III SA/Gl 1098/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Golat (spr.), Sędzia WSA Iwona Wiesner, Protokolant st. sekr. sąd. Marta Lewicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 października 2010 r. przy udziale – sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. powołując się na art. 233 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – zwanej dalej O.p.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. nr [...] , określającą skarżącemu – M. S. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za [...] 2005 r. w wysokości [...] zł. Podatnik wykazał w rozliczeniu podatku od towarów i usług za [...] 2005 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania za [...] 2005 r. stwierdzono, iż podatnik w rozliczeniu za tenże miesiąc wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł. Tymczasem organ pierwszej instancji decyzją z dnia [...] r. nr [...] , utrzymaną w mocy przez organ II Instancji określił za [...] 2005 r. prawidłową kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za ten miesiąc w wysokości [...]zł (zamiast kwoty nadwyżki do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł). W uzasadnieniu decyzji dotyczącej rozliczenia w podatku od towarów i usług za [...] 2005 r. organ zaznaczył, że zakwestionowano faktury VAT wystawione przez J. W., który – w ocenie organu - nie był uprawniony do ich wystawienia, bowiem nie prowadził samodzielnie (niezależnie) działalności gospodarczej w rozumieniu krajowych i wspólnotowych przepisów o podatku VAT. Organ wskazując podstawy prawne rozstrzygnięcia zaznaczył, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...). Kwotę podatku naliczonego stanowi - w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a - suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika m. in. z tytułu nabycia towarów i usług. W przypadku gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, o czym stanowi art. 88 ust. 3a pkt. 1 lit. a ww. ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem aby faktura stanowiła podstawę do obniżenia podatku należnego o wynikający z niej podatek naliczony musi być wystawiona wyłącznie przez podmiot do tego uprawniony w rozumieniu § 8 ust. 1 powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, tj. istniejący, zarejestrowany zgodnie z art. 96 ustawy o podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny, posiadający numer identyfikacji podatkowej. Konsekwencję wydania decyzji określającej nadwyżkę w podatku od towarów i usług za listopad było zmniejszenie (skorygowanie) do wartości 0 zł wykazanej przez podatnika w deklaracji za [...] 2005 r. (poz. 39 deklaracji z poprzedniego miesiąca). Zaskarżona decyzja została wydana po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, podnoszącego m.in. naruszenie art. 121, 122 Ordynacji podatkowej. Odwołujący się zakwestionował również prawidłowość postanowienia organu I wniosku strony skarżącej o przesłuchanie w charakterze instancji z dnia [...] r., nr [...], w którym nie uwzględnił on świadka kontrahenta skarżącego – J. W.. W zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego M. S. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za [...] 2005 r. w wysokości [...] zł organ wskazał, że zrealizował dyspozycję art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, który stwierdza, iż jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. W skardze wywiedzionej dnia 2.03.2009 r. skarżący argumentował, że okoliczności sprawy zostały przez organ przedstawiony w sposób stronniczy i nie odpowiadający faktom. Ponownie wskazując na błędy proceduralne w postępowaniu podatkowym poprzedzającym wydanie zaskarżonej decyzji skarżący zaakcentował nieprzesłuchanie w charakterze świadka J. W. W odpowiedzi na skargę z dnia 1.04.2010 r. organ, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał uprzednio zajęte stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie wskazać należy, iż wzorzec kontroli sprawowanej przez sądy administracyjne został określony w art. 184 Konstytucji RP oraz art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm). Zgodnie z tymi przepisami sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej – także podatkowej – stosując kryterium legalności, a więc zgodności z prawem tej działalności. Nadto w świetle art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zatem ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji – art. 145 § 1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Oznacza to także, iż niewłaściwe zastosowanie przepisów materialnoprawnych każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy opartymi o właściwie ustaloną hipotezę badanej normy prawnej. Wydanie przez organ podatkowy decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy wysokość tego zobowiązania jest inna niż w deklaracji (art. 21 § 3 O.p.), ma na celu przytoczenie właściwej treści stosunku prawnopodatkowego. Decyzji takiej należy przypisać deklaratoryjne znaczenie. Nie kreuje ono zobowiązania podatkowego ciążącego na podatniku, a jedynie koryguje jego wysokość, błędnie określoną przez podatnika w zeznaniu. W niniejszej sprawie wydanie zaskarżonej decyzji, tak jak decyzji pierwszoinstancyjnej było konsekwencją postępowania podatkowego za miesiąc poprzedni, tj. za [...] 2005 r. Decyzją z dnia [...] r. nr [...], utrzymaną w mocy przez organ II Instancji określono prawidłową kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za [...] 2005 r. w wysokości [...] zł (zamiast kwoty nadwyżki do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...]zł). Rzutowało to na zmniejszenie (skorygowanie do wartości 0 zł) wykazanej przez podatnika w deklaracji za [...] 2005 r. nadwyżki z poprzedniego miesiąca. To z kolei obligowało organ do wydania zaskarżonej decyzji w wykonaniu dyspozycji art. 21 § 3 O.p. Efekt postępowania podatkowego dotyczącego [...] 2005 r. w postaci określenia prawidłowej kwoty zobowiązania w podatku od towarów i usług za ten miesiąc i – co za tym idzie - brak nadwyżki do przeniesienia na następny miesiąc w miejsce wykazanej przez podatnika w wysokości [...] zł stanowił jedyną przesłankę do wydania zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Inaczej niż miało to miejsce w odniesieniu do np. miesiąca [...] 2006 r. nie ustalono nieprawidłowości wynikających z uczynienia przez skarżącego podstawą do rozliczenia podatkowego faktur nie stwierdzających – w ocenie organu – transakcji dokonywanych przez podatnika. Wobec tego zarzuty skarżącego dotyczące błędnego – jego zdaniem – ustalenia, że zawierane przez niego transakcje nie rodziły prawa do odliczenia podatku, spowodowane nierzetelnym postępowaniem podatkowym, nie mogą odnieść zamierzonego skutku wobec miesiąca [...] 2005 r. Za takim stanowiskiem przemawia również odrębność decyzji podatkowych za poszczególne miesiące. Decyzja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w K. dotycząca [...] 2005 r. obowiązująca w dacie wydawania zaskarżonej decyzji z dnia [...] r. nr [...] nie podlega ocenie w postępowaniu sadowoadministracyjnym prowadzonym w granicach skargi, której petitum kwestionuje zaskarżoną decyzję dotyczącą kolejnego miesiąca. Sąd mając na uwadze powyższe, nie dopatrzył się w przedmiotowej sprawie jakichkolwiek błędów w ustaleniu stanu faktycznego przez organy podatkowe, nie doszukał się również naruszenia przepisów proceduralnych, a zarówno organ I instancji, jak i organ odwoławczy działały w zakresie prawa oraz na podstawie jego obowiązujących przepisów. Konkludując, Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi, zatem mając na uwadze powyższe na mocy art. 151 ustawy p.p.s.a. skargę należało oddalić.