III SA/Gl 1132/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Karpińska, Sędziowie Asesor WSA Mirosław Kupiec, Asesor WSA Krzysztof Targoński (spr.), Protokolant st. ref. Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 maja 2007r. sprawy ze skargi B. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług – interpretacja prawa podatkowego oddala skargę. B. K., powołując się na art. 14a § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej, wniósł o wydanie przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w sprawie dotyczącej opodatkowania sprzedaży działek budowlanych. We wniosku podał, że w [...] r. wraz z małżonką nabył w drodze darowizny gospodarstwo rolne, które zostało przekwalifikowane i podzielone na działki budowlane w latach od [...] do [...] . Działki te są niezabudowane i nadal są użytkowane rolniczo. Następnie oświadczył, że w miarę potrzeb finansowych (budowa domu, leczenie syna, opłata szkoły córki) decyduje się wraz żoną na rozłożoną w czasie i ograniczoną sprzedaż tych działek. Dodał, że wraz z żoną nie prowadzi działalności gospodarczej, a w sprawie będącej przedmiotem wniosku nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa, ani też postępowanie przed sądem administracyjnym. Prezentując swoje stanowisko stwierdził, że istnieją realne podstawy do nie zaliczenia go i żony "...jako płatników podatku od towarów i usług od sprzedanych nieruchomości...". Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] stwierdził, że stanowisko podatnika jest prawidłowe. W uzasadnieniu stwierdził, że przedstawiony przez podatnika stan faktyczny wskazuje, iż nieruchomość gruntowa będąca przedmiotem sprzedaży, składająca się z działek budowlanych, należy do majątku wspólnego małżonków, nabytego w drodze darowizny. Powyższa okoliczność wskazuje, że zbycie ww. gruntów nie jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług, ponieważ sprzedaż gruntów, które stanowią majątek osobisty, nie mieści się w pojęciu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem osoby dokonującej takiej sprzedaży nie będzie można uznać za podatnika. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] nr [...], po uprzednim wszczęciu z urzędu postępowania, uchylił postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r., jako wydane z rażącym naruszeniem prawa. W podstawie prawnej organ powołał art. 14b § 5 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W uzasadnieniu tej decyzji podał, że zgodnie z art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej podatnik składając wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Tymczasem postanowienie organu pierwszej instancji zostało wydane na podstawie stanu faktycznego, który nie został przez wnioskodawcę w sposób wyczerpujący przedstawiony. Po przedstawieniu przepisów regulujących zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług i wskazaniu podatników tego podatku, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w sprawie koniecznym jest ustalenie, czy w chwili dokonywania dostawy pierwszej działki budowlanej wnioskodawca wyraził chęć powtarzalnego wykonywania czynności dostawy przedmiotowych działek. Nadto uznał, że należy wyjaśnić na ile działek budowlanych jest podzielony grunt, o którym mowa we wniosku oraz kiedy wnioskodawca dokonał pierwszej czynności sprzedaży działek i jakiej ilości działek sprzedaż ta dotyczyła. Następnie stwierdził, że dopiero powyższe ustalenia pozwolą na rozstrzygnięcie kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy działek budowlanych. Reasumując organ stwierdził, że zaprzeczeniem prawidłowego "załatwienia sprawy co do jej istoty" jest wydanie interpretacji w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej na wniosek podatnika, w którym brak jest wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. Naruszenie przepisu art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej, który wymaga od wnioskodawcy wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego stanowi, w świetle orzeczenia NSA z dnia 6 lutego 1995 r., sygn. akt II SA 1642/94, rażące naruszenie prawa. Konsekwencją istotnego naruszenia art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej, było przedwczesne ustalenie przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G., że w sprawie nie ma zastosowania przepis art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem organ drugiej instancji zobligowany był do podjęcia rozstrzygnięcia na podstawie art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Na koniec Dyrektor Izby Skarbowej dodał, że złożone przez stronę wyjaśnienia w kwestii stanu faktycznego zostaną przekazane organowi pierwszej instancji, na którym ciąży obowiązek ponownego rozpatrzenia wniosku podatnika. W odwołaniu od tej decyzji B. K. zażądał jej uchylenia zarzucając, że Dyrektor Izby Skarbowej w K. uznał go za podmiot gospodarczy, który "...zawodowo trudni się czynnościami polegającymi na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób profesjonalny, zorganizowany i ciągły dla celów zarobkowych, co nie jest zgodne do przedstawionych faktów...". W uzasadnieniu zaakcentował, że działki powstały z terenu rolnego będącego własnością rodzinną od wielu pokoleń, a nie nabyte z myślą o dalszej odsprzedaży. Powołując się na orzecznictwo, stanowisko doktryny a także na VI Dyrektywę Unii Europejskiej skonstatował, że sprzedaż majątku osobistego (towaru) nie może być potraktowana jako profesjonalna działalność gospodarcza, a więc nie podlega podatkowi od towarów i usług. To zaś oznacza, iż bezcelowym jest dalsze doprecyzowanie stanu faktycznego, gdy brak jest podstaw do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług. W zaskarżonej decyzji z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podkreślił, że powodem uchylenia postanowienia był brak wyczerpującego przedstawienia przez wnioskodawcę stanu faktycznego. Przede wszystkim podatnik nie podał na ile działek budowlanych został podzielony grunt oraz kiedy dokonał pierwszej sprzedaży działek i jakiej ilości działek ta sprzedaż dotyczyła. Odnosząc się do zarzutów odwołania stwierdził, że nie mogły być one uwzględnione, bowiem przedmiotem decyzji odwoławczej może być tylko ocena zasadności uchylenia postanowienia, a nie merytoryczne rozpoznanie sprawy będącej przedmiotem wniosku podatnika. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając organowi naruszenie: art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, art. 210 § 4, 233 § 1, art. 234 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi ponowiono argumentację przedstawioną już w odwołaniu. Podkreślono, że nie jest działalnością gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, lecz spożytkowany w celach własnych, nawet gdy dotyczy to sprzedaży kilku działek. Organ pominął uzupełnienie opisu stanu faktycznego, badając ten stan co do "istoty", co nie jest zamierzeniem ustawodawcy. Nie ma bowiem w tym przypadku znaczenia, czy z majątku własnego osoby fizycznej zostanie wydzielona jedna duża działka, czy też ta działka zostanie podzielona na większą ilość mniejszych. Trzeba też mieć na uwadze, że na utworzone działki budowlane właściciel może nie znaleźć nabywcy, co strona podnosiła w toku postępowania. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Na wstępie należy podkreślić, iż w świetle art. 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrole tę sprawują stosując jedynie kryterium legalności, a więc zgodności z prawem zaskarżonych aktów. Nie kierują się zasadami słuszności, czy sprawiedliwości społecznej. Rozpoznając skargę w świetle powołanych wyżej kryteriów należy uznać, iż nie jest ona zasadna. Przechodząc do meritum sprawy należy podkreślić, że przesłanką do uchylenia postanowienia w przedmiocie interpretacji prawa podatkowego nie była wadliwość tej interpretacji w sensie merytorycznym, lecz naruszenie przepisu art. 14a § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) polegające na tym, że wnioskodawca nie przedstawił w sposób wyczerpujący stanu faktycznego. Podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowi art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem "organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie, o którym mowa w art. 14a § 4 z urzędu, jeżeli postanowienie rażąco narusza prawo, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym także jeżeli niezgodność z prawem jest wynikiem zmiany przepisów". W tej sprawie organ odwoławczy uznał, że postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G., w przedmiocie interpretacji prawa podatkowego, w sposób rażący narusza prawo, tj. przepis art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej. Przepis ten nakłada na podatnika, ubiegającego się o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, obowiązek wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Nie ulega wątpliwości, że w rozpoznawanej sprawie wniosek skarżącego daleki był od wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego. Za trafne należy uznać spostrzeżenie organu podatkowego, że skarżący nie przedstawił istotnych informacji dotyczących stanu faktycznego, tj. nie wskazał ilości działek budowlanych jakie powstały w wyniku podziału nieruchomości rolnej, a także kiedy dokonał pierwszej sprzedaży działek budowlanych oraz w jakiej ilości. Podkreślenia wymaga, iż organ podatkowy pierwszej instancji, przed wydaniem postanowienia w przedmiocie interpretacji prawa podatkowego, zobowiązany był w pierwszej kolejności do zbadania czy wniosek spełnia wymogi formalne ( m.in. wyczerpujące przedstawienia stanu faktycznego), a w przypadku stwierdzenia braków w tym zakresie powinien wezwać podatnika do ich uzupełnienia w trybie art. 169 § 1 i 2 w związku z art. 14a § 5 Ordynacji podatkowej. Dopiero po ich uzupełnieniu mógł przystąpić do merytorycznej oceny stanowiska zaprezentowanego przez podatnika. W tych okolicznościach uprawnione jest stwierdzenie, że organ pierwszej instancji swoim rozstrzygnięciem z dnia [...] r. rażąco naruszył przepis normujący tryb wydawania interpretacji podatkowych, tj. art. 14a § 2 Ordynacji podatkowej, bowiem wydał postanowienie, w którym uznał za prawidłowe stanowisko podatnika w sytuacji, kiedy podatnik nie przedstawił w sposób wyczerpujący stanu faktycznego, a to uzasadniało uchylenie takiego rozstrzygnięcia w trybie art. 14b § 5 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Nie ma też racji strona skarżąca twierdząc, że Dyrektor Izby Skarbowej, po otrzymaniu dodatkowych informacji odnośnie stanu faktycznego, mógł dokonać oceny prawidłowości stanowiska podatnika, bowiem sugestia skarżącej nie uwzględnia przepisów o właściwości organów w sprawach dotyczących udzielania pisemnej interpretacji prawa podatkowego. Stosownie do art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej naczelnik urzędu skarbowego ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. To zaś oznacza, że gdyby Dyrektor Izby Skarbowej w K., zgodnie z sugestią strony skarżącej, dokonał oceny stanowiska podatnika, na podstawie nowego stanu faktycznego (innego niż przedstawiony organowi pierwszej instancji), to w istocie rzeczy wydałby po raz pierwszy rozstrzygnięcie w sprawie interpretacji prawa podatkowego zamiast naczelnika urzędu skarbowego, a tym samym rozstrzygnięcie takie byłoby obarczone wadą nieważności w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, gdyż naruszałoby przepisy o właściwości. Na koniec dodać przyjdzie, że organ drugiej instancji w zaskarżonym rozstrzygnięciu nie stwierdził, że sprzedaż działek przez stronę skarżącą będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz jedynie wskazał, że organ pierwszej instancji po ustaleniu "wyczerpującego stanu faktycznego" dokona ponownej oceny stanowiska podatnika. Zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sąd może uwzględnić skargę na decyzję administracyjną i uchylić ją tylko w razie stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponieważ w niniejszej sprawie Sąd nie dopatrzył się po stronie orzekających organów tego typu naruszeń prawa - oddalił skargę B. K. w trybie art. 151 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.