III SA/Gl 1252/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Krzysztof Wujek Sędzia WSA Marzanna Sałuda po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 17 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w R. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie kosztów badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K., po rozpatrzeniu zażalenia "A" Spółki z o.o. z siedzibą w R., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie obciążenia ww. Spółki kosztami w wysokości [...] zł wynikającymi z badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych. W podstawie prawnej organ powołał art. 233 § 1 pkt 1, art. 267 § 1 pkt 4, art. 269 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 dalej jako "O.p.") oraz art. 8, art. 23b ust. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm. - dalej jako "u.g.h."). Powyższe rozstrzygnięcie zostało wydane w następującym stanie faktycznym. W dniu [...] r. funkcjonariusze celni Urzędu Celnego w B. przeprowadzili kontrolę w punkcie gier na automatach o niskich wygranych mieszczącym się w lokalu o nazwie "B", przy ul. [...] w Z.. Działalność w zakresie urządzania gier na automatach o niskich wygranych w tym punkcie prowadziła Spółka z o.o. "A" posiadająca zezwolenie ma urządzanie gier na automatach o niskich wygranych, udzielone przez Dyrektora Izby Skarbowej w K. decyzją nr [...] z dnia [...] r. W wyniku kontroli i przeprowadzonego eksperymentu ustalono, że sporny automat SUPER BANK o numerze fabrycznym [...] i poświadczeniu rejestracji [...] nie spełnia warunków określonych w ustawie o grach hazardowych. W związku z tym, Naczelnik Urzędu Celnego w B. pismem z dnia [...] r. poinformował Spółkę, że zatrzymany ww. automat zostanie poddany badaniu sprawdzającemu w jednostce badającej upoważnionej przez Ministra Finansów, a następnie pismem z dnia [...] r. zlecił Politechnice "C" jako jednostce badającej posiadającej upoważnienie Ministra Finansów, określone w art. 23 f ustawy o grach hazardowych- przeprowadzenie stosownego badania. O wydaniu takiego zlecenia poinformowano stronę pismem z dnia [...] r. Po wykonaniu badań Politechnika "C" pismem z dnia [...]r. przesłała m.in. opinię dotyczącą spornego automatu, łącznie z fakturą VAT za wykonaną usługę. W opinii jednostka badająca stwierdziła, że badany automat SUPER BANK o numerze fabrycznym [...] nie spełnia wymagań ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych. Naczelnik Urzędu Celnego w B. postanowieniem z dnia [...]r., doręczonym stronie w dniu [...]r., wszczął z urzędu postępowanie w celu cofnięcia poświadczenia rejestracji automatu do gier SUPER BANK o numerze fabrycznym [...] i poświadczeniu rejestracji [...]. Mając na uwadze wynik badania sprawdzającego oraz treść art. 23b ust. 5 u.g.h., Naczelnik Urzędu Celnego w B. postanowieniem nr [...] z dnia [...] r. obciążył Spółkę z o.o. "A" kosztami w wysokości [...] zł, powstałymi w wyniku badania sprawdzającego spornego automatu do gier. Zażalenie na powyższe rozstrzygnięcie wniosła Spółka zarzucając temu rozstrzygnięciu naruszenie: 1. art. 8 i art. 9 w zw. z art. ł akapit 1 pkt 1, 3, 4 i 11 Dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt la, 2, 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych, art. 2, art. 7, art. 91 ust. 1-3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (trzecia izba) z dnia 19 lipca 2012r. (sprawy połączone C-213/11, C-21/4/11 i C-217/11 (Dz.U.UE.C.2012.295.12/1) - poprzez zastosowanie w sprawie przepisów ustawy o grach hazardowych - w szczególności art. 23b ust. 1, 4, 5 w zw. w związku z przepisem art. 129 ust. 1-3 ww. ustawy, jako przepisów bezskutecznych, wobec braku ich notyfikacji Komisji Europejskiej w sytuacji, gdy brak takiej notyfikacji pozbawia te przepisy mocy wiążącej; jak również poprzez zastosowanie przepisów ustawy o grach hazardowych pomimo ich bezskuteczności z uwagi na brak notyfikacji tej ustawy do Komisji Europejskiej; ponadto z ostrożności strona zarzuciła naruszenie: 2. art. 23 b ust 4 ustawy o grach hazardowych z zw. z przepisami Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne {Dz.U.2004.94.913), poprzez mylne przyjęcie, iż koszt badania sprawdzającego ustalony został na poziomie średniej stawki rynkowej i winien wynieść [...] zł., podczas gdy koszt omawianego badania ustalony w oparciu o pozycję 136 załącznika do ww. Rozporządzenia, a także koszt wg średniej stawki rynkowej- wynosi 900.00 zł. 3. art. 23b ust 5 ustawy o grach hazardowych, poprzez mylne przyjęcie, iż przeprowadzone badanie sprawdzające z którego sporządzona miała zostać ww. opinia potwierdziło, iż poddany temu badaniu automat do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie - i obciążanie tym kosztem Spółkę "A" - bez uprzedniego zapoznania jej z treścią tejże opinii celem zweryfikowania zajścia przesłanki o której mowa w powołanym przepisie. Wskazując na powyższe zarzuty Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu zażalenia strona podniosła, że w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie, a koszty badań nie powinny przekraczać średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania. Strona zarzuciła, że organ, przy ustalaniu kosztów badania nie skorzystał z pozycji 136 załącznika Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie ryczałtowych stawek za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne (Dz.U.2004.94.913) - który to przepis wskazuje stawkę opłaty za badanie sprawdzające. Zdaniem strony organ nie odniósł się do omawianego kosztu badań do jakichkolwiek cen rynkowych. Dodatkowo strona zarzuciła, że niedoręczenie jej stosownego wyniku badań uniemożliwia jej zweryfikowanie, czy jednostka badająca rzeczywiście stwierdziła, że przebadany automat nie spełnia warunków ustawowych. Zarzuciła również, że nie została zapoznana z rachunkiem wystawionym przez jednostkę badającą, co narusza art. 23b ust. 1-5 ustawy o grach hazardowych. Skarżąca podniosła, że przepisy art. 23b ust. 1 i art. 23b ust. 5 ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych nie powinny być w niniejszej sprawie stosowane, ponieważ wprost odnosi się do warunków określonych w art. 129 ust. 1 i ust. 3 ustawy - który, jako przepis techniczny i nienotyfikowany Komisji Europejskiej - pozostaje w niniejszej sprawie bezskuteczny, o czym świadczy wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012r., w połączonych sprawach C-213/11, C-214/11 i C-217/11. Dyrektor Izby Celnej w K. w postępowaniu odwoławczym postanowił dopuścić jako dowód w sprawie pismo "D" z dnia [...]r oraz pismo "E" Sp. z o.o. Oddział w Polsce z dnia [...]r.- jako jednostek badających upoważnionych przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier z informacjami o wysokości kosztów takich badań. Na podstawie art. 200 § 1 w związku z art. 123 § 1 O.p. pismem z dnia [...]r. Spółka została powiadomiona o możliwości zapoznania się z aktami sprawy i możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, jednak z przysługującego jej prawa Spółka nie skorzystała. Dyrektor Izby Celnej, utrzymując w mocy zakwestionowane rozstrzygnięcie i obszernie uzasadniając zajęte stanowisko wskazał, że zgodnie z art. 129 ust. 1 u.g.h. działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach na podstawie zezwoleń udzielonych przed dniem wejścia w życie ustawy jest prowadzona, do czasu wygaśnięcia tych zezwoleń, przez podmioty, których im udzielono, według przepisów dotychczasowych, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Z dniem 14 lipca 2011r, weszła w życie ustawa z dnia 26 maja 2011r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2011r., nr 134, poz. 779). Zgodnie z art. 11 ust. 2 tej ustawy przepisy art. 23a-23c i art. 23e ust. 1 i 2 ustawy zmienianej w art. 1 oraz przepisy wydane na podstawie art. 23d i art. 23e ust. 3 ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się odpowiednio również do eksploatacji automatów i automatów o niskich wygranych przez podmioty prowadzące na podstawie art. 129 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, do czasu wygaśnięcia udzielonego zezwolenia, działalność w zakresie gier na automatach urządzanych w salonach gier na automatach oraz w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, przy czym w przypadku automatów o niskich wygranych właściwość miejscową naczelników urzędów celnych ustala się według miejsca lokalizacji punktu gry na automatach o niskich wygranych. Z kolei, przepis art. 267 § 1 pkt 4 O.p. stanowi, iż stronę obciążają koszty przewidziane w odrębnych przepisach. Wysokość kosztów postępowania, które obowiązana jest ponieść strona, oraz termin i sposób ich uiszczenia organ podatkowy ustala w drodze postanowienia (art. 269 O.p.). W sprawie kosztów postępowania wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie (art. 270a O.p.). Ustawa z dnia 26 maja 2011r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw wprowadziła nowe przepisy art. 23a - art. 23f. W przepisach tych uregulowano m.in. zasady przeprowadzania badań sprawdzających automatów do gier oraz wskazano (w art. 23b ust. 4 i 5), że koszty badań sprawdzających nie powinny przekraczać średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania, a w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie. Oznacza to, że od dnia 14 lipca 2011r. kosztami badania sprawdzającego obciąża się podmiot eksploatujący, gdy wynik tego badania wykaże niespełnienie przez automat warunków określonych w ustawie. Organ zauważył, że Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją nr [...] z dnia [...] r., udzielił Spółce z o.o. "A" zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa [...], w punktach gier wymienionych w załączniku nr 1 do zezwolenia. Niniejsze zezwolenie zostało zmienione decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. nr [...] z dnia [...]r., poprzez wpisanie do załącznika punktu gier na automatach o niskich wygranych zlokalizowanego w lokalu o nazwie "B", ul. [...], [...] Z.. W dniu 31 października 2009r. weszła w życie ustawa z dnia 27 sierpnia 2009r. o Służbie Celnej (Dz. U. z 2009r., nr 168, poz. 1323), która w art. 197 pkt 11 przeniosła kompetencje dyrektorów izb skarbowych w sprawie udzielania zezwoleń na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie, między innymi, gier na automatach o niskich wygranych (art. 24 ust. 1 b o grach i zakładach wzajemnych) na dyrektorów izb celnych. Na mocy przepisów ww.ustawy o Służbie Celnej w dniu [...] r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w B. przeprowadzili w ww. punkcie gier kontrolę urządzania i prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych, w ramach których przeprowadzono w drodze eksperymentu doświadczenie możliwości gry na automacie o niskich wygranych o nazwie SUPER BANK o numerze fabrycznym [...] i poświadczeniu rejestracji [...]. Z analizy zgromadzonego w toku postępowania prowadzonego przez organ pierwszej instancji materiału dowodowego wynika, że w wyniku dokonanych ustaleń kontroli automatu nazwie SUPER BANK o numerze fabrycznym [...] i poświadczeniu rejestracji [...], Naczelnik Urzędu Celnego w B., powziął uzasadnione podejrzenie, że przedmiotowy automat do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, w związku z powyższym, pismem z dnia [...] r. zlecił Politechnice "C", jako jednostce badającej upoważnionej przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier przeprowadzenie ww. automatu do gier, o czym poinformowano również Spółkę z o.o. "A" pismem z dnia [...] r. Wskazana jednostka badająca sporządziła opinię nr [...] z dnia [...]r., zawierającą ocenę, że badany automat (SUPER BANK o numerze fabrycznym [...] i poświadczeniu rejestracji [...]) nie spełnia wymagań ustawy o grach hazardowych i związanych z tą ustawą aktów prawnych dla automatów o niskich wygranych. W opinii końcowej stwierdzono możliwość prowadzenia gier przy stawce przekraczającej dopuszczalną przepisami. Zaistnienie przesłanki z art. 23b ust. 5 u.g.h., tj. niespełnianie przez automat warunków określonych w ustawie, uzasadnia obciążenie podmiotu eksploatującego automat kosztami badania sprawdzającego. Jak wynika z faktury [...] z dnia [...]r., przesłanej przez Politechnikę "C" koszt badania automatu do gier o nazwie SUPER BANK o numerze fabrycznym [...] i poświadczeniu rejestracji [...] wyniósł [...] zł brutto. W związku z ustaleniami zawartymi w sporządzonej na potrzeby niniejszej sprawy opinii został spełniony warunek z art. 23b ust. 5 ustawy, pozwalający obciążyć kosztami badania sprawdzającego Spółkę. Organ zajęte w sprawie stanowisko poparł orzecznictwem sądowoadministracyjnym, a w szczególności powołał się m.in. na wyrok WSA w Białymstoku z dnia 6 czerwca 2013 r. w sprawie sygn. II SA/Bk 106/13. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w K. powyższe orzeczenie wyraźnie wskazuje na bezzasadność zarzutów strony dotyczących niezasadnego zastosowania w niniejszej sprawie art. 23b ust. 1 i art., 23b ust. 5 ustawy o grach hazardowych, jako bezpośrednio odnoszących się do przepisów art. 129 ust. i i art. 129 ust. 3, które zdaniem strony są przepisami "technicznymi", a zatem niemogącymi być podstawą orzeczenia. Za bezpodstawny uznał zarzut strony o braku możliwości stosowania przepisów ustawy o grach hazardowych, z uwagi na brak ich notyfikacji Komisji Europejskiej, szczególnie tych, które nie były przedmiotem badania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej i orzeczonej w dniu 19 lipca 2012r.w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11. Podkreślił, że ustawa o grach hazardowych przeszła proces legislacyjny i weszła do polskiego obrotu prawnego w dniu 1 stycznia 2010r. Nie została uchylona, a Trybunał Konstytucyjny nie orzekł o jej niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej. Dodatkowo zaznaczył, że przepisy będące podstawą niniejszej decyzji zostały wprowadzone do porządku prawnego ustawą z dnia 26 maja 2011r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 201 lr., nr 134, poz. 779), która, jak wynika z pisma Kancelarii Premiera RP nr RM 10-2-10 z dnia 28 stycznia 2011r. (druk sejmowy 3860 VI Kadencji Sejmu - www.sejm.gov.pl) zostały notyfikowane Komisji Europejskiej. Odnosząc się do zarzutu zażalenia dotyczącego wysokości kosztów badania spornego automatu, które zgodnie z przepisami nie powinny przekraczać średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, że wskazana przez stronę opłata w wysokości 900,00 zł stosowana przez laboratoria celne nie jest prawdziwym kosztem badań, lecz ustaloną przez Ministra Finansów kwotą ryczałtową, którą laboratoria celne mogą pobierać za wykonane badania. W związku z zarzutem strony, że organy celne nie zbadały, czy koszt badania nie przekracza średniej stawki stosowanej za dany rodzaj badania Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał na dopuszczone postanowieniem z dnia [...]r. pisma jednostek badających upoważnionych przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a w szczególności "D" z dnia [...]r. oraz "E" Sp. z o.o. Oddział w Polsce z dnia [...]r. Z pism tych wynika, że koszt badania jednego automatu w "D" w pełnym zakresie określonym w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012r. wynosi 25 000,00 zł netto. Laboratorium nie przewiduje żadnego systemu ulg i rabatów, a czas wykonania badań wynosi 8 tygodni od dnia dostarczenia automatu do laboratorium, natomiast koszt badania jednego automatu w Spółce z o.o. "E" waha się pomiędzy 4000 a 20000 EUR netto, badania prowadzone są w laboratorium w G., do którego należy dostarczyć automat na koszt zleceniodawcy. W konsekwencji organ uznał, że koszt w wysokości [...] zł nie przekracza średnich stawek stosowanych przez jednostki badające za przeprowadzenie badania sprawdzającego automatu. Odnosząc się do zarzutu braku doręczenia opinii jednostki badającej - w celu jej weryfikacji organ zauważył, że Spółka była pisemnie poinformowana o fakcie zlecenia badań jednostce badającej, a następnie została powiadomiona o możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, możliwości zgłaszania żądań, wypowiadania się w sprawie tego materiału, z którego to uprawnienia nie skorzystała. Ponadto, w postępowaniu wpadkowym dotyczącym obciążenia kosztami badania sprawdzającego ocenie nie podlegają czynności organu przeprowadzone w postępowaniu głównym dotyczącym cofnięcia rejestracji automatu. Natomiast w postępowaniu w przedmiocie kosztów tego badania ocenia się wyłącznie spełnienie formalnych warunków do obciążenia tymi kosztami, określonych w art. 23b ustawy – które w niniejszej sprawie zostały spełnione. Wskazano przy tym, że z zebranego materiału dowodowego wynika, że istniało uzasadnione podejrzenie, iż sporny automat nie spełnia warunków określonych w ustawie – co potwierdza wynik kontroli spornego automatu przeprowadzonej w dniu [...] r. przez pracowników Urzędu Celnego w B.. W czasie kontroli stwierdzono bowiem, że automat umożliwia grę za stawki wyższe od dozwolonych ustawą o grach hazardowych. Strona, w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - prawa procesowego tj. art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez utrzymanie zaskarżonego postanowienia w mocy i bezpodstawne przyjęcie, iż nie podlega ona uchyleniu pomimo, iż zostało wydane z rażącym naruszeniem prawa, - art. 23b ust. 4 u.g.h. w związku z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzane przez laboratoria celne (Dz. U. z 2004r., nr 94, poz. 913) poprzez mylne przyjęcie, iż koszt badania sprawdzającego ustalony został na poziomie średniej stawki rynkowej i winien wynieść [...] zł, podczas, gdy koszt omawianego badania ustalony w oparciu o pozycję 136 załącznika do ww. rozporządzenia - wynosi 900 zł, a także poprzez obciążenie tym kosztem skarżącą Spółkę bez stosownego porównania wskazanego kosztu do tychże cen rynkowych, - prawa materialnego - art. 129 ust. 1 i 3 w związku z art. 23b ust. 1, art. 23b ust. 5 u.g.h., poprzez błędną wykładnię i uznanie w jej wyniku, iż badany automat nie spełnia warunków określonych w tym przepisie i umożliwia grę o wygrane wyższe lub stosowanie stawek wyższych, niż przewidziane w art. 129 ust. 3 ww. ustawy mimo, iż fakt spełniania wspomnianego warunku był uprzednio wielokrotnie badany przez szereg organów i podmiotów, skarżąca nie dokonywała w badanym automacie zmian, a w zakresie omawianego warunku - nie przeprowadzono prawidłowo dowodu z negatywnej opinii jednostki badającej; ponadto Spółka zarzuciła naruszenie: -art. 8 i art. 9 w zw. z art. ł akapit 1 pkt 1, 3, 4 i 11 Dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 w zw. z § 2 pkt la, 2, 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych, art. 2, art. 7, art. 91 ust. 1-3 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej oraz wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (trzecia izba) z dnia 19 lipca 2012r. (sprawy połączone C-213/11, C-21/4/11 i C-217/11 (Dz.U.UE.C.2012.295.12/1) - poprzez zastosowanie w sprawie przepisów ustawy o grach hazardowych - w szczególności art. 23b ust. 1, 4, 5 w zw. w związku z przepisem art. 129 ust. 1-3 ww. ustawy, jako przepisów bezskutecznych, wobec braku ich notyfikacji Komisji Europejskiej w sytuacji, gdy brak takiej notyfikacji pozbawia te przepisy mocy wiążącej W uzasadnieniu skargi Strona, podważając skuteczność przepisów będących podstawą orzeczenia wskazała, że koszty badania sprawdzającego nie powinny przekroczyć średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania. Skarżąca podniosła, że przepis art. 23b ust. 1, art. 23 ust. 5 ustawy o grach hazardowych nie powinien być w niniejszej sprawie stosowany, ponieważ wprost odwołuje się do warunków określonych w art. 129 ust. 1 i ust. 3 ustawy o grach hazardowych, który, jako przepis techniczny i nienotyfikowany Komisji Europejskiej pozostaje w niniejszej sprawie bezskuteczny. Mając powyższe na uwadze skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i postanowienia organu I instancji, a nadto o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę organ II instancji, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i jego obszerną argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270, dalej powoływana jako p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Sąd uwzględniając skargę stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Celnej w K. zarzucić naruszenia przepisów prawa krajowego i unijnego. Przedmiotem kontroli sądowej jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w przedmiocie kosztów badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych. Kwestię sporną pomiędzy stronami stanowi zasadność obciążenia skarżącej Spółki kosztami badania sprawdzającego automatu do gier o niskich wygranych. Zdaniem składu orzekającego organy prawidłowo przyjęły, że w rozpoznawanej sprawie sporne koszty obciążają podmiot eksploatujący automat, czyli skarżącą Spółkę, a ich wysokość nie przekracza średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania ( art. 23b ust. 4 u.g.h.). Podstawę prawną zaskarżonego postanowienia stanowiły m.in. przepisy: art. 267 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym stronę obciążają koszty przewidziane w odrębnych przepisach oraz art. 23b ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, który bez wątpienia wypełnia pojęcie owych odrębnych przepisów. Koszty badań sprawdzających stanowią koszty postępowania, które podlegają ustaleniu w drodze postanowienia organu celnego, określającym ich wysokość, osobę zobowiązaną do ich poniesienia oraz termin i sposób uiszczenia (art. 269 O.p.). Art. 23b ust. 5 ustawy o grach hazardowych nakazuje organowi obciążenie kosztami badania sprawdzającego podmiot eksploatujący automat lub urządzenie. Prawidłowo organ przypomniał, że od dnia 14 lipca 2011 r. obowiązują przepisy art. 23 "a" – art. 23 "f" dodane ustawą nowelizującą z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779). W przepisach tych uregulowano m.in. zasady przeprowadzania badań sprawdzających automatów do gier oraz wskazano (w art. 23 "b" ust. 4 i 5), że koszty badań sprawdzających nie powinny przekraczać średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania, zaś w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie. Oznacza to, że od dnia 14 lipca 2011 r. obciążenie podmiotu eksploatującego kosztami badania sprawdzającego może nastąpić w sytuacji, gdy wynik tego badania wykaże niespełnienie przez automat warunków określonych w ustawie. Zaskarżone postanowienie w przedmiocie spornych kosztów ma jednak charakter wpadkowy, bowiem zasadnicze postępowanie dotyczy cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Kontrolując legalność zaskarżonego postanowienia wydanego w kwestii wpadkowej Sąd ocenia wyłącznie wystąpienie tych okoliczności, które uzasadniały nałożenie na stronę kosztów badania sprawdzającego. Organ słusznie wskazał, że ustawa nowelizująca ustawę o grach hazardowych została notyfikowana Komisji Europejskiej w dniu 16 września 2010 r. pod numerem 2010/0622/PL, zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 oraz z 2004 r. Nr 65, poz. 597), które wdraża dyrektywę 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającą procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. WE L 204 z 21.07.1998, str. 37, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 20, str. 337, z późn. zm.). Należy wskazać, że z treści art. 23 "b" ust. 1, 3 i 4 oraz art. 23 "f" u.g.h. wynika, że: badanie sprawdzające następuje na zlecenie naczelnika urzędu celnego w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie; przeprowadzane jest przez jednostkę upoważnioną przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych; koszty badania nie powinny przekraczać średnich stawek za dany rodzaj badania oraz w przypadku wyniku negatywnego badania - kosztami obciążany jest podmiot eksploatujący automat. Zgodnie z art. 23 "b" ust. 1 ustawy o grach hazardowych, na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. Z kolei, z art. 23 "b" ust. 3 ustawy wynika, że badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia. Stosownie do art. 23 "b" ust. 5 ustawy o grach hazardowych w przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie. Koszty badań sprawdzających nie powinny przekraczać średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania (art. 23"b" ust. 4 ustawy o grach hazardowych). Zdaniem Sądu, w realiach rozpoznawanej sprawy organ miał uzasadnione podstawy by podejrzewać, że eksploatowany przez Spółkę automat do gier o niskich wygranych nie spełnia warunków ustawowych. Fakt, że podejrzenia były uzasadnione potwierdziły wyniki kontroli spornego automatu przeprowadzonej w dniu [...] r. przez pracowników Urzędu Celnego w B., w trakcie której stwierdzono, że automat umożliwia grę za stawki wyższe od dozwolonych ustawą o grach hazardowych. W opinii technicznej z dnia [...]r., sporządzonej na zlecenie organu, przez upoważnioną jednostkę badającą - Politechnikę "C" stwierdzono, że przedmiotowy automat nie spełnia wymogów ustawy z dnia 19 listopada 2009r. o grach hazardowych i związanych z tą ustawą aktów prawnych dla automatów o niskich wygranych. Nie budzą wątpliwości kompetencje Politechniki "C" w R. do prowadzenia badań automatów do gier wskazując, gdyż automat, którego zgodność z wymogami ustawowymi zakwestionował organ celny, został poddany badaniu przez upoważnioną jednostkę badającą. Zgodnie z art. 23f ust. 1 ustawy o grach hazardowych upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier udziela minister właściwy do spraw finansów publicznych. Upoważnienie jest udzielane na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji (ust. 3), odmowa jego wydania następuje w drodze decyzji (ust. 4), w określonych w ustawie przypadkach może być cofnięte drodze decyzji ministra (ust. 5). Minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (ust. 6). W wydanej opinii technicznej Politechnika "C" jako uprawniona jednostka badająca powołała się na udzielone jej upoważnienie Ministra Finansów z dnia [...] r., nr [...] . Reasumując powyższe, w rozpoznawanej sprawie istniały podstawy do zastosowania art. 23b ust. 5 u.g.h., gdyż przeprowadzone badanie potwierdziło, że ww. automat eksploatowany przez skarżącą Spółkę nie spełnia warunków określonych w ustawie. Organ ustalił rynkowe ceny takich badań w innych jednostkach i prawidłowo stwierdził, że koszty badania spornego automatu nie przekraczają średnich stawek za tego rodzaju badanie. Należy przy tym podkreślić, że rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie ryczałtowych stawek opłat za badania lub analizy przeprowadzone przez laboratoria celne (DZ.U. 2004 r., Nr 94, poz. 913) i stawka ryczałtowa w wysokości 900,00 zł znajdują zastosowanie wyłącznie do badań i analiz wykonanych przez laboratoria celne co w niniejszej sprawie nie miało miejsca, bowiem opinia została zlecona innej jednostce i wydana przez Politechnikę "C". Z akt sprawy administracyjnej wynika, że Laboratorium Celne w P. nie podjęło się przeprowadzenia badania spornego automatu. Konkludując należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, a zarzuty skargi są całkowicie bezpodstawne. Strona miała zapewniony czynny udział w postępowaniu, z czego nie skorzystała. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę uznając ją za bezzasadną.