II SA/Gl 1087/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Matan, Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Dobrowolski (spr.), Sędzia WSA Elżbieta Kaznowska, Protokolant Specjalista Beata Bieroń, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi M. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oddala skargę. W dniu 19 września 2017r. w godzinach 14:20 - 16:30 w miejscowości T. na drodze krajowej DK1 funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. przeprowadzili kontrolę przewozu drogowego towarów dokonywanego zespołem pojazdów składającym się z ciągnika marki DAF (nr rejestracyjny [...]) oraz naczepy ciężarowej marki MAGYAR (nr rej. [...]) kierowanym przez M.O.. Kontrola obejmowała przestrzeganie obowiązków wynikających z przepisów ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (Dz. U. z 2017r. poz. 708 ze zm. - określanej dalej jako: ustawa SENT). W trakcie kontroli kierujący przedstawił następujące dokumenty: - list przewozowy nr [...]z dnia [...]r., - wypis z licencji nr [...] dotyczącej międzynarodowego zarobkowego przewozu drogowego rzeczy, - prawo jazdy i dowód osobisty, - dowody rejestracyjne ciągnika samochodowego oraz naczepy. Według informacji zawartej w zgłoszeniu o numerze referencyjnym SENT20170918005449, transportowano glicerynę destylowaną gat. I 99,5% w ilości 20.000 kg, klasyfikowaną do pozycji CN 2905. Podmiotem wysyłającym ww. towar była M.L. prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą: A ul. [...], [...]P. (NIP: [...]), a podmiotem odbierającym B Sp. z o.o., ul. [...], [...]M. (NIP: [...]). W trakcie kontroli dokumentacji udostępnionej przez kierującego w tym m.in. listu przewozowego nr [...] z dnia [...]r. stwierdzono, że ww. zespołem pojazdów przewożony był towar w postaci gliceryny destylowanej gat. I w ilości 23.500 kg (a nie 20.000 kg jak wynikało ze zgłoszenia). W oparciu o powyższe ustalenia Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. postanowieniem z dnia [...]r., znak: [...] wszczął z urzędu postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej na podmiot wysyłający z tytułu naruszenia ustawy SENT. W konsekwencji decyzją z dnia [...]r. nr [...]organ, działając m.in. na podstawie art. 21 ust. 2 ustawy SENT, wymierzył podmiotowi wysyłającemu, tj. M.L. prowadzącej działalność gospodarczą pod nazwą: A ul. [...], [...] P. (NIP: [...]), karę pieniężną w kwocie 20 000 zł związku z naruszeniem przez podmiot wysyłający przepisów art. 5 ust. 2 pkt 7 ustawy SENT poprzez wpisanie do rejestru zgłoszeń pod numerem referencyjnym [...] ilości towaru (20.000 kg) nieodpowiadającej rzeczywistej ilości przewożonego towaru (23.500 kg). W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wyjaśnił, iż zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy SENT "w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W przypadku dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "dostawą towarów", podmiot wysyłający jest obowiązany również przekazać numer referencyjny podmiotowi odbierającemu". Organ powołał się także na mający zastosowanie w niniejszej sprawie przepis art. 21 ust. 2 ustawy SENT w brzmieniu z dnia kontroli, zgodnie z którym, "w przypadku stwierdzenia, że towar nie odpowiada co do rodzaju, ilości, masy lub objętości towarowi wskazanemu odpowiednio przez podmiot wysyłający albo podmiot odbierający w zgłoszeniu odpowiednio na podmiot wysyłający albo podmiot odbierający nakłada się karę pieniężną w wysokości 46% różnicy wartości netto towaru zgłoszonego i towaru rzeczywiście przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia, nie niższej niż 20 000 zł.". Organ pierwszej instancji zwrócił uwagę, iż nadesłane przez skarżącą oraz spółkę z o.o. B dokumenty i wyjaśnienia potwierdzają, że podmiot odbierający został w zgłoszeniu [...] określony prawidłowo - zgodnie z legalną definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy SENT. Jednocześnie organ pierwszej instancji szczegółowo odniósł się do kwestii dotyczącej odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, o którym mowa w art. 21 ust. 3 ustawy SENT uznając, iż w przedmiotowej sprawie nie zachodziły przesłanki do odstąpienia od jej nałożenia. Decyzja organu pierwszej instancji została doręczona stronie za zwrotnym potwierdzeniem odbioru w dniu 4 lipca 2018r. Odwołanie od tej decyzji złożyła skarżąca zarzucając organowi administracji naruszenie: - art. 12 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018r., poz. 800), przez nieustalenie przez organ I instancji, że nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w przedmiotowej sprawie ze strony podmiotu wysyłającego oraz podmiotu odbierającego, - art. 12 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw, przez nieumorzenie postępowania w przedmiotowej sprawie wbrew postanowieniom ustawodawcy, - art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa, przez niezastosowanie w przedmiotowej sprawie przepisu zawartego w art. 12 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw, - art. 121 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów administracji publicznej, - art. 10 § 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018r., poz. 646), przez niekierowanie się w swoich działaniach zasadą zaufania do przedsiębiorcy - podmiotu wysyłającego, co znalazło wyraz w nieuznaniu dokonanego ponownie zgłoszenia rejestracyjnego w systemie SENT. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach zaskarżoną decyzją utrzymał rozstrzygnięcie organu I instancji w mocy. Uznał, iż zarówno ustalenia dokonane przez Naczelnika [...]Urzędu Celno-Skarbowego w K., jak i wywiedzione z nich skutki prawne są prawidłowe. W szczególności podkreślił, iż rozstrzygnięcie zapadło na podstawie właściwych przepisów, przy czym powołał się tu na treść ustawy dnia 10 maja 2018r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw. Przepis art. 21 ust. 2 ustawy SENT (w brzmieniu obowiązującym na dzień dokonania kontroli drogowej) przewidywał, że w przypadku stwierdzenia, że towar nie odpowiada co do rodzaju, ilości, masy lub objętości towarowi wskazanemu odpowiednio przez podmiot wysyłający albo podmiot odbierający w zgłoszeniu, odpowiednio na podmiot wysyłający albo podmiot odbierający nakłada się karę pieniężną w wysokości 46% różnicy wartości netto towaru zgłoszonego i towaru rzeczywiście przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia, nie niższej niż 20.000 zł. Jak wynika z akt sprawy taka sytuacja w rozstrzyganej sprawie miała miejsce. Ilość zadeklarowanej do przewozu gliceryny była mniejsza o 3500 kg od faktycznie przewożonej. Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu, których istota sprowadza się do niezastosowania przez organ pierwszej instancji przepisu art. 12 ustawy z dnia 10 maja 2018r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018r. poz. 1039), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach stwierdził, iż są pozbawione podstaw prawnych. Wyjaśnił, iż zgodnie z ww. art. 12 ustawy z dnia 10 maja 2018r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw, "do postępowań w sprawie nałożenia kar pieniężnych wszczętych i niezakończonych do dnia wejścia w życie niniejszej ustawy wydaniem decyzji ostatecznej stosuje się art. 24 ust. la i art. 30 ust. 4 zdanie pierwsze ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. W przypadku gdy ustalono, że nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, postępowania te umarza się". Wprowadzony przez ustawodawcę przepis przejściowy wskazuje, iż w sytuacji gdy zostało wszczęte postępowanie w sprawie nałożenia kary pieniężnej i do dnia wejścia w życie ustawy zmieniającej (ustawa weszła w życie 14 czerwca 2018r.) nie zostało zakończone postępowanie decyzją ostateczną, a więc w sytuacji jaka miała miejsce w niniejszej sprawie, stosuje się art. 24 ust. la i art. 30 ust. 4 zdanie pierwsze ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Organ odniósł się również do możliwości zastosowania w sprawie art. 24 ust. 1a i art. 30 ust. 4 zdanie pierwsze ustawy zmienionej. Wskazał, że przepis art. 24 ust. 1a (wprowadzony do ustawy SENT ustawą zmieniającą z dnia 10 maja 2018r.) stanowi, że w przypadku, gdy towar był przewożony ze składu podatkowego w rozumieniu ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym i podatek akcyzowy oraz należny podatek od towarów i usług zostały wpłacone przez podmiot wysyłający, a ujawnione nieprawidłowości są wynikiem oczywistego błędu i dotyczą zgłoszonych przez podmiot wysyłający' podmiot odbierający albo przewoźnika danych innych niż dotyczące towaru, z wyjątkiem numeru rejestracyjnego środka transportu, o którym mowa w art. 2 pkt 11 lit. a, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający albo przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 2000 zł. Z treści tego przepisu wynika, iż zastosowanie niższej kary pieniężnej w kwocie 2000 zł w' oparciu o ww. przepis ustawy zmienionej jest uwarunkowane od łącznego spełnienia wymienionych w nim przesłanek. Niespełnienie którejkolwiek z nich uniemożliwia zastosowanie względniejszej kary. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach przepis ten nie może znaleźć zastosowania w przedmiotowej sprawie, ponieważ ujawniona nieprawidłowość dotyczy zgłoszonych przez podmiot danych dotyczących ilości towaru. Treść rzeczonego przepisu wyłącza natomiast oczywiste błędy, które dotyczą towaru. Podobnie sytuacja wygląda w przypadku art. 30 ust. 4 ustawy SENT, który stanowi, że jeżeli w przypadkach, o których mowa w ust. 1 (tj. w przypadku stwierdzenia w trakcie postępowania podatkowego, kontroli podatkowej albo kontroli celno-skarbowej, o której mowa w art. 54 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej, prowadzonych wobec podmiotu kontrolowanego lub strony postępowania, naruszeń podlegających zgodnie z ustawą karze pieniężnej) ustalono, że nie doszło do uszczuplenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego nie wszczyna się postępowania w sprawie o nałożenia kary pieniężnej. Treść tego przepisu jednoznacznie wskazuje, iż ograniczenie możliwości nakładania przedmiotowych kar pieniężnych odnosi się wyłącznie do sytuacji, gdy nieprawidłowości ujawniono w wyniku czynności kontrolnych ex-post, o których mowa w ust. 1. Nie dotyczy natomiast sytuacji gdy do ujawnienia nieprawidłowości doszło w trakcie, tzw. kontroli drogowej. Organ odwoławczy przeanalizował również przesłanki odstąpienia od nałożenia kary ze względu na ważny interes publiczny. Uznał, że takowe w rozpatrywanej sprawie nie występują. Wyjaśnił, że zgodnie z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych. Zatem udzielenie ulgi w postaci odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej w przypadku nieuzasadnionym szczególnymi okolicznościami byłoby złamaniem konstytucyjnej zasady powszechności obciążenia daninami publicznymi. Skargę na tę decyzję do tutejszego Sądu złożyła skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika. Domagając się uchylenia rozstrzygnięć organów obu instancji (względnie stwierdzenia nieważności decyzji w całości z przyczyny określonej w art. 156 § 1 pkt. 4 k.p.a.), wstrzymania wykonalności decyzji, oraz zasądzenia kosztów postępowania zarzuciła organowi odwoławczemu naruszenie art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, co miało wpływ na wynik sprawy, a to poprzez naruszenie w szczególności poprzez: -niezrealizowanie przez oba organy w prowadzonych postępowaniach obowiązku orzekania według stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie wydawania przez nie decyzji tak pierwszoinstancyjnej jak również drugoinstancyjnej - łączące się z uchybieniem zasadzie prawdy obiektywnej, -ustalenie tak przez organy stanu faktycznego niezgodnego ze stanem rzeczywistym polegające na pominięciu w ustaleniach załadowania większej ilości towaru przez "Nadawcę towaru" w ilości odbiegającej od wskazanej przez "Wysyłającego" w zgłoszeniu o numerze referencyjnym [...] oraz zamawianej. "Nadawca towaru" zamiast napełnić cysternę zamówioną ilością towaru 20 T , napełnił ilością towaru 23,5 T i w takiej ilości nastąpiło przejęcie towaru przez przewoźnika do transportu bez wiedzy "Wysyłającego", - skierowanie przez Organy decyzji do niewłaściwego podmiotu "Wysyłającego" wobec przyjęcia w ustaleniach stanu faktycznego z pominięciem dowodu z dokumentu w postaci ponownego zgłoszenia rejestracyjnego [...], w którym po uzyskaniu wiadomości w dniu kontroli drogowej "Wysyłający" zamieścił informację "Utworzono nowe zgłoszenie do przewozu gliceryny ze względu na załadowanie większej ilości towaru niż wskazano w [...]" bez ustalenia, że błąd powstał w wyniku działania "Nadawcy towaru", - nieprzeprowadzenie przez organy dowodu z dokumentu w postaci zgłoszenia rejestracyjnego [...] na tezę dowodową, w jakiej fazie transakcji doszło do zmiany ilości załadowanego towaru, i który z podmiotów uczestniczących w transakcji zawyżył ilość towaru i dopuścił do przewozu poza wiedzą "Wysyłającego", - występowanie w ustawie SENT luki legislacyjnej polegającej na braku określenia w ustawie obowiązków "Nadawcy towaru", mimo określenia w art. 2 ustawy oznaczenia pojęcia "Nadawcy towaru". - naruszenie art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r., poz. 646) poprzez kierowanie się przez organy w swoich działaniach brakiem zaufania do przedsiębiorcy z założeniem, że działa on niezgodnie z prawem i nieuczciwie. Odpowiadając na skargę organ administracji wniósł o jej oddalenie szeroko odnosząc się do wszystkich zarzutów skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2107) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że sądy administracyjne nie orzekają merytorycznie, tj. nie wydają orzeczeń, co do istoty sprawy, lecz badają zgodność zaskarżonego aktu administracyjnego z obowiązującymi w dacie jego podjęcia przepisami prawa materialnego, określającymi prawa i obowiązki stron oraz przepisami procedury administracyjnej, normującymi zasady postępowania przed organami administracji publicznej. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), zwanej dalej "p.p.s.a." wynika, że w przypadku, gdy sąd stwierdzi bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, albo stwierdza ich nieważność bądź niezgodność z prawem. Nie ulega więc wątpliwości, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom administracji publicznej można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Przy tym z mocy art. 134 § 1 p.p.s.a. tejże kontroli legalności sąd dokonuje także z urzędu, nie będąc związany zarzutami i wnioskami powołaną podstawą prawną. Na początku należy się odnieść do zarzutu niezastosowania przez organy administracji obowiązku orzekania według stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie wydawania decyzji. Ustawa o SENT dnia 10 maja 2018r. o zmianie ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018r. poz. 1039). Zdarzenie będące przedmiotem postępowania miało miejsce przed wejściem noweli. Jednakże nowela zawiera przepisy przejściowe wskazujące, że do naruszeń obowiązków wymienionych w przepisach dotychczasowych, które miały miejsce przed dniem wejścia w życie ustawy (14 czerwca 2018r.) stosowane są kary określone w przepisach dotychczasowych. Zatem zarzut zastosowania niewłaściwego stanu prawnego nie jest uzasadniony. Wedle art. 5 ust 1 ustawy SENT (w brzmieniu obowiązującym w dniu przeprowadzenia kontroli) w przypadku przewozu towaru rozpoczynającego się na terytorium kraju podmiot wysyłający jest obowiązany, przed rozpoczęciem przewozu towaru, przesłać do rejestru zgłoszenie, uzyskać numer referencyjny dla tego zgłoszenia i przekazać ten numer przewoźnikowi. W przypadku dostawy towarów w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej "dostawą towarów", podmiot wysyłający jest obowiązany również przekazać numer referencyjny podmiotowi odbierającemu. Co istotne, w świetle ust. 2 pkt 7 tego artykułu zgłoszenie winno zawierać "dane dotyczące towaru będącego przedmiotem przewozu, w szczególności rodzaju towaru, pozycji CN lub podkategorii PKWiU, ilości, masy brutto lub objętości towaru". Zgodnie zaś z art. 21 ust. 2 ustawy SENT "w przypadku stwierdzenia, że towar nie odpowiada co do rodzaju, ilości, masy lub objętości towarowi wskazanemu odpowiednio przez podmiot wysyłający albo podmiot odbierający w zgłoszeniu, odpowiednio na podmiot wysyłający albo podmiot odbierający nakłada się karę pieniężną w wysokości 46% różnicy wartości netto towaru zgłoszonego i towaru rzeczywiście przewożonego podlegającego obowiązkowi zgłoszenia, nie niższej niż 20 000 zł". Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji organy administracji dokonały szczegółowej analizy możliwości zastosowania w sprawie zwolnień przewidzianych w art. 21 ust. 3 i art. 30 ustawy SENT. Nie dopatrzyły się jednak możliwości ich zastosowania. Argumentacja organów w tym zakresie jest logiczna i przekonująca. W ocenie składu orzekającego zebrany przez organy administracji materiał dowodowy był wystarczający do podjęcia rozstrzygnięcia w sprawie. Nie można również zarzucić im naruszenia art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców. Przepis ten nie może znaleźć zastosowania w sytuacji, gdy przedsiębiorca w sposób ewidentny narusza obowiązki wynikające z przepisów prawa. Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, że skarga jest niezasadna, skoro podniesione w skardze zarzuty nie mogły odnieść zamierzonego skutku, a jednocześnie brak jest okoliczności, które z urzędu należałoby wziąć pod uwagę i na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.