III SA/Gl 1049/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędziowie Sędzia WSA Agata Ćwik - Bury, Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.), Protokolant Specjalista Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2015 r. przy udziale - sprawy ze skargi T.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie wymiaru należności celnych oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r. w sprawie określenia kwoty długu celnego ([...] zł) powstałego w wyniku usunięcia spod dozoru celnego towarów objętych procedurą tranzytu zewnętrznego. Decyzje zapadły w następującym stanie sprawy: W dniu [...] r. w Oddziale Celnym w C. przedstawiono towar w postaci odzieżowych kompletów dziecięcych w ilości [...] sztuk oraz spodni dziecięcych w ilości [...] , objęty procedurą wspólnotowego tranzytu zewnętrznego w dniu 21 lipca 2009 r. (urząd celny wyjścia – [...] ). Jako urząd celny przeznaczenia wskazano Oddział Celny w C. . Odbiorcą towaru był P. P. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą ""A" ". Procedura tranzytu realizowana według tego zgłoszenia została zakończona w dniu 23 lipca 2009 r. we wskazanym Oddziale Celnym. W tym samym dniu "B" Sp. z o.o., działając w imieniu w/w odbiorcy, wystąpiła o objęcie towaru deklaracją skróconą nr [...] . Następnie towar objęto kolejną procedurą tranzytu zewnętrznego według zgłoszenia celnego [...] z dnia 23 lipca 2009 r. Urzędem celnym przeznaczenia miał być rumuński urząd celny - Targuri Si Expozitii, zaś głównym zobowiązanym dla tej procedury tranzytu została "B" spółka z o.o. z siedzibą w K. Z dokumentu tranzytowego wynikało, że termin na dostarczenie towaru do urzędu celnego przeznaczenia wyznaczono do dnia 30 lipca 2009 r. Dołączony dokument CMR wskazywał, że przewoźnikiem towaru było predsiębiorstwo: "C" s.c. - Oddział Celny w C. nie otrzymał z urzędu celnego przeznaczenia zawiadomienia o przybyciu towarów, wskutek czego dnia 31 lipca 2009 r. wszczęto procedurę poszukiwawczą poprzez wysłanie komunikatu IE 142 (zapytanie poszukiwawcze). Odpowiedź w systemie NCTS nie została udzielona. Pismem z dnia 28 sierpnia 2009 r., Naczelnik Urzędu Celnego w B. poinformował głównego zobowiązanego - Spółkę z o.o. "B" , o niezakończeniu procedury tranzytu oraz wezwał do przedłożenia dowodu potwierdzającego jej zakończenie. Główny zobowiązany nie udzielił odpowiedzi. Organ I instancji wysłał do urzędu celnego przeznaczenia w Rumunii notę poszukiwawczą dotyczącą przedmiotowego zgłoszenia, który to urząd nie potwierdził zakończenia niniejszej procedury. W związku z tym pismem z dnia 16 października 2009 r. organ celny zwrócił się do rumuńskiego Urzędu Celnego o potwierdzenie przybycia towarów m.in. objętych zgłoszeniem celnym z dnia 23 lipca 2009 r. Równocześnie organ ten przekazał do urzędu celnego przeznaczenia w Rumunii dokument TC 24, uznając ten organ za odpowiedzialny za odzyskanie długu ze wskazanej operacji tranzytowej. W odpowiedzi rumuńskie władze celne wyjaśniły, iż nie są odpowiedzialne za odzyskanie długu w przedmiotowej operacji, gdyż ani przesyłka, ani stosowne dokumenty nie zostały przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia lub u odbiorcy. Ponadto poinformowano, że Rumuński Departament Antykorupcyjny stwierdził, iż pieczęć odbiorcy na dokumencie CMR nie jest autentyczna. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu postępowanie w stosunku do "B" sp. z o.o. w sprawie usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom przywozowym i określenia kwoty należności wynikających z długu celnego w odniesieniu do towaru objętego procedurą tranzytu według zgłoszenia z dnia 23 lipca 2009 r. Przy piśmie złożonym dnia 15 grudnia 2009 r. "B" przedłożyła jako dowód w sprawie oryginał dokumentu tranzytowego [...] i listu przewozowego CMR 100002, zawierające, jej zdaniem, potwierdzenie rumuńskiego organu celnego dostarczenia towaru do urzędu celnego przeznaczenia. Decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. stwierdził, że towar w postaci kompletów dziecięcych oraz spodni dziecięcych, objęty procedurą zewnętrznego tranzytu wspólnotowego, został usunięty spod dozoru celnego w dniu 31 lipca 2009 r. i stwierdził powstanie długu celnego w przywozie w dniu 31 lipca 2009 r., dłużnikiem określił "B" Spółkę z o.o. w K. oraz określił kwotę długu celnego w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji, organ celny stwierdził, że dług celny powstał w związku z usunięciem towaru spod dozoru, w konsekwencji niedostarczenia go do urzędu celnego przeznaczenia. Za dłużnika uznano głównego zobowiązanego – "B" Spółkę z o.o., jako odpowiedzialną, zgodnie z art. 96 ust 1 lit. a i b rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE, seria L, nr 302, s. 1, ze zm.), dalej: WKC, za przedstawienie w wyznaczonym terminie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów oraz za przestrzeganie przepisów procedury tranzytu wspólnotowego. Odrębną decyzją z dnia [...] r. organ ten za dłużników z w/w tytułu uznał również M.M. i I.P., wspólników spółki "C" s.c. W odwołaniu "B" Spółka z o.o. w szczególności podniosła zarzuty naruszenia art. 122, art. 123, art. 133, art. 180 § 1 i art. 200 ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 20 ust. 1 i art. 29 ust. 1 WKC. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w K. uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia kwoty wynikającej z długu celnego ([...] zł) i w tym zakresie orzekł, iż kwota ta wynosi [...] PLN. Powodem zmiany kwoty długu celnego było ustalenie wartości celnej na podstawie faktury za towar z dnia 10 czerwca 2009 r. - wystawionej przez chińskiego nadawcę polskiemu przedsiębiorcy P.P.. Organ I instancji dla ustalenia wartości celnej przyjął fakturę z dnia 22 lipca 2009 r. wystawioną na terenie Wspólnoty, przed dopuszczeniem towaru do obrotu przez przedsiębiorcę –przedsiębiorcy rumuńskiemu. W związku z tym zmianie uległa podstawa wymiaru cła, a w konsekwencji kwota długu celnego. W pozostałym zakresie organ odwoławczy podzielił argumentację Naczelnika Urzędu Celnego. Na decyzję tę spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Sąd dokonując kontroli decyzji nie znalazł podstaw do jej uchylenia i wyrokiem z dnia 30 września 2011 r. sygn. akt III SA/Gl 337/11 skargę oddalił. Wskutek skargi kasacyjnej od tego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 12 marca 2013 r. sygn. akt I GSK 183/12 uchylił zaskarżony wyrok Sądu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu Sądowi. Jak wskazał NSA, prawidłowa wykładnia art. 96 ust. 2 i art. 203 ust. 3 WKC prowadzi do wniosku, ze organ celny wszczynając z urzędu postępowanie w sprawie dotyczącej procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego obowiązany jest wezwać do udziału w postępowaniu wszystkich dłużników, którzy nie wykonali obowiązków wynikających ze stosowania tej procedury (art. 96 WKC), oraz osoby odpowiedzialne za powstanie długu celnego w sytuacjach określonych w art. 203 ust. 3 WKC. Sąd ten dodał, że wprawdzie pożądane byłoby prowadzenie jednego postępowania przeciwko wszystkim potencjalnie zobowiązanym osobom, to jednak w świetle regulacji procesowych nie może być poczytywane za błąd prowadzenie odrębnych postępowań pod warunkiem, że postępowania te obejmą wszystkich zobowiązanych. W konsekwencji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 1 sierpnia 2013 r. uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji. W ślad za stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w szczególności wskazał, że nie podziela stanowiska organu jakoby w świetle art. 96 ust. 1 i 2 WKC podmioty wymienione w tym przepisie ponosiły odpowiedzialność na podstawie różnych przepisów prawa i w różnym zakresie, co stwarza możliwość prowadzenia postępowania celnego w stosunku do każdej ze stron samodzielnie. Skoro oprócz spółki istnieją także inni dłużnicy celni organ winien ich ustalić i wezwać do udziału w postępowaniu, jak również określić ich odpowiedzialność za dług celny. Zaniechanie tego obowiązku stanowi istotną okoliczność mogąca mieć wpływ na rozstrzygnięcie, gdyż właściwe ustalenie podmiotów postępowania celnego nie pozostaje bez wpływu na zakres odpowiedzialności skarżącej spółki jako głównego zobowiązanego. W myśl art. 213 WKC, jeżeli w stosunku do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników są oni solidarnie zobowiązani do pokrycia długu celnego. Tymczasem Dyrektor Izby Celnej powołując się na zbieg przepisów art. 96 ust. 2 i art. 203 ust. 3 WKC pominął istotę problemu, iż w świetle tych przepisów stroną postępowania jest każda osoba, na której przed powstaniem długu celnego ciążą szczególne obowiązki. Prawidłowa wykładnia przedstawionych przepisów prowadzi do wniosku, że organ celny wszczynając z urzędu postępowanie w sprawie dotyczącej wspólnotowego tranzytu zewnętrznego obowiązany jest wezwać do udziału w postępowaniu wszystkich dłużników, którzy nie wykonali obowiązków wynikających ze stosowania tej procedury (art. 96 WKC) oraz osoby odpowiedzialne za powstanie długu celnego w sytuacjach określonych w art. 203 ust. 3 WKC. Prowadząc postępowanie ponownie Naczelnik Urzędu Celnego w B. wystąpił m.in. do Sądu Rejonowego w C. o udostępnienie akt sprawy karnej o sygnaturze II [...] w sprawie A. W., P. P. i J.B., oskarżonych m.in. o wprowadzenie w błąd "B" Spółka z o.o. w celu osiągnięcia korzyści majątkowej (odnośnie m.in. przedmiotowej procedury tranzytu) i w efekcie włączył do akt sprawy wyrok w/w Sądu z dnia 29 października 2012 r. wraz z uzasadnieniem. Organ celny wszczął postępowania w sprawie usunięcia spod dozoru towaru podlegającego należnościom przywozowym i określenia należności wynikających z długu celnego w odniesieniu do towarów objętych procedurą tranzytu według zgłoszenia nr [...] z dnia 23 lipca 2009 r. wobec A. W. oraz T. K.. Następnie, po zapoznaniu się z uzasadnieniem w/w wyroku Sądu karnego, organ wezwał P. P., J.B.(oskarżonego w w/w sprawie karnej), M.M. i I. P. do wskazania osoby, która na terenie centrum handlowego w W. odebrała towary objęte procedurą tranzytu w przedmiotowej sprawie. W tym zakresie odpowiedzi udzielił wyłącznie J. B. oświadczając, iż na terenie W. nie przekazywał żadnych towarów, nie posiada dokumentacji i nie jest w stanie ustosunkować się do procedury zgłoszeń tranzytowych. Na wniosek "B" organ wystąpił także do "D" spółka z o.o. o wskazanie osoby która w lipcu 2009 r. W. rozładowała kontener z pojazdu nr rej. [...] . Z udzielonej odpowiedzi wynikało, że ustalenia takie nie są możliwe. W toku postępowania T. K. wyjaśnił, że w czasie kiedy został pobrany kontener był zatrudniony w firmie przewozowej ""E" " jako kierowca i wykonywał wyłącznie zadania zlecone przez pracodawcę, a dane do pobrania kontenera otrzymywał od szefa firmy M.M.. Po odprawie w Oddziale Celnym w C. , zgodnie z poleceniem pracodawcy, auto wraz z zaplombowanym kontenerem dostarczył do Radomia na teren firmy ""E" ". Zaznaczył, że w dokumencie CMR w poz.24 znajduje się potwierdzenie odbioru towaru, a w poz. 17 numery rejestracyjne auta p. M. . Jednocześnie stwierdził, że nie znał i nie miał do czynienia z firmą "A" . Niezależnie od tego w toku przesłuchania T. K. zeznał, że nie wie kto w Centrum Handlowym w W. w lipcu 2009 r. odebrał towar objęty procedurą tranzytu na podstawie zgłoszenia celnego z dnia 23 lipca 2009 r. Oświadczył, że kontener przywiózł do R. na teren firmy "E" , a dokumenty przekazał właścicielowi firmy M.M.. W efekcie dokonanych ustaleń Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z dnia [...] r. określił kwotę wynikającą z długu powstałego w wyniku usunięcia spod dozoru celnego towarów objętych procedurą tranzytu zewnętrznego w/g zgłoszenia z dnia 23 lipca 2009 r. w wysokości [...] zł. Jako dłużników określił [...] Spółkę z o.o. (główny zobowiązany), A.W. (osoba uczestnicząca w usunięciu towaru spod dozoru) oraz T. K. (osoba przewożąca towar zobowiązania do wykonania obowiązków wynikających z procedury tranzytu). Odwołanie od ww. decyzji złożyła "B" Spółka z o.o. oraz T. K.. Decyzji zarzucono naruszenie przepisów o właściwości miejscowej, tj. art.215 ust.1 pkt 2 WKC, a nadto art.221 ust. 3 WKC w zw. z art.59 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie faktu przedawnienia przedmiotowego długu celnego. Zarzucono również naruszenie art. 203 ust.3 WKC poprzez przyjęcie, że T.K. jest dłużnikiem w rozumieniu tego przepisu, w sytuacji gdy był on jedynie pracownikiem wykonującym polecenie przełożonego, przez co nie można go uznać za dłużnika. Ponadto zarzucono naruszenie art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art.181 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dowolne przyjęcie, że T.K. miał zgodnie z dokumentami transportowymi, w tym CMR, 100002, dokonać przewozu towarów z C. do urzędu celnego Targuri Si Expozitii w Rumunii, a przy błędne ustalenie, że nie przedstawiono towarów w urzędzie celnym w Rumunii w sytuacji, gdy fakt dokonania tej czynności wynikał z dokumentów CMR i MRN na których znajdują się właściwe pieczątki i podpisy. Podniesiono również zarzut nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań J. B. oraz zapisów tachografu pojazdu, które to dowody dałyby informacje dotyczące przewozu przedmiotowego towaru. Wszystko to doprowadziło do naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia decyzji. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy w szczególności zgodził się z tym, że za dłużników długu celnego należało przyjąć "B" Spółkę z o.o. jako głównego zobowiązanego, A.W. jako osobę uczestniczą w usunięciu towaru spod dozoru celnego i T.K. - osobę kierującą pojazdem, przewożącą towar (osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z procedury tranzytu). Wyjaśnił, że rumuński urząd celny nie był odpowiedzialny za odzyskanie długu w odniesieniu do operacji tranzytowej, ponieważ ani przesyłka, ani stosowne dokumenty nie zostały przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia ani u odbiorcy. Podkreślił, na podstawie informacji rumuńskiego Departamentu Antykorupcyjnego, że pieczęć zastosowana na dokumencie CMR nie jest autentyczną pieczęcią odbiorcy. Ponadto, jak wskazała rumuńska administracja celna (Wydział Regionalny ds. Opłat Akcyzowych i Operacji Celnych Miasta Bukareszt), operacje tranzytowe (w tym m.in. wg dokumentu tranzytowego z dnia 23 lipca 2009r.), nie zostały zgłoszone ani zarejestrowane. W tej sytuacji należało przyjąć, że towar objęty procedurą tranzytu został usunięty spod dozoru celnego w dniu 31 lipca 2009 r., czyli w dniu przypadającym bezpośrednio po dniu, w którym towar miał zostać dostarczony do urzędu przeznaczenia. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że zgodnie z art. 215 ust.1 WKC dług celny powstaje: - w miejscu, w którym nastąpiły zdarzenia powodujące powstanie tego długu, - lub, gdy miejsce to nie może zostać określone, w miejscu, w którym organy celne stwierdzą, że towar znajduje się w sytuacji powodującej powstanie długu celnego, - lub, gdy towar został objęty procedurą celną, która nie jest zamknięta i miejsca tego nie można określić zgodnie z tiret pierwszym lub drugim w wyznaczonym terminie, gdzie właściwe zgodnie z procedurą Komitetu w miejscu, w którym towary zostały objęte procedurą albo zostały wprowadzone na obszar celny Wspólnoty w ramach tej procedury. Stosownie do art.450a WKC termin określony wart. 215 ust. 1 tiret trzecie Kodeksu wynosi: - siedem miesięcy, licząc od ostatniego dnia, w którym towary powinny być przedstawione w urzędzie przeznaczenia, chyba że został wysłany wniosek o egzekucję zgodnie z art. 365a, w takim przypadku okres jest przedłużany maksymalnie o jeden miesiąc, lub - jeden miesiąc od upływu terminu określonego w art. 365 ust. 5, jeżeli główny zobowiązany nie dostarczył informacji lub dostarczył niewystarczające informacje. Zatem niezależnie od miejsca, w którym nastąpiło zdarzenie powodujące powstanie długu celnego, właściwość organu wynika z art. 215 ust.1 tiret trzecie WKC, gdyż określenie miejsca powstania długu celnego zgodnie z art. 215 ust. 1 tiret pierwsze i drugie powinno nastąpić w terminach określonych w art. 450a RWKC, a terminy te zostały przekroczone. Organem właściwym w sprawie był zatem Naczelnik Urzędu Celnego w B. , a zarzuty odwołania w tym zakresie organ uznał za nietrafne. Za nieuzasadnione organ odwoławczy uznał także zarzuty nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań J. B. oraz zapisów tachografu pojazdu. Organ ten wyjaśnił, że T. K. nie wnioskował o przeprowadzenie takich dowodów, a żądanie w tym zakresie złożone uprzednio przez "B" nie zostało uwzględnione (organ wydał postanowienie o odmowie przeprowadzenia dowodu). Dyrektor Izby Celnej nie zgodził się także z zarzutem przedawnienia. Wyjaśnił, że bieg trzyletniego terminu, o którym mowa w art. 221 ust.3 (a także pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art.56 ustawy Prawo celne) zostaje zawieszony na czas procedury odwoławczej, a przez procedurę odwoławczą należy rozumieć również postępowanie przed sądami administracyjnymi. Zawieszenie biegu terminu do powiadomienia o długu celnym trwało od dnia 9 marca 2010 r. do dnia 15 listopada 2013 r. (1.347 dni), a zatem wydanie decyzji w przedmiotowej sprawie było w pełni dopuszczalne. W skardze pełnomocnik T. K. skarżonej decyzji zarzucił naruszenie: 1. art 221 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego w zw. z art. 55 pkt 2 i art 56 ustawy Prawo celne poprzez pominięcie faktu przedawnienia przedmiotowego długu celnego, gdyż zgodnie z pierwszym ze wskazanych przepisów powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego, zaś dług celny miał powstać dnia 23 lipca 2009 r., a T.K. powiadomiony o nim został dopiero przedmiotową decyzją, czyli po ponad 5 latach, 2. naruszenie art. 203 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez przyjęcie, że T. K. jest dłużnikiem w rozumieniu tego przepisu w sytuacji, gdy był on jedynie pracownikiem wykonującym polecenia przełożonego, przez co nie można uznać go za dłużnika, zaś dokonanie przewozu z C. do R. nie wyklucza możliwości kolejnego przewiezienia go do Rumunii zgodnie z dokumentem CMR. W tym zakresie również błędnie przeanalizowano ustalenia ze sprawy karnej sygn. [...] nie uwzględniając tego, że A. W. wydawał polecenia w imieniu pracodawcy Skarżącego dotyczące miejsca dostarczenia towarów, a z czego wynika, że to nie T. K. był osobą decyzyjną oraz że nie posiadał on wiedzy na temat zamiarów pracodawcy, 3. art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia decyzji z naruszeniem treści tych przepisów, a w szczególności poprzez brak wszechstronnej analizy okoliczności przyjętych przez sąd karny w sprawie sygn. [...], 4. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez: a. dowolne i błędne przyjęcie, że T. K. miał zgodnie z dokumentami transportowymi, w tym CMR 100002, dokonać przewozu towarów z C. do urzędu celnego Targuri Si Expozitii w Rumunii, w sytuacji, gdy taka okoliczność nie wynika z zebranego w sprawie materiału dowodowego. Skarżący miał wyłącznie dokonać przewozu towarów do C., a następnie do siedziby spółki "E" , b. dowolne i błędne przyjęcie, że nie przedstawiono towarów w urzędzie celnym w Rumunii w sytuacji, gdy fakt dokonania tej czynności wynika z dokumentów CMR i MRN na których znajdują się właściwe pieczątki i podpisy, c. poczynienie dowolnych ustaleń w oparciu o notę TC 20, bez weryfikacji autentyczności dokumentu CMR 100002, co doprowadziło do wadliwego przyjęcia, że nie przedstawiono towarów w urzędzie celnym w Rumunii, d. nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań wnioskowanego świadka J. B. oraz zapisów tachografu pojazdu, a które to dowody dałyby informacje dotyczące przewozu przedmiotowego towaru, e. wyciąganie błędnych, dowolnych i sprzecznych wniosków z dokumentu CMR 100002, gdzie z jednej strony organ odmówił wiarygodności temu dokumentowi przyjmując, że wbrew jego treści nie doszło do dostarczenia towarów do Rumunii, z drugiej zaś strony w oparciu o ten dokument czyni ustalenia obciążające Skarżącego, a mianowicie, że miał przywieźć towary do miejscowości w Rumunii, W efekcie skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. , a także zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego wg norm przepisanych. Dyrektor Izby Celnej w K. w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienia, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Najdalej idącym zarzutem skargi jest zarzut przedawnienia, stąd kwestia ta wymaga rozpatrzenia w pierwszej kolejności. Zgodnie z art. 221 ust. 3 WKC - powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Bieg tego terminu zostaje zawieszony z chwilą złożenia odwołania w rozumieniu art. 243 na czas trwania procedury odwoławczej. Stosownie do art. 221 ust. 4 WKC - jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat, określonych w ust. 3. W myśl art. 56 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne, w przypadku, o którym mowa w art. 221 ust. 4 WKC, powiadomienie dłużnika o kwocie należności nie może nastąpić po upływie 5 lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Art. 221 ust. 3 zdanie drugie Wspólnotowego Kodeksu Celnego stosuje się odpowiednio. Zgodnie z art. 243 ust. 2 WKC, odwołać można się: a) w pierwszej instancji - do organów celnych wyznaczonych przez Państwa Członkowskie, b) w drugiej instancji - do niezależnej instytucji, którą może być organ wymiaru sprawiedliwości lub wyspecjalizowany organ równorzędny, zgodnie z przepisami obowiązującymi w Państwach Członkowskich. Zatem bieg trzyletniego terminu, o którym mowa w art. 221 ust. 3 (a także pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 221 ust. 4 WKC w zw. z art. 56 ustawy Prawo celne) zostaje zawieszony na czas procedury odwoławczej, do której zalicza się procedurę odwoławczą przed organem celnym, przed niezależną instytucją lub organem wymiaru sprawiedliwości. W przedmiotowej sprawie, dotyczącej długu celnego, wszczęte zostało postępowanie odwoławcze (wpływ do organu dnia 9 marca 2010 r.), zakończone prawomocnym orzeczeniem sądu administracyjnego (wpływ – 15 listopada 2013 r.). W tej sytuacji trzyletni termin przedawnienia, o którym mowa w art. 221 ust. 3 WKC został zawieszony na czas procedury odwoławczej, która trwała 3 lata i 8 miesięcy. O tyle więc wydłużył się termin przedawnienia, który – gdyby nie w/w okoliczności zawieszające – upłynąłby z dniem 31 lipca 2012 r. Oznacza to z całą pewnością, że w momencie wszczęcia postępowania w przedmiotowej sprawie (2014 r.) termin przedawnienia nie upłynął, a zatem zarzuty skargi okazały się bezzasadne. W tym stanie rzeczy bez wpływu na powyższe pozostają argumenty organu wskazujące, że w niniejszej sprawie termin powiadomienia dłużników wynosi 5 lat licząc od dnia powstania długu celnego, tj. zgodnie z art. 221 ust. 4 WKC w związku z art.56 ustawy Prawo celne ze względu na to, że dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego. Przechodząc do meritum sprawy, przedmiot postępowania dotyczy ustalenia statusu celnego towaru w postaci odzieżowych kompletów dziecięcych w ilości 20.250 sztuk oraz spodni dziecięcych w ilości [...] dostarczonego w procedurze tranzytu zewnętrznego z Niemiec do Polski a następnie do Rumunii, na podstawie zgłoszeń celnych zarejestrowanych w systemie NCTS – Nowy Skomputeryzowany System Tranzytowy. Spór w zasadzie sprowadza się m.in. do odpowiedzi na pytanie, czy doszło do zakończenia procedury tranzytu i zwolnienia w związku z tym towarów, jak chciała tego Skarżąca, czy też jak przyjął organ do usunięcia towaru spod dozoru celnego i powstania w związku z tym obowiązku uiszczenia należności celnych. Celem odpowiedzi na powyższe pytanie koniczne jest przybliżenie problematyki tranzytu na poszczególnych jego etapach w odniesieniu do regulujących tą kwestię przepisów prawa, których przytoczenie konieczne jest również ze względu na niektóre zarzuty skargi. Wspólnotowy tranzyt zewnętrzny to przemieszczenie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Wspólnoty, towarów niewspólnotowych, niepodlegających w tym czasie należnościom celnym przywozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej - art. 91 pkt 1 lit. a WKC. Może odbywać się, jak było w niniejszej sprawie, według Nowego Skomputeryzowanego Systemu Tranzytowego. Osobą uprawnioną do korzystania z procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego jest główny zobowiązany. Jest on również odpowiedzialny za przedstawienie w wyznaczonym terminie, w urzędzie celnym przeznaczenia, towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów, przestrzeganie przepisów procedury tranzytu wspólnotowego (art. 96 ust. 1). Nie naruszając określonych w ust. 1 obowiązków głównego zobowiązanego, osoba przewożąca towary lub odbiorca, który przyjmuje towary wiedząc o tym, że są one objęte procedurą tranzytu wspólnotowego, jest również zobowiązana do przedstawienia ich w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towaru. W każdym przypadku objęcie procedurą tranzytu dokonywane jest na podstawie zgłoszenia celnego, które zgodnie z art. 4 pkt 17 WKC oznacza czynność, przez którą osoba wyraża, w wymaganej formie i w określony sposób, zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną. Osoba zainteresowana zgłasza towary do procedury mającej zastosowanie w odniesieniu do nich i bez uszczerbku dla ewentualnego zastosowania sankcji zobowiązuje się zgodnie z postanowieniami obowiązującymi w Państwach Członkowskich w odniesieniu do: - dokładności informacji podawanej w zgłoszeniu, - autentyczności załączonych dokumentów, - przestrzegania wszystkich obowiązków wiążących się z objęciem odnośnych towarów daną procedurą, co potwierdza swoim podpisem. ( załącznik nr 37 do RWKC ). W odniesieniu do formalności tranzytowych Wspólnoty oraz formalności w miejscu przeznaczenia w interesie każdej osoby uczestniczącej w procedurze leży sprawdzenie treści swojego zgłoszenia przed jego podpisaniem i złożeniem go w urzędzie celnym. Wyniki dokonanej weryfikacji zgłoszenia stanowią podstawę stosowania przepisów regulujących procedurę celną, którą objęte są towary (art. 71 ust. 1 WKC). W przypadku niedokonania weryfikacji zgłoszenia przepisy określone w ust. 1 stosuje się na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu (art. 71 ust. 2 WKC). Towary wprowadzone na obszar celny Wspólnoty podlegają, od chwili ich wprowadzenia, dozorowi celnemu - art. 37 ust. 1 WKC. Mogą one podlegać kontroli celnej zgodnie z obowiązującymi przepisami. Pozostają pod dozorem celnym tak długo, jak jest to niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w przypadku towarów niewspólnotowych i bez uszczerbku dla art. 82 ust. 1 aż do zmiany ich statusu celnego bądź wprowadzenia do wolnego obszaru celnego lub składu wolnocłowego albo ich powrotnego wywozu bądź zniszczenia zgodnie z art. 182. Pod pojęciem dozoru celnego mieszczą się, zgodnie z art. 3 § 1 pkt 1 WKC - wszelkie działania podejmowane przez organ celny w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do towarów przywożonych na polski obszar celny lub z nich wywożonych. A contrario, usunięcie spod dozoru celnego oznacza utratę możliwości wykonywania przez organy wobec towarów przywożonych na polski obszar celny lub z niego wywożonych wszelkich czynności o charakterze materialno-technicznym lub prawnym wynikających z norm prawa celnego lub innych przepisów znajdujących zastosowanie do tych towarów. Organy celne podejmują przy tym czynności pozwalające na ustalenie lub zapewnienie tożsamości towarów, jeżeli jest to niezbędne do przestrzegania warunków procedury celnej, do której towary zostały zgłoszone (art. 72 ust. 1 WKC). Jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują ( art. 75 ust. 3 WKC ). Organy celne zamykają procedurę tranzytu zewnętrznego, jeżeli są w stanie stwierdzić, na podstawie porównania danych dostępnych w urzędzie wyjścia i danych dostępnych w urzędzie przeznaczenia, że procedura została w prawidłowy sposób zakończona - art. 92 ust. 1 WKC. Tak też stanowi dokument Komisji Europejskiej Dyrekcji Generalnej do spraw Podatków i Unii Celnej z dnia 1 lipca 2009 r., TAXBUD/2019/2008, tj. Podręcznik tranzytowy, w którym zakończenie operacji tranzytowej oznacza, że towary wraz z dokumentami zostały przedstawione organom celnym w urzędzie przeznaczenia lub upoważnionemu odbiorcy, zaś zamknięcie operacji tranzytowej oznacza, że operacja tranzytowa zakończyła się prawidłowo na podstawie porównania informacji dostępnych w urzędzie przeznaczenia z informacjami dostępnymi w urzędzie wyjścia. Stosownie do art. 203 WKC dług celny w przywozie powstaje w wyniku: – usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom przywozowym. 2. Dług celny powstaje z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego. 3. Dłużnikami są: – osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego, – osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu, i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego, – osoby, które nabyły lub posiadały towar, i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały bądź powinny były wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego, i – odpowiednio osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towaru lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty. Jeżeli w odniesieniu do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników, są oni solidarnie zobowiązani do pokrycia tego długu (art. 213 WKC). Zgodnie z art. 214 ust. 1 WKC kwota należności celnych przywozowych lub należności celnych wywozowych jest określana na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili powstania długu celnego. Z kolei w myśl art. 215 ust. 1 WKC dług celny powstaje: - w miejscu, w którym nastąpiły zdarzenia powodujące powstanie tego długu, - lub, gdy miejsce to nie może zostać określone, w miejscu, w którym organy celne stwierdzą, że towar znajduje się w sytuacji powodującej powstanie długu celnego, - lub, gdy towar został objęty procedurą celną, która nie jest zamknięta i miejsca tego nie można określić zgodnie z tiret pierwszym lub drugim w wyznaczonym terminie, gdzie właściwe zgodnie z procedurą Komitetu w miejscu, w którym towary zostały objęte procedurą albo zostały wprowadzone na obszar celny Wspólnoty w ramach tej procedury. Stosownie do art. 450a rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. - termin określony w art. 215 ust. 1 tiret trzecie Kodeksu wynosi: - siedem miesięcy, licząc od ostatniego dnia, w którym towary powinny być przedstawione w urzędzie przeznaczenia, chyba że został wysłany wniosek o egzekucję zgodnie z art. 365a, w takim przypadku okres jest przedłużany maksymalnie o jeden miesiąc, lub - jeden miesiąc od upływu terminu określonego w art. 365 ust. 5, jeżeli główny zobowiązany nie dostarczył informacji lub dostarczył niewystarczające informacje. W przedmiotowej sprawie w procedurze tranzytu, którą to procedurą towar został objęty w Oddziale Celnym w C. - głównym zobowiązanym została "B" Spółka z o.o. Termin na dostarczenie towaru do wskazanego urzędu celnego przeznaczenia upływał dnia 30 lipca 2009 r. Przewoźnikiem towaru, na podstawie dokumentu CMR, była firma "E" s.c. - oraz I.P., a kierowcą wykonującym przewóz przedmiotowego w sprawie towaru był T. K. Towary objęte zgłoszeniem celnym zostały zwolnione do procedury tranzytu. Z akt sprawy wynika, że towar miał zostać dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia w Rumunii, jednak na skutek dyspozycji A. W. , towar skierowany został do centrum handlowego w W. . Skutkiem tego towar nie został przedstawiony w rumuńskim urzędzie celnym przeznaczenia, co potwierdziły rumuńskie władze celne. W efekcie słusznie wskazały organy obu instancji, że powstał dług celny w wyniku usunięcia towaru spod dozoru celnego (art. 203 ust. 1 WKC), ponieważ organy celne zostały pozbawione dostępu do towaru objętego procedurą tranzytu i nie nastąpiło zamknięcie tej procedury. Niedostarczenie towaru do urzędu przeznaczenia oznacza bowiem, że organy celne pozbawione zostały dalszej możliwości sprawowania dozoru celnego i podejmowania czynności kontrolnych. W tym stanie rzeczy zaistniały podstawy do uznania za dłużnika długu celnego "B" Spółka z o.o. w K. - będąca głównym zobowiązanym w niniejszej sprawie. Zgodnie bowiem z art. 96 ust. 1 WKC główny zobowiązany jest osobą uprawnioną do korzystania z procedury wspólnotowego tranzytu zewnętrznego. Jest on odpowiedzialny za: a) przedstawienie w wyznaczonym terminie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez Organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów, b) przestrzeganie przepisów procedury tranzytu wspólnotowego Nie naruszając określonych w ust. 1 obowiązków głównego zobowiązanego, osoba przewożąca towary lub ich odbiorca, który przyjmuje towary, wiedząc o tym, że są one objęte procedurą tranzytu wspólnotowego, jest również zobowiązany do przedstawienia ich w nienaruszonym stanie w urzędzie celnym przeznaczenia w wyznaczonym terminie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów (art. 96 ust 2 WKC). "B" Spółka z o.o. będąc głównym zobowiązanym była zatem odpowiedzialna za przedstawienie w wyznaczonym terminie w urzędzie celnym przeznaczenia towarów w stanie nienaruszonym i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne oraz zobligowana do przestrzegania przepisów procedury tranzytu wspólnotowego, a na niedopełnienie tych obowiązków prawidłowo wskazały organy celne powołując art. 203 ust. 3 WKC. Zaistniały także podstawy do uznania za dłużnika długu celnego A.W.- będącego osobą, która uczestniczyła w usunięciu towaru spod dozoru celnego i jednocześnie osobą, która wiedziała bądź powinna była wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego. Zapatrywanie takie potwierdzają ustalenia Sądu Rejonowego w C. zawarte w wyroku z dnia 29 października 2012 r. sygn. akt [...], według których w dniu 23 lipca 2009 r. A.W. wydawał polecenia kierowcom zatrudnionym w spółce cywilnej "C" M.M., I.P.- aby transport przedmiotowych towarów nie został wykonany do Rumunii, lecz do centrum handlowego w Wólce Kosowskiej. Odpowiedzialność A.W. słusznie wywiódł organ z art.203 ust.3 tiret drugie WKC wskazując, że był on osobą, która uczestniczyła w usunięciu towaru spod dozoru celnego i jednocześnie wiedziała, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego. T. K. - kierowca pojazdu przewożącego towar objęty procedurą tranzytu uznany został za dłużnika długu celnego, gdyż był osobą zobowiązaną do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury tranzytu. Przewożąc towar objęty procedurą zewnętrznego tranzytu wspólnotowego w/g noty T1 nr MRN z dnia 23 lipca 2009 r., zamiast dostarczyć przewożony towar zgodnie z dokumentami do urzędu celnego przeznaczenia znajdującego się Rumunii, dostarczył towar do R.. Bezpodstawne okazały się przy tym argumenty skargi wskazujące, że towar został dostarczony do Rumunii, a organy celne dokonały dowolnej oceny listu przewozowego CMR nr 100002, gdyż władze celne Rumunii jednoznacznie odmówiły autentyczności przedłożonym potwierdzeniom. Prawidłowo zatem organy wskazały, że T. K. nie wykonał obowiązków wynikających ze stosowania procedury tranzytu. Otrzymując notę tranzytową ze wskazaniem jako urzędu celnego przeznaczenia rumuńskiego urzędu celnego z terminem dostarczenia do dnia 30 lipca 2009 r., co najmniej powinien był wiedzieć, że towar nie został dopuszczony do swobodnego obrotu na obszarze celnym Unii Europejskiej. Nie budzi przy tym wątpliwości, że miał wiedzę co do tego, że towary są objęte procedurą tranzytu. Stosownie do art.203 ust.3 tiret 4 WKC T. K. jest zatem dłużnikiem długu celnego powstałego w wyniku usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom, jako osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty, o czym słusznie orzekły organy obu instancji przyjmując, że usunięcie towaru spod dozoru celnego nie wymaga istnienia elementu intencyjnego, ale odnosi się jedynie do połączenia warunków natury obiektywnej, takich jak w szczególności, brak fizycznej obecności towaru w momencie, gdy organ celny żąda przeprowadzenia badania danego towaru. W tej sytuacji bez znaczenia pozostaje okoliczność, że T. K. był pracownikiem wykonującym polecenie przełożonego, gdyż nie uwalnia to od odpowiedzialności za dług celny. Pogląd ten Sąd podziela uznając zarzuty skargi w tym zakresie za niezasadne. Przypomnieć dodatkowo trzeba, że w trakcie przewozu towaru w procedurze tranzytu dokonywane są określone przepisami rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993r. (RWKC) sformalizowane czynności. Zgodnie z art.359 ust. 1 RWKC towary i Tranzytowy Dokument Towarzyszący - Tranzytowy Dokument Towarzyszący/Bezpieczeństwo przedstawia się w każdym urzędzie tranzytowym. Urząd tranzytowy rejestruje fakt przekroczenia granicy, o którym został uprzedzony przesłanym przez urząd wyjścia "Komunikatem informującym wyprzedzająco o przewozie towaru przez granicę". Urząd wyjścia zostaje poinformowany o przekroczeniu granicy za pomocą "Komunikatu o przekroczeniu granicy" (art.359 ust.2 RWKC). Urzędy tranzytowe dokonują kontroli towarów, jeżeli uznają to za stosowne. Ewentualna kontrola towarów jest przeprowadzana w szczególności na podstawie "Komunikatu informującego wyprzedzająco o przewozie towaru przez granicę" (art.359 ust.3 RWKC). Jeżeli przewozu dokonuje się poprzez inny urząd tranzytowy niż zadeklarowany w Tranzytowym Dokumencie Towarzyszącym - Tranzytowym Dokumencie Towarzyszącym/Bezpieczeństwo, urząd tranzytowy, przez który odbywa się przewóz, występuje do urzędu wyjścia o przekazanie "Komunikatu informującego wyprzedzająco o przewozie towaru przez granicę" i powiadamia o przewozie urząd wyjścia, wysyłając "Komunikat o przekroczeniu granicy" (art.359 ust.4 RWKC). Gdy podczas przewozu mają miejsce zdarzenia o których mowa w art.360 RWKC (m.in. w przypadku zmiany wyznaczonej trasy i jeżeli stosuje się przepisy art. 355 ust. 2, a także w przypadku każdego zdarzenia lub wypadku, który może mieć wpływ na przestrzeganie obowiązków przez głównego zobowiązanego lub przewoźnika), przewoźnik (który najczęściej nie dokonuje przewozu osobiście lecz poprzez zatrudnionych do tego celu kierowców) obowiązany jest dokonywać określonych wpisów w Tranzytowym Dokumencie Towarzyszącym. Wpisów takich jednak akta nie potwierdzają. Słusznie zatem przyjęły organy, że kierowca pojazdu przewożącego towar objęty procedurą tranzytu, posiadając wśród dokumentów dotyczących towaru wydrukowany tranzytowy dokument towarzyszący powinien wiedzieć, że towar należy dostarczyć do urzędu celnego przeznaczenia w Rumunii, gdyż urząd ten został na nim wskazany (Targuri Si Expozitii), podobnie jak dzień w którym najpóźniej należało ten towar dostarczyć do urzędu celnego przeznaczenia (30 lipca 2009 r.). Wszystkie te informacje zostały w sposób czytelny na dokumencie tranzytowym określone. Odnosząc się do zarzutów nieprzeprowadzenia dowodu z zeznań J.B. oraz zapisu tachografu Sąd zważył, że wniosek w tej sprawie składany był przez "B" Spółki z o.o. w toku postępowania administracyjnego i postanowieniem organu I instancji z dnia 15 grudnia 2009 r. nie został uwzględniony. Co do zapisów tachografu skarżący nie wskazał jaka okoliczność istotna dla wyjaśnienia sprawy miałaby zostać poprzez ten dowód wykazana. Zdaniem Sądu słusznie organ zwrócił uwagę, że zapisy tachografu nie mają istotnego znaczenia dla sprawy, gdyż prędkość samochodu i czas pracy kierowcy nie wykazują związku z dowiezieniem towaru do miejsca przeznaczenia w Rumunii szczególnie, że sam T.K. oświadczył, że towar przewiózł do Radomia, a ta okoliczność nie jest sporna. Co do nieprzesłuchania J. B. zauważyć trzeba, że był on wzywany do złożenia wyjaśnień dotyczących towarów przekazywanych na terenie W. . Oświadczył on, że nie posiada dokumentacji i nie jest w stanie ustosunkować się do procedury zgłoszeń tranzytowych. Biorąc pod uwagę, że T. K. nie składał w toku postępowania wniosku o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania tego świadka, a w skardze nie wykazał znaczenia zaniechania tego środka dowodowego, Sąd nie dopatrzył się w tym zakresie naruszenia prawa które miałoby wpływ na wynik sprawy. Sąd nie podzielił także zarzutu bezkrytycznego przyjęcia na potrzeby postępowania celnego, ustaleń w sprawie karnej o sygn. akt [...] W istocie organy celne wzięły pod uwagę ustalenia Sądu Rejonowego w C. , włączając do akt sprawy postanowieniem z dnia 29 lipca 2014 r. wyrok tego Sądu z dnia 29 października 2012 r. Organ swoje ustalenia czynił jednak własnym staraniem i prowadził własne postępowanie w sprawie. Zgodnie z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem, przy czym w myśl art. 181 dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284a § 3, art. 284b § 3 i art. 288 § 2, oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Wyrok sądu karnego mieści się zatem w katalogu dowodów wyżej wskazanych. W konsekwencji zarzut naruszenia powyższych przepisów nie mógł zostać uwzględniony. Sąd nie podzielił także zarzutów naruszenia art. 120, art. 121, art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Zebrany w sprawie materiał dowodowy w sposób wystarczający pokazał, że Skarżący nie wywiązał się z nałożonych obowiązków przedstawienia w wyznaczonym terminie, w urzędzie celnym przeznaczenia, towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towarów. W związku z tym obowiązek ustalenia prawdy materialnej, wszechstronnego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego – został wypełniony. Pełne i wyczerpujące ustalenia w tym zakresie organ zawarł w uzasadnieniu decyzji. W konsekwencji także zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej okazał się niezasadny. Mając to wszystko na uwadze Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 151 P.p.s.a.