III SA/Gl 1094/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Protokolant St. sekr. sąd. Agnieszka Wita-Łyskawa, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi B. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z [...] r. nr [...], określającą przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za maj 2015 r. wynikającą do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji pierwszoinstancyjnej, w wysokości [...] zł oraz dokonującą zabezpieczenia na majątku podatnika B. K. przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł oraz kwoty odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania niniejszej decyzji, w wysokości [...] zł. W podstawie prawnej organ powołał art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 33 i art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., zwanej dalej O.p.). Przedstawiając dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego organ wyjaśnił, że w związku z ustaleniami przeprowadzonej kontroli w zakresie prawidłowości i rzetelności rozliczenia podatku od towarów i usług za maj 20015 r., postanowieniem z [...] r. doręczonym B. K. (dalej:, podatnik, strona, skarżący) w dniu [...] r., Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości podatku od towarów i usług za ten okres rozliczeniowy. Następnie organ mając na uwadze ustalenia dokonane w toku kontroli oraz przesłanki zabezpieczenia zobowiązań podatkowych określone w art. 33 O.p., po ponownym rozpatrzeniu sprawy (gdyż poprzednia decyzja zabezpieczająca organu pierwszej instancji, została uchylona przez organ odwoławczy) decyzją z [...] r. określił przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji i dokonał zabezpieczenia tego zobowiązania podatkowego na majątku podatnika. Uzasadniając przesłankę zastosowania instytucji zabezpieczenia, tj. uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania podatkowego - organ pierwszej instancji wskazał na posiadanie zaległości publicznoprawnych, brak dochodów ze stosunku pracy, niepewne wpływy z tytułu sprzedaży maszyn i urządzeń, niski stan środków na rachunku bankowym, niewystarczający majątek nieruchomy, niskiej wartości majątek ruchomy w postaci pojazdów ([...] zł), brak złożenia [...], oraz charakter naruszeń prawa podatkowego. W odwołaniu od tej decyzji strona działając przez pełnomocnika, wniosła o jej uchylenie oraz umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzucono rażące naruszenie: art. 233 § 2 O.p. poprzez pominięcie wytycznych organu odwoławczego zawartych w decyzji z [...] r. uchylającej w całości pierwotną decyzję organu I instancji z [...] r. i przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ; art. 33 § 2 w zw. § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji zabezpieczającej w sytuacji gdy: organ podatkowy nie dysponuje dowodami wskazującymi na konieczność wydania decyzji w trybie art. 108 ustawy VAT, ani też dowodami, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane, podatnik nie zalega z płatnościami i reguluje wszelkie zobowiązania publicznoprawne, nie podejmuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić bądź udaremnić egzekucję; art. 210 § 4 O.p. poprzez nieodniesienie się do zgromadzonego materiału dowodowego; art. 121 O.p. oraz pozostałych podstawowych zasad prawa podatkowego, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób jednostronny, z pominięciem materiału dowodowego w całości, opieszale, w sposób nakierunkowany wyłącznie na osiągnięcie niekorzystnego rezultatu dla podatnika; sprzeczność istotnych ustaleń z zebranym w sprawie materiałem dowodowym poprzez uznanie, że zachodzi uzasadniona obawa że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane w sytuacji gdy majątek podatnika wskazany przez organ podatkowy w poprzedniej decyzji przekracza znacznie określone przez niego w przybliżeniu zobowiązanie podatkowe, a podatnik odprowadził na rzecz [...] Urzędu Skarbowego w C. podatek w łącznej kwocie [...] zł; sprzeczność ustaleń ze stanem faktycznym, poprzez przyjęcie że podatnik posiada zaległości publicznoprawne uzasadniające wydanie decyzji zabezpieczającej w sytuacji gdy zaległość w kwocie [...] zł ([...]) wynika wyłącznie z przeoczenia podatnika, sam zaś podatnik uregulował w [...] 2017 r. podatki w łącznej kwocie [...] zł; art. 125 O.p. oraz pozostałych podstawowych zasad prawa podatkowego, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób rażąco opieszały. W odwołaniu pełnomocnik podnosił też zarzuty merytoryczne dotyczące zakwestionowanej transakcji. Zaakcentował też, że w związku z opieszałością organów podatkowych w rozstrzygnięciu merytorycznym sprawy, podatnik złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania. przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2015 r. - i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt III SAB/GI 4/18 - stwierdził że organ podatkowy dopuścił się przewlekłego prowadzenia postępowania. Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj 2015 r. określono na podstawie ustaleń i materiałów dowodowych zgromadzonych w trakcie kontroli podatkowej, zgodnie z art. 33 § 4 O.p. Wynika to z zakwestionowania w toku kontroli podatkowej faktycznego zawarcia transakcji wynikających z faktur VAT: nr [...] z [...] r. (faktury zakupu wystawionej przez "A" J. P., mającej dokumentować zakup maszyn przez firmę skarżącego) oraz nr [...] r. z [...] r. (faktury wystawionej przez firmę skarżącego na rzecz "B" S.A. faktury mającej dokumentować sprzedaż maszyn). Ustalenia te skutkują naruszeniem art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm. - dalej także ustawy VAT), zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności, jak również zastosowaniem art. 108 ust. 1 ustawy VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy osoba fizyczna lub prawna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Zatem przybliżona kwota zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za maj 2015 r. wynikająca do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT wynosi - zgodnie z decyzją organu pierwszej instancji – [...] zł, a kwota odsetek – [...] zł. Odnosząc się do przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania, organ stwierdził, że mimo wezwania skarżącego do złożenia oświadczenia o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego [...], skarżący odmówił złożenia tego oświadczenia. Na wezwanie organu, pełnomocnik strony nie wskazał posiadanego majątku ruchomego i nieruchomego, natomiast wyjaśnił, że dokonał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej sprzedaży posiadanych maszyn i urządzeń, z tytułu której będzie w posiadaniu środków pieniężnych na zabezpieczenie spornej należności. Ponadto podkreślił, że dotychczasowe zabezpieczenie wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego jest nieuzasadnione i zostało dokonane z naruszeniem prawa, a wobec dokonanego zabezpieczenia rachunku bankowego uzyskane z tytułu sprzedaży środki finansowe wpłyną na konto bankowe podatnika, wobec czego organ podatkowy w najbliższym czasie uzyska zaspokojenie do pełnej wysokości zabezpieczenia. Organ stwierdził, że taka postawa podatnika nie wzbudza zaufania w kontekście możliwości spłaty przyszłych zobowiązań i zamiaru dokonania tego w sposób dobrowolny. W takim stanie rzeczy organ podatkowy mógł powziąć wątpliwości, czy nie jest to próba utrudnienia przyszłej egzekucji, bowiem skutkiem niezłożenia oświadczenia jest trudność w ustaleniu, czy podatnik nie wyzbywa się majątku oraz czy w ogóle posiada jakikolwiek majątek wystarczający na pokrycie zobowiązań. Na podstawie informacji z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców (CEPiK), organ pierwszej instancji ustalił, że podatnik jako współwłaściciel posiada następujące pojazdy: [...], rok prod. [...], o wartości około [...] zł, zatem udział strony ([...] udziału) w tej ruchomości to około [...] zł; motocykl [...], rok prod.[...], o wartości około [...] zł, zatem udział strony ([...] udziału) w tej ruchomości to około [...] zł. Organ ustalił, że skarżący posiada we współwłasności małżeńskiej nieruchomość - lokal mieszkalny w C. o powierzchni [....] m2, o wartości [...] zł, obciążony hipoteką umowną na kwotę [...] zł na rzecz banku. Podatnik jest również współwłaścicielem nieruchomości gruntowej (grunty orne) o pow. [...] m2; o wartości szacunkowej [...] zł. Zatem w ocenie organu jej wartość jest znacząco niższa od prognozowanego zobowiązania. Organ przeanalizował też złożone zeznania o wysokości osiągniętego dochodu, poniesionej straty PIT-37 i PIT-36 za lata 2015-2016, z których wynika, że skarżący uzyskał: za 2015 r.: - dochód z tytułu umowy o pracę w wys. [...] zł; stratę z działalności gospodarczej w wys. (-) [...] zł; za 2016 r.: - dochód z tytułu umowy o pracę w wys. [...] zł, - stratę z działalności gospodarczej w wys. (-) [...] zł (przy czym, z działalności gospodarczej nie wykazano żadnych przychodów). Ponadto w złożonych deklaracji VAT-7 od [...] 2015 r. do [...] 2016 r. skarżący nie wykazał żadnej sprzedaży z działalności gospodarczej. Od [...] 2016 r. do [...] 2017 r. działalność była zawieszona. W deklaracjach za [...] i [...] 2017 r. podatnik nie wykazał żadnej sprzedaży, a od [...] 2017 r. działalność ponownie została zawieszona. W deklaracji VAT-7 za kwiecień 2017 r. skarżący wykazał sprzedaż na łączną kwotę [...] zł, jednak jak wyjaśnił pełnomocnik strony w piśmie z [...] r., transakcja ta dotyczy sprzedaży części maszyn i urządzeń nabytych na podstawie faktury [...] z [...] r. od firmy "A" J. P., która to faktura (transakcja) została zakwestionowana przez Kontrolujących w trakcie kontroli podatkowej za maj 2015 r. Jak wynika z informacji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, udzielonej w piśmie z [...] r. działalność gospodarcza została wznowiona w dniu [...] r. W dalszej kolejności organ zauważył, że organ egzekucyjny dokonał skutecznego zajęcia zabezpieczającego wynagrodzenia za pracę skarżącego. W piśmie z [...] r. pracodawca udzielił informacji, że skarżący zatrudniony jest na umowę o pracę w pełnym wymiarze godzin, na czas określony od [...] r. do [...] r., a jego wynagrodzenie netto w okresie [...] – [...] 2017 r. kształtuje się w wysokości od [...] do [...] zł. Następnie w piśmie z [...] r. pracodawca poinformował, że podatnik z dniem [...] r. został zwolniony z pracy, na mocy porozumienia stron na wniosek pracownika. Wobec powyższego organ stwierdził, że jedynym źródłem dochodu skarżącego jest wznowiona z dniem [...] r. działalność gospodarcza. W ocenie organu okoliczności te wskazują, że strona nie uzyskuje dochodów ze stosunku pracy, a na podstawie powyżej opisanych danych - w zeznaniach rocznych wykazywana jest strata z działalności gospodarczej, co zważywszy na znaczną kwotę przewidywanego zobowiązania, dodatkowo wzmaga obawę nieuregulowania zobowiązania. Według ustaleń dokonanych przez organ pierwszej instancji strona: - nie posiada zaległości podatkowych oraz nie posiada zaległości z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, przy czym, działalność gospodarcza była zawieszona, zatem nie powstały zobowiązania podatkowe ani z tytułu ubezpieczeń; - posiada zaległości z tytułu użytkowania wieczystego gruntu przynależnego do lokalu mieszkalnego wys. [...] zł, natomiast za lata 2015-2016 zobowiązanie zostało uregulowane w dniu [...] r. Powyższe w ocenie organu świadczy o nieregulowaniu dobrowolnie świadczeń publicznoprawnych (tu: z tytułu wieczystego użytkowania gruntu) w terminach ustawowych i w ocenie organu również uzasadnia obawę niewykonania prognozowanego zobowiązania z odsetkami. Skoro bowiem strona nie reguluje w terminie mniejszych kwotowo zobowiązań, logicznym jest założenie prawdopodobieństwa, że tym bardziej może nie uregulować znacznie wyższej kwoty określonej w przybliżeniu zaskarżoną decyzją. Ponadto, na podstawie informacji z [...] r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego. "C" zawiadomił, że zajęcie rachunku bankowego prowadzonego dla strony nie może zostać zrealizowane ze względu na saldo zajętych rachunków, które wynosi [...] PLN, wykorzystana kwota wolna wynosi [...] zł. Podsumowując tę część rozważań dotyczącą stanu finansowo-majątkowego, organ stwierdził, że zestawienie go, w kontekście przedstawionych okoliczności - z przybliżoną kwotą zobowiązania określonego decyzją organu pierwszej instancji wraz z odsetkami wysoce uprawdopodobnia stwierdzenie, że strona może nie sprostać konieczności jednorazowej zapłaty ww. należności o charakterze publiczno-prawnym, a tym samym uzasadnia obawę niewykonania tegoż zobowiązania w sposób wystarczający do dokonania zabezpieczenia. Ustosunkowując się do zarzutów podniesionych w odwołaniu organ zaakcentował, że przedmiotem sprawy jest kwestia zabezpieczenia a nie wymiaru podatku. Zatem ocenie w niniejszym postępowaniu, nie mogą podlegać zarzuty odnoszące się do postępowania podatkowego zmierzającego do określenia wymiaru podatku, w tym dotyczące materialnoprawnych podstaw jego dokonania. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, strona działając przez pełnomocnika wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając naruszenie: 1. art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji pierwszoinstancyjnej, w sytuacji gdy w sprawie brak jest podstaw do wydania decyzji zabezpieczającej; 2. art. 33 § 2 O.p. poprzez wydanie decyzji zabezpieczającej w sytuacji, gdy organ podatkowy nie dysponuje dowodami wskazującymi na konieczność wydania decyzji określającej bądź ustalającej, tym bardziej dowodami że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane; gdy nie zachodzą okoliczności o których mowa w art. 33 § 1 O.p., 4. art. 33 § 4 pkt 2 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji zabezpieczającej w sytuacji gdy z materiału dowodowego zebranego w sprawie jednoznacznie wynika, że zobowiązanie podatkowe nie istnieje, 5. art. 33 § 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji zabezpieczającej w sytuacji gdy podatnik dobrowolnie reguluje zobowiązania publicznoprawne i brak jest podstaw do uznania, że zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane, 6. art. 210 § 4 O.p. poprzez utrzymanie w mocy decyzji zabezpieczającej w sytuacji, w której decyzja o zabezpieczeniu majątkowym została wydana bez odniesienia się do zgromadzonego materiału dowodowego, 7. art. 121 O.p. oraz pozostałych podstawowych zasad prawa podatkowego, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób jednostronny, z pominięciem materiału dowodowego w całości, opieszale, nakierunkowany wyłącznie na osiągnięcie niekorzystnego rezultatu dla podatnika, 8. sprzeczność istotnych ustaleń z zebranym w sprawne materiałem dowodowym poprzez uznanie, że zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane w sytuacji gdy podatnik dobrowolnie reguluje zobowiązania podatkowe, a opóźnienia w ich zapłacie wynikają wyłącznie z faktu skutecznego zablokowania podatnikowi konta bankowego do kwoty [...] zł; gdy z zebranego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że kwestionowane przez organ podatkowy transakcje miały miejsce a podatnik prawidłowo dokonał rozliczenia; gdy organ podatkowy przywoływał jako majątek podatnika towary nabyte na podstawie kwestionowanej transakcji, a podatnik w [...] 2017 r. uregulował podatki w łącznej kwocie [...] zł z tytułu sprzedaży części maszyn/urządzeń nabytych na podstawie kwestionowanej transakcji; 11. sprzeczność ustaleń ze stanem faktycznym, poprzez przyjęcie, że podatnik posiada zaległości publicznoprawne uzasadniające wydanie decyzji zabezpieczającej w sytuacji gdy ewentualna zaległość w kwocie [...] zł ([...]) wynika wyłącznie z przeoczenia podatnika, sam zaś podatnik uregulował w [...] 2017 r. podatki w łącznej kwocie [...] zł ([...] złotych); 12. rażące naruszenie art. 125 O.p. oraz pozostałych podstawowych zasad prawa podatkowego, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób rażąco opieszały. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny ustalił i zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać należy, ze zgodnie z art. 33 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego - § 2 pkt 2. Zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu - § 3. Wreszcie w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych, co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2 - § 4 art. 33 O.p. Zatem z samej istoty instytucji zabezpieczenia wynika, że decyzja w przedmiocie zabezpieczenia określa jedynie przybliżoną kwotę zobowiązania. Wskazać również należy, że postępowanie w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania podatkowego nie ma charakteru zastępczego dla postępowania wymiarowego, stąd w jego trakcie odstępuje się od przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego, a za wystarczające uznaje się uprawdopodobnienie, że zobowiązanie powstanie w określonej w sposób przybliżony wysokości. Zdaniem Sądu, opisane przez organ I instancji okoliczności, nie stanowiły wystarczającej podstawy do przyjęcia, że została uprawdopodobniona przybliżona wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT za maj 2015 r. Powtórzyć w tym miejscu trzeba, że określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego - w decyzji wydanej w przedmiocie zabezpieczenia - nie przesądza o ostatecznej wysokości tego zobowiązania i nie pozbawia strony możliwości kwestionowania ustaleń poczynionych w postępowaniu wymiarowym. Kwestie związane z wymiarem podatku nie mogą być przedmiotem szczegółowej analizy w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia zobowiązania. W postępowaniu zabezpieczającym organ podatkowy nie jest zobowiązany do przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego w celu wykazania istnienia obowiązku podatkowego oraz jego rzeczywistych rozmiarów. Obowiązany jest jedynie do uprawdopodobnienia, że zaległość w określonej w przybliżony sposób wysokości istnieje. Przenosząc te spostrzeżenia na grunt rozpoznawanej sprawy, zauważyć przyjdzie, że mamy tu do czynienia ze szczególną sytuacją. Mianowicie tut. Sąd prawomocnym wyrokiem z 19 kwietnia 2018 r. sygn. akt III SAB/Gl, uwzględnił skargę podatnika na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. - wszczętego przez ten organ postanowieniem z [...] r., w sprawie określenia wysokości podatku od towarów i usług za maj 2015 r. W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że "przedmiotowa sprawa nie miała skomplikowanego stanu faktycznego, dotyczy jedynie dwóch transakcji przeprowadzonych w maju 2015 r. Na żadnym etapie nie wykazano działalności przestępczej czy innej wymagającej współpracy z instytucjami spoza organów podatkowych. Jednak powyższe obiektywnie niepotrzebne rozciągnięcie postępowania w czasie, w wyniku rozkładania w czasie czynności, które można było przeprowadzić wcześniej, nie posiada znamion rażącego naruszenia prawa przez organ. Analiza całości dokumentacji pozwala na stwierdzenie, że wynika ono z nieumiejętności oceny problemu niejako z góry, tj. zakreślenia istotnych faktów z punktu widzenia zastosowanych przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011r., nr 177, poz. 1054 ze zm.). Skoro powody przeprowadzenia poszczególnych dowodów nie wypływały z sekwencji kolejnych wydarzeń, a organ ostatecznie uznał, że były one konieczne, to sprawnym działaniem byłoby przeprowadzenie ich w jednym czasie, na początku postępowania". Przypomnieć też należy, że wyrok ten został wydany 19 kwietnia 2018 r. Sąd w niniejszej sprawie orzekał na rozprawie 22 stycznia 2019 r., a więc po upływie 10 miesięcy od wspomnianego wyroku i nie został poinformowany, że doszło do wydania decyzji. W ocenie Sądu, organ uprawdopodobniając przybliżoną wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT za maj 2015 r. wskazać powinien, jakie okoliczności spowodowały dalszą zwłokę w wydaniu decyzji merytorycznej. Zwłaszcza zaś powinien przedstawić przesłanki, którymi się kieruje w dalszym ciągu prowadząc postępowanie i na których opiera przekonanie, że wystawienie spornej faktury, skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku z art. 108 ustawy VAT. Albowiem wydanie decyzji zabezpieczającej w rozpoznawanej sprawie wskazuje na dalsze przedłużanie postępowania i próbę obejścia wyroku Sądu. To zaś stanowi naruszenie art. 121 O.p., który stanowi, że postępowanie powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Jakie zaś zaufanie może mieć obywatel do organu w sytuacji, gdy otrzymuje korzystny dla siebie wyrok sądu, wskazujący na przewlekłość postępowania, zaś mimo upływu 10 miesięcy od daty wydania tego wyroku, organ nie tylko nie wydaje decyzji w sprawie, ale zabezpiecza swoje roszczenia poprzez decyzję zabezpieczającą w trybie art. 33 O.p. Oznacza to, że wbrew temu wyrokowi, zamiast zakończyć postępowanie w sprawie, organ w dalszym ciągu je prowadzi. Taka sytuacja wymaga od organu wyjaśnienia, dlaczego je prowadzi, czy istnieją w dalszym ciągu podstawy do prowadzenia postępowania i wydania decyzji wymiarowej. W tym miejscu zauważyć przyjdzie, że Sąd podziela stanowisko organu zawarte w odpowiedzi na skargę, że wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach sygn. akt III SAB/GI 4/18, zapadły w sprawie ze skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania, dotyczy postępowania wymiarowego, a nie przedmiotowego postępowania zabezpieczającego. Ponadto przepis art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Związanie sądu administracyjnego oznacza jednak związanie w tej samej sprawie, którą sąd rozpoznaje ponownie, a nie w innej, w tym przypadku dotyczącej decyzji z art. 33 O.p. Odnosząc te spostrzeżenia do rozpoznawanej sprawy, zauważyć przyjdzie, że wyrok z 19 kwietnia 2018 r. dotyczy należności Skarbu Państwa z tytułu podatku VAT za maj 2015 r., zatem jeszcze raz powtórzyć trzeba, że ma on znaczenie w sprawie i wiąże organ. Organ winien się do niego odnieść i wyjaśnić, dlaczego mimo upływu 10 miesięcy od jego wydania nadal zwleka z wydaniem decyzji. Skoro już 10 miesięcy temu Sąd uznał, że organ przewlekle prowadzi postępowanie, to należałoby się spodziewać, że wyda decyzję. Sąd w chwili obecnej nie wie, czy brak decyzji spowodowany jest brakiem dowodów wskazujących na nieprawidłowe działanie podatnika, czy też koniecznością dalszego prowadzenia postepowania w sprawie. Brak tego wyjaśnienia w decyzji oraz na jakimkolwiek etapie postępowania sądowego (nie wyjaśnia tej kwestii odpowiedź na skargę, ani kwestii tej nie wyjaśnił pełnomocnik organu na rozprawie) stanowi, że nie została uprawdopodobniona przybliżona wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT za maj 2015 r. Zatem w ocenie Sądu przedstawione przez organy obu instancji dowody i wyciągnięte z nich wnioski nie wyjaśniają wystarczająco, że transakcje zawarte przez skarżącego dotknięte są nieprawidłowościami. Oznacza to, ze organ nie uzasadnił przesłanki z art. 33 § 4 O.p. Podkreślić także należy, że skarżący zarówno w skardze jak i w odwołaniu podważał ustalenia dotyczące uprawdopodobnienia przybliżonej wysokości zobowiązania podatkowego w podatku VAT za maj 2015 r. i zarzucał organom nieodniesienie się do wyroku WSA z 19 kwietnia 2018 r. Z tego względu, zasadny okazał się zarzut procesowy dotyczący naruszenia art. 210 § 4 O.p. Podkreślić też trzeba, że obowiązek właściwego uzasadnienie decyzji wynika nie tylko z art. 210 § 4 O.p., ale również z art. 124 O.p., statuującego zasadę przekonywania. Reasumując wobec naruszenia przepisów prawa procesowego, tj.: art. 121, art. 210 § 4, art. 124 O.p., doszło też do naruszenia art. 33 § 4 O.p. W tym stanie rzeczy Sąd odstąpił od rozpoznania pozostałych zarzutów skargi. Wobec powyższego na podstawie art. 145 pkt 1c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718) uchylono zaskarżoną decyzję. Ponownie rozpatrując sprawę organ uwzględni zalecenia Sadu w zakresie prawidłowego sporządzenia uzasadnienia decyzji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ostatnio powołanej ustawy.