania i nie doprowadził do jego zakończenia, a od tego czasu do wniesienia skargi upłynęły kolejne 3 miesiące. Co do zasady stan zawieszenia postępowania nie jest stanem bezczynności organu w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 8 w zw. z art. 149 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325, dalej: P.p.s.a.) w związku z czym zobowiązanie organu do wydania rozstrzygnięcia staje się bezprzedmiotowe, a kontrola postanowienia o zawieszeniu powinna być przeprowadzona w odrębnym postępowaniu (por. m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 lutego 2015 r., sygn. akt I SAB/Wa 637/14). Jednocześnie nadmienić należy, że w judykaturze dostrzega się, iż zawieszenie postępowania bywa efektem działań organu, które mają cechę pozorności. Stan ten nie może być "parasolem ochronnym" przed bezczynnością. Zawieszenie postępowania stanowi tylko kwestię incydentalną, która nie może służyć wyłącznie odroczeniu w czasie wydania rozstrzygnięcia co do istoty sprawy administracyjnej. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 5 października 2016 r., sygn. akt II SA/Bd 92/16). Trzeba więc odnieść do wskazanej przez organ podatkowy przyczyny zawieszenia postępowania - wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie nieistnienia następstwa prawnego A w zakresie prawa do nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006 r. zapłaconym przez B S.A. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że do problematyki weryfikowania poprzez pozwy kierowane do sądu powszechnego uprawnień A stanowiących konsekwencję podziału B S.A. odniósł się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 października 2019 r., sygn. akt II FSK 1580/19. W sprawie tej dotyczącej bezczynności innej gminy w zwrocie nadpłaty wynikającej z podatku uiszczonego przez B S.A. pełnomocnik organu domagał się zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego wskazując, że skierowano do Sądu Okręgowego w K. pozew o ustalenie nieistnienia zobowiązania gminy do zapłaty na rzecz A z tytułu nadpłaty w podatku od nieruchomości, który został zapłacony przez B S.A. W powołanym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny przesądził, że wniesienie pozwu o ustalenie, nie ma znaczenia dla rozpoznania sprawy i wskazał, że z przepisów Ordynacji podatkowej bezpośrednio wynikają obowiązki organu podatkowego związane ze zwrotem, bądź wydaniem postanowienia w sprawie zaliczenia nadpłaty. Jeżeli organ podatkowy obowiązków tych nie realizuje, podatnikowi przysługuje ochrona jego praw początkowo poprzez wniesienie ponaglenia, zaś następnie skargi do sądu administracyjnego. Kwestie związane z powstaniem nadpłaty, jej oprocentowaniem oraz podmiotem uprawnionym do otrzymania zwrotu nadpłaty, bądź jej zaliczenia, stanowią element stosunku prawno-podatkowego, który rozstrzygany jest na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej. Należność z tytułu nadpłaty ma charakter publicznoprawny, czego odzwierciedleniem jest jej kompleksowa regulacja w przepisach Ordynacji podatkowej. Przepisy tej ustawy określają przypadki i moment powstania nadpłaty, zasady, według których dochodzi do stwierdzenia lub określenia wystąpienia i wysokości nadpłaty, terminy, w jakich powinno dojść do jej zwrotu lub innego rozliczenia z podatnikiem, oprocentowania nadpłat, a także terminy wygaśnięcia prawa do zwrotu nadpłaty oraz złożenia wniosku o zwrot nadpłat. Właściwymi w tych sprawach są organy podatkowe, działania których w tym przedmiocie pod względem zgodności z prawem kontrolowane są przez sądy administracyjne. W konsekwencji treść uprawnień i obowiązków publicznoprawnych w przedmiocie nadpłaty zdeterminowana jest regulacją zawartą w Ordynacji podatkowej, tak samo jak mechanizm ich konkretyzacji i wykonania (w zakresie możliwości wykorzystania instytucji prawa cywilnego w sprawach związanych z nadpłatą por. wyrok Sądu Najwyższego z 16 maja 2019 r., sygn. akt III CSK 40/17 – Lex nr 2657422). Dlatego też sąd administracyjny posiada uprawnienia do badania, czy organy podatkowe właściwie i terminowo realizują swoje obowiązku związane z nadpłatą i w tym zakresie na treść ich rozstrzygnięcia nie może mieć wpływu wynik zainicjowanego przez organ podatkowy sporu cywilnoprawnego. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w pełni zasadny jest zarzut bezczynności organu podatkowego polegającej na niezakończeniu postępowania podatkowego w przedmiocie zwrotu nadpłat w podatku od nieruchomości za lata 2004-2006. Działania organu podatkowego zmierzające do rozstrzygnięcia przez Sąd powszechny, czy A przysługują prawa do składników majątku dzielonej B S.A., z którymi to składnikami majątku pozostawałoby w związku prawo do nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości uiszczonego przez B S.A. nie świadczą o tym, że organ nie jest bezczynny, co potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny. Trzeba także podkreślić, że pomimo prawomocnego zakończenia tego postępowania w dniu [...] r. organ podatkowy nie podjął zawieszonego postępowania i nie doprowadził do jego zakończenia, a od tego czasu do wniesienia skargi upłynęły kolejne 3 miesiące. Jak wynika z pisma organu pierwszej instancji z 2 sierpnia 2021 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach postanowieniem z [...] r. nr [...] uchyliło postanowienie organu pierwszej instancji z [...] r. o zawieszeniu postępowania. Odnosząc się do oceny charakteru bezczynności wskazać należy, że od daty złożenia przez skarżącą wniosków o zwrot nadpłat wraz z oprocentowaniem do dnia wniesienia skargi do tut. Sądu upłynęło ponad 2 lata. Jednocześnie jedynie w okresie pierwszych trzech miesięcy organ podejmował aktywność, przy czym sprowadzała się ona do wszczęcia postępowań podatkowych, ich połączenia i wystąpienia z pismami do A. Po 9 miesięsach od daty złożenia wniosków organ podatkowy postanowieniem z [...] r. zawiesił postępowanie podatkowe. Organ podatkowy nie podjął również żadnych czynności w okresie pomiędzy uchyleniem postanowienia o zawieszeniu przez organ drugiej instancji w dniu [...] r. a lipcem 2020 r., kiedy to prokurator wniósł skargę do tut. Sądu na postanowienie wydane przez organ drugiej instancji. Co istotne postanowienie organu drugiej instancji było ostateczne i na ponad pół roku wyeliminowało z obrotu prawnego postanowienie organu pierwszej instancji z [...] r. Bezczynność ta ma niewątpliwie charakter uporczywy i rażący. Mając na uwadze powyższe, Sąd stwierdzając bezczynność organu uznał, że miała ona miejsce z rażącym naruszeniem prawa. Zamiast bowiem rozstrzygnąć w przedmiocie nadpłat w terminie, organ podatkowy podejmował czynności mające na celu wykazanie braku następstwa prawnopodatkowego implikującego brak uprawnienia do nadpłaty po stronie skarżącej. Co więcej pomimo prawomocnego zakończenia postępowania w dniu [...] r., zainicjowanego przez organ podatkowy przed sądem powszechnym, organ ten nadal nie podjął zawieszonego postępowania i nie doprowadził do jego zakończenia, wielokrotnie przekraczając terminy określone w art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej. Rażące naruszenie prawa w rozumieniu art. 149 § 1a P.p.s.a. oznacza wadliwość o szczególnie dużym ciężarze gatunkowym, co ma miejsce w razie oczywistego braku podejmowania jakichkolwiek czynności, oczywistego lekceważenia wniosków strony i jawnego natężenia braku woli do załatwienia sprawy, jak i w razie ewidentnego niestosowania przepisów prawa. Dokonując więc oceny czy naruszenie prawa ma rażący charakter, nie można poprzestać wyłącznie na prostym zestawieniu terminów, ale należy wziąć pod uwagę wszelkie uwarunkowania, przede wszystkim wynikające z przepisów prawa materialnego obowiązki organu, które implikują podejmowanie czynności dla merytorycznego rozstrzygnięcia danej sprawy. Zatem orzeczenie o kwalifikowanej (rażącej) formie przewlekłości winno być zarezerwowane dla sytuacji szczególnych, oczywistych i niedających się w żaden sposób usprawiedliwić. Samo przekroczenie przez podmiot zobowiązany ustawowych obowiązków, czyli także terminów załatwienia sprawy, musi być szczególnie znaczące i niezaprzeczalne, a rażące opóźnienie w podejmowanych czynnościach musi być pozbawione racjonalnego uzasadnienia (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 6 sierpnia 2019 r., sygn. akt II OSK 1802/19; z 4 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 3374/18; z 17 maja 2019 r., sygn. akt I OSK 2171/17). Z kolei, w myśl art. 149 § 1 pkt 1 P.p.s.a., sąd, uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie aktu, interpretacji albo do dokonania czynności. Sąd zobowiązał zatem organ podatkowy do załatwienia wniosków skarżącej z 25 stycznia 2019 r. i 1 lutego 2019 r. w terminie 60 dni od otrzymania prawomocnego wyroku wraz z aktami administracyjnymi. Taki punkt czasu, wyznaczony dla sformułowania rozstrzygnięcia znajduje bowiem uzasadnienie w dyspozycji art. 139 § 1 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 149 § 1 pkt 1 i 3, § 1a P.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Sąd orzekł o kosztach na podstawie art. 200 i 205 § 2 P.p.s.a. zasądzając od organu podatkowego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania w kwocie 597 zł, obejmujące wpis sądowy od skargi w wysokości 100 zł, opłatę od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł, koszty zastępstwa procesowego, określone w § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 265).