III SA/Gl 1139/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, , , po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2010 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi "A" S.A. w T. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego p o s t a n a w i a: odmówić podjęcia zawieszonego z urzędu postępowania sądowego. Zaskarżoną tu decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K., powołując się na art. 233 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] r. nr [...] odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym za [...] 2007 r. w kwocie [...] zł. Stan sprawy przedstawia się następująco: Spółka zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego w K. o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za [...] 2007 r., podnosząc niezgodność polskich przepisów z przepisami wspólnotowymi w zakresie opodatkowania podatkiem akcyzowym sprzedaży energii elektrycznej przez producentów. W ocenie strony, podatek akcyzowy zapłacony w [...] 2007 r. był podatkiem nienależnym (nadpłaconym), gdyż Spółka od [...] 2006 r. nie jest podatnikiem podatku akcyzowego od dostawy energii elektrycznej na rzecz dystrybutora. Uzasadniając swoje stanowisko Spółka wyjaśniła, że przedmiotem jej działalności jest produkcja oraz sprzedaż ciepła i energii elektrycznej. Wskazała też, że część energii elektrycznej zużyła na potrzeby własne, część zaś sprzedała dystrybutorowi, który dopiero zakupioną energię elektryczną przesyła i sprzedaje odbiorcom końcowym. Podniosła również, że naliczała podatek akcyzowy od wyprodukowanej, ale zużytej na własne potrzeby energii elektrycznej, jako konsument oraz na potrzeby produkcji. Równocześnie wyraziła pogląd, że przepisy krajowe regulujące podatek akcyzowy nakazujące opodatkowanie tym podatkiem czynności sprzedaży energii elektrycznej przez producentów są od dnia [...] 2006 r. niezgodne z prawem wspólnotowym, a mianowicie z art. 21 ust. 5 Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania wyrobów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. UE. L.03.283.51, zwanej dalej Dyrektywą energetyczną), na mocy którego to przepisu obowiązek zapłaty podatku akcyzowego powstaje dopiero z chwilą dostawy energii elektrycznej przez dystrybutora (redystrybutora) do odbiorcy końcowego, czyli konsumenta energii elektrycznej. W związku z tym, mając na uwadze zasadę pierwszeństwa prawa wspólnotowego nad prawem krajowym, na zasadzie art. 90 ust. 1 i art. 91 ust. 1 i 3 Konstytucji RP Spółka uznała, że jako producent energii elektrycznej od tej daty nie powinna płacić podatku akcyzowego od wytwarzania energii elektrycznej i ma prawo wystąpić o zwrot nadpłaty podatku już uiszczonego. W skardze na tę decyzję pełnomocnik Spółki zarzucając naruszenie art. 21 ust. 5 Dyrektywy energetycznej, naruszenie art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 249 ust. 3 TWE poprzez odmowę stwierdzenia nadpłaty, naruszenie art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez błędną wykładnię wniósł o jej uchylenie w całości. W uzasadnieniu przywołał zaprezentowane już we wniosku, a także podczas postępowania podatkowego stanowisko W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Postanowieniem z 2 kwietnia 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zawiesił z urzędu postępowanie w sprawie powołując się na art. 125 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). W ocenie Sądu, rozstrzygnięcie sprawy zależało od wyniku innego toczącego się postępowania sądowego, ponieważ postanowieniem z 18 lutego 2009 r., sygn. akt I FSK 1722/08 Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 187 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przedstawił składowi siedmiu sędziów NSA do rozstrzygnięcia zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości: "Czy w świetle art. 72 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) powstaje nadpłata w podatku akcyzowym, podlegająca zwrotowi w sytuacji, gdy ciężar podatku poniósł nabywca opodatkowanego towaru?" Postanowieniem z 26 sierpnia 2009 r., sygn. akt I FZ 214/09 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił zażalenie na wskazane postanowienie z 2 kwietnia 2009 r. zawieszające postępowanie sądowe prezentując w uzasadnieniu następujący pogląd: "Jednocześnie należy podnieść, że praktyka sądowa opowiada się za szerokim rozumieniem pojęcia "rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania" wychodząc poza tradycyjne rozumienie prejudycjalności postępowania. W szczególności zauważa się, że chodzi o te przypadki, gdy zawieszenie postępowania następuje z uwagi na skierowanie, na tle innej sprawy zawisłej przed sądem lub rozbieżności występujących w orzecznictwie, zagadnienia prawnego w celu podjęcia stosownej uchwały przez skład rozszerzony NSA stosownie do art. 15 § 1 pkt 2 i 3, art. 187 i art. 269 P.p.s.a. Uznaje się, że ten kierunek celowościowej wykładni tego przepisu, mimo że odbiega od jego literalnego brzmienia, odpowiada istocie sądownictwa administracyjnego, w którym jednolitość orzecznictwa ma dużo większe znaczenie niż w sądownictwie powszechnym. Zadaniem sądu administracyjnego jest bowiem kontrola zgodności z prawem działalności administracji publicznej. Wobec tego zjawiskiem wysoce niepożądanym i utrudniającym praworządne działanie administracji jest odmienne stanowisko sądu, co do wykładni i stosowania prawa w sprawach o analogicznym lub zbliżonym stanie prawnym i faktycznym, które mają być rozstrzygnięte w sposób wiążący dla innych składów orzekających (...). Przedmiotem postępowania w badanej sprawie jest decyzja, w której organ podatkowy odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. Skoro zatem, w skardze na tę decyzję strona sformułowała m.in. zarzut naruszenia art. 72 § 1 O.p., przez jego błędną wykładnię poprzez przyjęcie, że znaczenie dla prawa otrzymania zwrotu nadpłaty podatku nie ma fakt zapłacenia tego podatku nienależnie, ani nawet fakt rzeczywistego poniesienia ekonomicznego ciężaru tego podatku przez podatnika, lecz fakt istnienia hipotetycznej, choć niezrealizowanej możliwości przeniesienia tego ciężaru na inny podmiot, to rozstrzygnięcie przez NSA w kwestii, czy powstanie nadpłata w sytuacji poniesienia ekonomicznego ciężaru podatku przez inny niż podatnik podmiot, na tle omawianej sprawy miało, jeśli nie rzeczywiste to co najmniej potencjalne znaczenie dla jej rozstrzygnięcia. Zasadne było bowiem przekonanie Sądu, że dla interpretacji wskazanego przepisu i oceny zarzutów skargi, istotne może być zaakceptowanie bądź wykluczenie istnienia przeszkody w stwierdzeniu nadpłaty w postaci nie poniesienia rzeczywistego ciężaru podatku przez podatnika. Ocena dokonanej przez organy wykładni przepisów mających zastosowanie w sprawie, może mieć miejsce dopiero na tle zaakceptowanego przez Sąd I instancji ustalonego przez nie stanu faktycznego sprawy. Przy czym wskazać należy, że Sąd zaskarżonym postanowieniem nie przesądził odnośnie elementów należących do stanu faktycznego sprawy w zakresie poniesienia, czy też nie przez podatnika ekonomicznego ciężaru podatku. Wyraził jedynie przekonanie, że rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego przez NSA może mieć wpływ na kontrolę legalności wydanej w sprawie decyzji." W dniu 13 lipca 2009 r., sygn. akt I FPS 4/09 Naczelny Sąd Administracyjny podjął następującą uchwałę: "Przepis art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) nie stoi na przeszkodzie zwrotowi nadpłaty w podatku akcyzowym także wtedy, gdy ciężar podatku poniósł nabywca opodatkowanego towaru." Postanowieniem z 5 października 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach podjął zawieszone postępowanie. Następnie kolejnym postanowieniem z 3 grudnia 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zawiesił z urzędu postępowanie w sprawie powołując się na art. 125 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), ponieważ postanowieniem z 15 października 2009 r., sygn. akt I FSK 240/08 Naczelny Sąd Administracyjny skierował do Trybunału Konstytucyjnego pytanie prawne dotyczące niekonstytucyjności art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) w zakresie, w jakim nie warunkuje zwrotu nadpłaty od tego kto poniósł ekonomiczny ciężar podatku. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, rozstrzygnięcie rozpoznawanej sprawy zależy od wyniku toczącego się postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym. Pismem z [...] 2010 r. pełnomocnik strony skarżącej wniósł o podjęcie zawieszonego postępowania wyrażając przy tym pogląd, iż zagadnienie konstytucyjności art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie ma wpływu na rozstrzygnięcie tej sprawy. Swoje stanowisko uzasadnił powołując się na wskazane we wniosku orzecznictwo sądowe. W jego ocenie, z uwagi na fakt, że skoro zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, ponieważ odmowa stwierdzenia nadpłaty nastąpiła bez uprzedniego określenia decyzją wysokości zobowiązania podatkowego w sytuacji, kiedy ze skorygowanej deklaracji wynikała nadpłata, to winna zostać ona uchylona na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z tego też powodu, orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego nie może mieć żadnego wpływu na rozstrzygnięcie rozpoznawanej sprawy. Na końcu, pełnomocnik wskazał jako podstawę prawną uzasadniającą podjęcie zawieszonego postępowania art. 128 § 1 pkt 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Przepis art. 125 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) przewiduje, że Sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku toczącego się postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym. Postanowieniem z 3 grudnia 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zawiesił z urzędu postępowanie w sprawie powołując się na tę przesłankę, prezentując przy tym w uzasadnieniu stanowisko, które nadal podtrzymuje. To orzeczenie stało się prawomocne 24 grudnia 2009 r., ponieważ strony nie wniosły na nie przysługującego zażalenia do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z kolei, według art. 128 § 1 pkt 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd postanowi podjąć postępowanie z urzędu, gdy ustanie przyczyna zawieszenia, w szczególności gdy rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego postępowania - od dnia uprawomocnienia się orzeczenia kończącego to postępowanie; sąd może jednak i przedtem, stosownie do okoliczności, podjąć dalsze postępowanie. Z tej regulacji prawnej wynika zatem, że podjęcie zawieszonego z urzędu postępowania jeszcze przed wydaniem orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny jest uprawnieniem Sądu, z którego może skorzystać mając na uwadze okoliczności, które pojawiły się po uprawomocnieniu się postanowienia o zawieszeniu. W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom pełnomocnika strony skarżącej brak jest podstaw do podjęcia zawieszonego postępowania przed wydaniem orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny. Ponadto Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w pełni podziela argumentację zaprezentowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanej już sprawie o sygn. I FZ 214/09: "Jednocześnie należy podnieść, że praktyka sądowa opowiada się za szerokim rozumieniem pojęcia "rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania" wychodząc poza tradycyjne rozumienie prejudycjalności postępowania. W szczególności zauważa się, że chodzi o te przypadki, gdy zawieszenie postępowania następuje z uwagi na skierowanie, na tle innej sprawy zawisłej przed sądem lub rozbieżności występujących w orzecznictwie, zagadnienia prawnego w celu podjęcia stosownej uchwały przez skład rozszerzony NSA stosownie do art. 15 § 1 pkt 2 i 3, art. 187 i art. 269 P.p.s.a. Uznaje się, że ten kierunek celowościowej wykładni tego przepisu, mimo że odbiega od jego literalnego brzmienia, odpowiada istocie sądownictwa administracyjnego, w którym jednolitość orzecznictwa ma dużo większe znaczenie niż w sądownictwie powszechnym. Zadaniem sądu administracyjnego jest bowiem kontrola zgodności z prawem działalności administracji publicznej. Wobec tego zjawiskiem wysoce niepożądanym i utrudniającym praworządne działanie administracji jest odmienne stanowisko sądu, co do wykładni i stosowania prawa w sprawach o analogicznym lub zbliżonym stanie prawnym i faktycznym, które mają być rozstrzygnięte w sposób wiążący dla innych składów orzekających (...). Przedmiotem postępowania w badanej sprawie jest decyzja, w której organ podatkowy odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym. Skoro zatem, w skardze na tę decyzję strona sformułowała m.in. zarzut naruszenia art. 72 § 1 O.p., przez jego błędną wykładnię poprzez przyjęcie, że znaczenie dla prawa otrzymania zwrotu nadpłaty podatku nie ma fakt zapłacenia tego podatku nienależnie, ani nawet fakt rzeczywistego poniesienia ekonomicznego ciężaru tego podatku przez podatnika, lecz fakt istnienia hipotetycznej, choć niezrealizowanej możliwości przeniesienia tego ciężaru na inny podmiot, to rozstrzygnięcie przez NSA w kwestii, czy powstanie nadpłata w sytuacji poniesienia ekonomicznego ciężaru podatku przez inny niż podatnik podmiot, na tle omawianej sprawy miało, jeśli nie rzeczywiste to co najmniej potencjalne znaczenie dla jej rozstrzygnięcia. Zasadne było bowiem przekonanie Sądu, że dla interpretacji wskazanego przepisu i oceny zarzutów skargi, istotne może być zaakceptowanie bądź wykluczenie istnienia przeszkody w stwierdzeniu nadpłaty w postaci nie poniesienia rzeczywistego ciężaru podatku przez podatnika. Ocena dokonanej przez organy wykładni przepisów mających zastosowanie w sprawie, może mieć miejsce dopiero na tle zaakceptowanego przez Sąd I instancji ustalonego przez nie stanu faktycznego sprawy. Przy czym wskazać należy, że Sąd zaskarżonym postanowieniem nie przesądził odnośnie elementów należących do stanu faktycznego sprawy w zakresie poniesienia, czy też nie przez podatnika ekonomicznego ciężaru podatku. Wyraził jedynie przekonanie, że rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego przez NSA może mieć wpływ na kontrolę legalności wydanej w sprawie decyzji." W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, rozstrzygnięcie rozpoznawanej sprawy nadal zależy od wyniku toczącego się postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym. Mając na uwadze powyższe orzeczono o odmowie podjęcia zawieszonego postępowania.