III SA/Gl 112/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Asesor WSA Katarzyna Golat (spr.), Sędzia WSA Gabriela Jyż, Protokolant sekr. sąd. Marta Lewicka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 kwietnia 2009 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o. o. w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r., nr [...] ustalającą na podstawie art. 109 ust. 5, w związku z art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2006 r. w wysokości [...] zł, odpowiadającej kwocie 30% zawyżenia różnicy podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Według przekazanych Sądowi akt sprawy stan faktyczny przedstawiał się następująco. W następstwie kontroli przeprowadzonej na podstawie upoważnienia nr [...] w dniach: [...]-[...] r. przez pracowników Urzędu Skarbowego w P. w "A" Sp. z o.o. organ podatkowy stwierdził nieprawidłowości w rozliczeniu podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2006 r., wynikające z faktu, że podatnik odliczył podatek naliczony z faktur VAT z dnia [...] r., otrzymanych we wrześniu tego roku. Tym samym organ uznał, że naruszono przepis art. 86 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. Powyższe stało się przyczyną wszczęcia wobec Spółki z o.o. "A" postępowania podatkowego w celu prawidłowego rozliczenia podatku za sierpień 2006 r. na podstawie postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. nr [...]. Po przeprowadzeniu postępowania organ ten dnia [...] r. wydał decyzję nr [...], mocą której określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień do przeniesienia za następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł., tj. w kwocie niższej od zadeklarowanej przez podatnika o [...] zł. Jednocześnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. na podstawie art. 109 ust. 5 w/w ustawy ustalił decyzją z dnia [...] r., Nr [...] dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2006 r. w wysokości [...] zł., odpowiadającej kwocie 30% zawyżenia różnicy podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. W wyniku odwołania Dyrektor Izby Skarbowej w [...] utrzymał w mocy w/w decyzję pierwszoinstancyjną, nie podzielając argumentacji podatnika wskazanej w odwołaniu. Argumentacja ta opiera się na uznaniu stosowania art. 109 ust. 5 w/w, w związku z art. 6 tego aktu za naruszające przepisy Szóstej Dyrektywy Rady Unii Europejskiej z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – powszechny system podatku od wartości dodanej, ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC). Skarżący podnosi, że Polska jako Państwo Członkowskie nie zachowała procedury pozwalającej na zastosowanie środka specjalnego, a sankcje tego typu jak będąca przedmiotem zaskarżenia, są dopuszczalne tylko w takim zakresie, w jakim stanowią środki specjalne, których wprowadzenie do przepisów danego państwa uzależnione jest od zachowania ściśle określonej procedury, wynikającej z postanowienia art. 27 Szóstej Dyrektywy, tj. powiadomienia Komisji Europejskiej, a także Państw Członkowskich oraz zgody Rady Europy. Szósta Dyrektywa dopuszcza możliwość wprowadzenia do przepisów podatkowych tzw. środków specjalnych w celu: - uproszczenia procedury naliczenia podatku VAT, - zapobieżenia pewnym rodzajom uchylania się od opodatkowania lub - uchylania opodatkowania. Skarżący przyznaje, że wskazane przesłanki leżą u podstaw wprowadzenia instytucji dodatkowego zobowiązania, jednak podkreśla niezachowanie ze strony Polski określonych procedur, warunkujących możliwość wprowadzenia przedmiotowego narzędzia. Główne tezy wywodu prawnego organu drugoinstancyjnego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji skupiają się wokół twierdzenia, że dodatkowe zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 109 ust. 5 nie posiada cech podatku VAT. W związku z tym nie ma do tego instrumentu zastosowania art. 27 Szóstej Dyrektywy. W konsekwencji pomimo braku zgody na stosowanie przez Polskę środków prawnych w trybie art. 27 w/w aktu, zastosowanie może znaleźć art. 33 Szóstej Dyrektywy stanowiący, że – bez uszczerbku dla innych przepisów prawa wspólnotowego, w szczególności obowiązujących przepisów Wspólnoty, dotyczących ogólnego systemu przechowywania, transportu i monitorowania produktów podlegających akcyzie – nie zabrania się żadnemu Państwu Członkowskiemu utrzymywania lub wprowadzania podatków od umów ubezpieczenia, podatków od gier, zakładów, podatków akcyzowych, opłat skarbowych oraz ogólnie jakichkolwiek podatków, ceł lub opłat, które mogą być uznane za podatki obrotowe, pod warunkiem jednakże, iż te podatki, cła i opłaty nie prowadzą w handlu między Państwami Członkowskimi do powstania formalności związanych z przekraczaniem granicy. Ponadto organ podkreślił sankcyjny charakter dodatkowego zobowiązania, jako nieodpowiadającego konstrukcji podatku VAT. Charakter ten uniemożliwia utożsamianie sankcji o wysokości przesądzonej przez ustawodawcę z podatkiem od towarów i usług, którego wysokość uwarunkowana jest działalnością podatnika. Organ wskazał również, że przepisy wspólnotowe nie regulują, jak również nie ograniczają Państw Członkowskich, jeśli chodzi o kary w przypadku niewłaściwego wywiązywania się z obowiązków podatkowych. Wskazana decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w [...] została zaskarżona przez podatnika w całości. Skarżący wniósł o jej uchylenie oraz zasądzenie od Strony przeciwnej na rzecz skarżącego kosztów postępowania, wskazując na naruszenie przepisu art. 27 Szóstej Dyrektywy Rady Unii Europejskiej z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – powszechny system podatku od wartości dodanej, ujednolicona podstawa wymiaru podatku. W uzasadnianiu skargi podatnik przytoczył wcześniej prezentowane argumenty. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, z uzasadnieniem jak przedstawione wyżej. Na rozprawie dnia 5 lutego 2008 r. pełnomocnik strony skarżącej zwrócił się z wnioskiem o zawieszenie postępowania sądowego do czasu udzielenia przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości odpowiedzi na pytania prejudycjalne skierowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie postanowieniem z dnia 31 lipca 2007 r., sygn. akt.: I FSK 1062/06. Dnia 5 lutego 2008 r. postanowieniem o sygn. akt III SA/GI 1181/07 Sąd postanowił z urzędu zawiesić postępowanie sądowe w przedmiotowej sprawie ze względu na wystąpienie zagadnienia wstępnego w postaci odpowiedzi na pytanie prejudycjalne, przedłożone na podstawie art. 234 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, Trybunałowi Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich, a zawarte w postanowieniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 lipca 2007 r., sygn. akt.: I FSK 1062/06. Sąd uznał, że w niniejszej sprawie wystąpił bowiem tożsamy problem prawny, jak w sprawie w której zapadło owo postanowienie. Dotyczyło ono ustalenia: 1) Czy art. 2 ust. 1 i 2 Pierwszej Dyrektywy Rady Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej z dnia 11 kwietnia 1967 roku w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku (67/227/EEC) wyłącza możliwość nałożenia obowiązku zapłaty przez podatnika podatku od towarów i usług dodatkowego zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (DZ. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w przypadku stwierdzenia, że podatnik podatku od towarów i usług w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej? 2) Czy "środki specjalne", o których mowa w art. 27 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 roku w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC), z uwagi na swój charakter i cel, mogą polegać na możliwości nakładania na podatnika podatku od towarów i usług dodatkowego zobowiązania podatkowego, ustalanego decyzją organu podatkowego, w razie stwierdzenia faktu zadeklarowania przez podatnika zawyżonej kwoty zwrotu różnicy podatku albo zawyżonej kwoty zwrotu podatku naliczonego? 3) Czy w uprawnieniu przewidzianym w art. 33 Szóstej Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC) mieści się prawo do wprowadzenia dodatkowego zobowiązania podatkowego, określonego w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Sąd podzielił wątpliwości wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanym wyżej postanowieniu, co spowodowało wstrzymanie toku postępowania sądowego do czasu wyrażenia stanowiska przez Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich. Sąd uznał, że orzekanie przed rozstrzygnięciem Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich byłoby bowiem przedwczesne, co czyniło celowym oczekiwanie na udzielenie przez Trybunał odpowiedzi na wskazane wyżej pytanie. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że stosownie do art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.), jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym, sąd może zawiesić postępowanie z urzędu. Z przepisu tego wynika, że Sąd może zawiesić postępowanie z uwagi na prejudycjalność innego toczącego się postępowania, którego wynik będzie miał wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Warunkiem skorzystania z tej podstawy mającej związek z wynikiem innego postępowania, jest wystąpienie sytuacji, w której to inne postępowanie jest już rozpoczęte. Obie przesłanki – zdaniem Sądu – zostały w niniejszej sprawie spełnione. Z uwagi na wydanie przez Trybunał Sprawiedliwości wyroku z dnia 15 stycznia 2009 r., C 502/07, LEX nr 469620, postępowanie sądowe zostało podjęte postanowieniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4 lutego 2009 r., sygn. akt III SA/GI 1181/07. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy podkreślić, iż w świetle art. 3 powołanej wyżej ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, powoduje uchylenie przez Sąd zaskarżonej decyzji – art. 145 § 1 P.p.s.a. Przechodząc do meritum sprawy należy zaznaczyć, że zgodnie ze stanowiącym prawną podstawę przedmiotowego rozstrzygnięcia art. 109 ust. 4-6 ustawy w razie stwierdzenia, że podatnik w złożonej deklaracji podatkowej wykazał kwotę zobowiązania podatkowego niższą od kwoty należnej, albo kwotę zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej, naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określa wysokość tego zobowiązania albo kwotę zwrotu w prawidłowej wysokości oraz ustala dodatkowe zobowiązanie podatkowe w wysokości odpowiadającej 30% kwoty zaniżenia zobowiązania lub zawyżenia zwrotu. Przepisy te wskazują, że organ podatkowy po określeniu zobowiązania podatkowego lub zwrotu podatku w prawidłowej wysokości, innej niż zadeklarowana przez podatnika, ma jednocześnie obowiązek ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego. Dokonując interpretacji przepisów rodzimych Sąd musi odwołać się do wzorca przepisów wspólnotowych. Prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy zależy w pierwszej kolejności od wyników prowspólnotowej wykładni podstawy prawnej zaskarżonej decyzji, tj. art. 109 ust. 5 i 6 ustawy, z czym immanentnie związana jest ocena instytucji dodatkowego zobowiązania podatkowego. Inne bowiem są wynikające z uwarunkowania harmonizacji, gdyby uznać, że dodatkowe zobowiązanie jest sankcją administracyjną, a nie podatkiem. W art. 27 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 roku w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC) mowa jest o "środkach specjalnych", których wprowadzenie do systemu prawnego uzależnione jednak zostało od spełnienia określonych wymogów proceduralnych. Niejednoznaczność charakteru dodatkowego zobowiązania podatkowego również mogła rodzić wątpliwości co do zakwalifikowania tego instrumentu jako środka dopuszczalnego na podstawie art. 33 Szóstej Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC). Zgodnie z nim bez uszczerbku dla innych przepisów prawa wspólnotowego, w szczególności obowiązujących przepisów Wspólnoty, dotyczących ogólnego systemu przechowywania, transportu i monitorowania produktów podlegających akcyzie – nie zabrania się żadnemu Państwu Członkowskiemu utrzymywania lub wprowadzania podatków od umów ubezpieczenia, podatków od gier, zakładów, podatków akcyzowych, opłat skarbowych oraz ogólnie jakichkolwiek podatków, ceł lub opłat, które mogą być uznane za podatki obrotowe, pod warunkiem jednakże, iż te podatki, cła i opłat nie prowadzą w handlu między Państwami Członkowskimi do powstania formalności związanych z przekraczaniem granicy. Dnia 15 stycznia 2009 r. Trybunał Sprawiedliwości wydał wyrok C 502/07, LEX nr 469620, w którym powołując się na swój wyrok z dnia 3 października 2006 r. w sprawie C-475/03 Banca popolare di Cremona, Zb.Orz. s. I-9373, pkt 28 przypomniał zasadnicze cechy podatku VAT, tj. generalny sposób stosowania podatku do czynności, których przedmiotem są towary lub usługi; ustalenie jego kwoty w sposób proporcjonalny do ceny otrzymanej przez podatnika jako świadczenie wzajemne za dostarczone towary lub świadczone usługi; pobór podatku na każdym etapie procesu produkcji lub dystrybucji, niezależnie od ilości wcześniejszych transakcji; odliczenie od podatku przypadającego do zapłaty od podatnika kwot zapłaconych na poprzednich etapach procesu z tym skutkiem, że podatek na danym etapie stosuje się wyłącznie do wartości dodanej na tym etapie oraz że końcowe obciążenie podatkowe ponosi ostatecznie konsument. Trybunał uznał, że dodatkowe zobowiązanie podatkowe nie posiada wymienionych cech VAT. Zdarzeniem powodującym powstanie tego zobowiązania nie jest bowiem pewna czynność, lecz błąd w deklaracji podatkowej. Uzasadniając swoje stanowisko Trybunał zauważył ponadto, że kwota dodatkowego zobowiązania podatkowego nie jest określana proporcjonalnie do ceny otrzymanej przez podatnika. W istocie chodzi tu nie o podatek, lecz o sankcję administracyjną nakładaną w przypadku stwierdzenia, że podatnik zadeklarował kwotę zwrotu różnicy podatku VAT lub zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej. W związku z tym – zdaniem Trybunału - zasada wspólnego systemu podatku VAT nie stoi na przeszkodzie wprowadzeniu przez państwa członkowskie środków stanowiących sankcję z tytułu nieprawidłowości w deklarowaniu należnych kwot podatku VAT. Przeciwnie, art. 22 ust. 8 Szóstej dyrektywy VAT stanowi, że państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, które uznają za konieczne do prawidłowego naliczenia i pobrania podatku. W konsekwencji Trybunał uznał, że wspólny system podatku VAT nie stoi na przeszkodzie, by państwo członkowskie przewidziało w swym ustawodawstwie sankcję administracyjną, która może być nakładana na podatników podatku VAT, taką jak "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" przewidziane w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy o podatku VAT. Odnośnie drugiego pytania Trybunał stwierdził, że przepisy, takie jak zawarte w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy o podatku VAT, nie stanowią "specjalnych środków stanowiących odstępstwo", mających na celu zapobieganie niektórym rodzajom oszustw podatkowych lub unikaniu opodatkowania w rozumieniu art. 27 ust. 1 Szóstej dyrektywy VAT. Wreszcie w przedmiocie pytania trzeciego Trybunał zajął stanowisko, że Szósta dyrektywa VAT, w swym art. 33 pozwala na utrzymywanie w mocy lub wprowadzanie przez państwo członkowskie podatków, ceł lub opłat nakładanych na dostawy towarów i świadczenie usług bądź na przywóz tylko wtedy, gdy nie mają one cech podatków obrotowych. Nie ma jednak konieczności badania, czy przepisy, takie jak rozważane w sprawie przed sądem krajowym, przewidują podatek, cło lub opłatę mające cechy podatku obrotowego w rozumieniu art. 33 Szóstej dyrektywy VAT. Jak to wynika z odpowiedzi udzielonej na pierwsze pytanie, przepisy te nie wprowadzają podatku, cła lub opłaty, lecz przewidują sankcję administracyjną, która może być nałożona na podatnika podatku VAT w przypadku stwierdzenia, że zadeklarował on kwotę zwrotu różnicy podatku VAT lub zwrotu podatku naliczonego wyższą od kwoty należnej. W konsekwencji Trybunał uznał, że na trzecie pytanie należy odpowiedzieć w ten sposób, iż art. 33 Szóstej dyrektywy VAT nie stoi na przeszkodzie utrzymaniu w mocy przepisów, takich jak zawarte w art. 109 ust. 5 i 6 ustawy o podatku VAT. Z powyższego wynika, że zarzuty skargi dotyczące braku adekwatności rodzimych rozwiązań do wzorca wspólnotowego nie są zasadne. Odnosząc się do aspektu proceduralnego należy nadmienić, że w orzecznictwie podniesiono, iż zastosowana w części dyspozytywnej przepisów koniunkcja "oraz" wskazuje na konieczność łącznego ujęcia w decyzji załatwiającej tę sprawę obydwu tych rozstrzygnięć. Rozstrzygnięcie o charakterze konstytutywnym jest bowiem ściśle uzależnione od rozstrzygnięcia deklaratoryjnego, gdyż odpowiada 30% kwoty zaniżenia (zawyżenia) wynikającej z rozstrzygnięcia deklaratoryjnego. Dopuszczalność, a zarazem obowiązek orzeczenia w przedmiocie dodatkowego zobowiązania podatkowego pojawia się dopiero w końcowej części postępowania w sprawie podatku od towarów i usług za dany okres rozliczeniowy, gdy ustalone zostaną nieprawidłowości złożonej deklaracji i określone zostaną przez organ prawidłowe wielkości tego podatku. One bowiem dają dopiero podstawę do podjęcia konsekwencji w formie wymiaru zobowiązania sankcyjnego. Wskazuje to, że rozstrzygnięcie w sprawie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego nie jest efektem jakiegoś postępowania w innej sprawie podatkowej, lecz rozstrzygnięciem następczym wobec ustaleń poczynionych w sprawie określenia prawidłowego wymiaru podatku od towarów i usług za dany okres rozliczeniowy, będącym jego rachunkową konsekwencją. Skoro dodatkowe zobowiązanie podatkowe stanowi konsekwencję ustaleń organu dotyczących nieprawidłowości złożonej deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, to znajduje to wyraz w płaszczyźnie procesowej. W orzecznictwie podniesiono, że w przedmiocie podatku od towarów i usług za dany okres rozliczeniowy powinno być zasadniczo prowadzone - na podstawie art. 165 § 1 Ordynacji podatkowej - jedno postępowanie i wydana jedna decyzja w sprawie (tak NSA w wyroku z dnia 10 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 183/07, CBOSA). W rozpatrywanej sprawie organ prowadził jedno postępowanie, wszczęte postanowieniem z dnia [...] r., nr [...]. Dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wydał decyzję nr [...], mocą której określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień do przeniesienia za następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, tj. w kwocie niższej od zadeklarowanej przez podatnika o [...] zł. Tego samego dnia Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. na podstawie art. 109 ust. 5 w/w ustawy ustalił decyzją z dnia nr [...] dodatkowe zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2006 r. w wysokości [...] zł., odpowiadającej kwocie 30% zawyżenia różnicy podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Wydanie odrębnych decyzji nie miało wpływu na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a., bowiem z uzasadnienia decyzji nr [...] ustalającej skarżącej kwotę dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2006 r. wynika jej ścisłe powiązanie z podstawą swojego wymiaru (tj. określeniem zawyżenia zwrotu), a ponadto – wobec treści decyzji z dnia [...] r. określającej kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień do przeniesienia za następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, brak jest możliwości uczynienia zarzutu, że organ wydając w tym samym dniu decyzję ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe orzekał drugi raz w tej samej sprawie. Reasumując należy stwierdzić, że Sąd nie podzielił zarzutów skargi odnośnie do naruszenia przez organy wskazanych przez Spółkę przepisów prawa. Jedynie stwierdzenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy – skutkuje uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b, c P.p.s.a.). Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.