III SA/Gl 1262/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędzia WSA Iwona Wiesner, Protokolant Specjalista Anna Charchuła, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 grudnia 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o. o. w M. na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o wydanie przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych interpretacji indywidualnej w kwestii podatku od towarów i usług oddala skargę. Postanowieniem z [...] r. o numerze [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. , działający z upoważnienia Ministra Finansów, pozostawił bez rozpatrzenia wniosek spółki z o.o. "A" w M. o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. We wniosku tym, złożonym [...] r., Spółka przedstawiła stan faktyczny dotyczący prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, polegającej na handlu hurtowym artykułami elektrycznymi. Wyjaśniła, że sprzedaż tę prowadzi z opcją odbioru towaru przez jego nabywcę z jej magazynu, ale również z opcją jego dostarczenia do miejsca wskazanego przez nabywcę towaru. Pytanie Spółki dotyczy natomiast następującej kwestii – w którym momencie powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w przypadku, gdy kupujący powierza Spółce dostarczenie towaru do wskazanego przez niego miejsca; czy obowiązek ten powstaje z chwilą opuszczenia przez towar magazynu Spółki, magazynu producenta lub innego dostawcy, od którego towar jest kupowany w celu jego dalsze odprzedaży, czy też obowiązek ten powstaje dopiero z chwilą dostarczenia towaru do wskazanego miejsca. Przedstawiając własną ocenę stanu faktycznego i prawnego na ten temat stwierdziła, że chwilą dokonania dostawy towarów jest moment, w którym towar opuszcza magazyn Spółki, producenta lub innego dostawcy i jest to również moment powstania obowiązku podatkowego, o jakim mowa w art. 19a ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (tekst jednolity w Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). Pismem z [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej wezwał wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez, między innymi, wyczerpujące przedstawienie stanu faktycznego z udzieleniem odpowiedzi na pytanie – z jaką chwilą w sytuacji powierzenia wnioskodawcy przez kupującego dostarczenia towarów do wskazanego miejsca następuje przeniesienie na kupującego prawa do dysponowania towarem jak właściciel. W odpowiedzi na to wezwanie Spółka stwierdziła, że ustalenie momentu, w jakim następuje przeniesienie na nabywcę towaru prawa do dysponowania nim jak właściciel nie jest elementem stanu faktycznego, lecz kwestią jego oceny, że zadane przez nią pytanie dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego, który z kolei uzależniony jest od momentu dokonania dostawy, czyli momentu w jakim następuje przeniesienie prawa dysponowania towarem jak właściciel. Udzielenie odpowiedzi na to pytanie polega na ocenie skutków podatkowych stanu faktycznego, a nie może być traktowane jako stan faktyczny. Zaskarżonym tu postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej pozostawił wniosek bez rozpatrzenia twierdząc, że wnioskodawca nie przedstawił w nim opisu stanu faktycznego w sposób wyczerpujący, umożliwiający dokonanie oceny prawnej jego stanowiska. Ani we wniosku, ani na wezwanie z 23 maja 2014 r. wnioskodawca nie wskazał momentu przeniesienia na nabywcę towaru prawa do dysponowania nim jak właściciel. Tymczasem, zgodnie z art. 19a ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy, a zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W ocenie organu kwestia ta należy do stanu faktycznego, a jej niewskazanie we wniosku uniemożliwia ocenę stanowiska wnioskodawcy, co zgodnie z art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej skutkuje pozostawieniem go bez rozpatrzenia. W zażaleniu na to postanowienie spółka "A" zarzuciła Dyrektorowi Izby Skarbowej w K. jego wydanie z naruszeniem prawa. Stwierdziła w nim, że zgodnie z art. 4 Ordynacji podatkowej obowiązek podatkowy powstaje w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawach podatkowych. Zdarzenie to nie zawsze dotyczy czynności faktycznych, lecz wielokrotnie odnosi się do ich skutków prawnych. Tak jest w przypadku art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym powstanie obowiązku podatkowego uzależnione jest nie tyle od czynności faktycznych, co ich skutków cywilnoprawnych, koniecznym zatem jest ustalenie, jakie czynności zostały dokonane przez podatnika, a następnie jakie one rodziły skutki prawne i tylko pierwszy z tych elementów jest opisem zdarzenia faktycznego, a drugi jest już stanem prawnym, jaki w określonych okolicznościach faktycznych nastąpił. W swym wniosku i w odpowiedzi na wezwanie, jak dalej podniosła spółka, przedstawiła szczegółowo stan faktyczny, ale nie odpowiedziała na pytanie o moment przejścia na nabywcę prawa do dysponowania towarem jak właściciel, ponieważ jest to składnik stanu prawnego, pozostawienie w takiej sytuacji wniosku bez rozpatrzenia z powodu nieprzedstawienia w sposób wyczerpujący stanu faktycznego jest błędne. Zaskarżonym tu postanowieniem z [...] r. o numerze [...] Izby Skarbowej utrzymał w mocy swe wcześniejsze postanowienie z [...] r. i podtrzymał zaprezentowane w nim stanowisko. W skardze na to postanowienie spółka "A" zarzuciła organowi naruszenie przepisów postępowania - art. 14g § 1 w związku z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W skardze raz jeszcze podniosła, że udzielenie odpowiedzi na pytanie o moment przejścia na nabywcę prawa dysponowania towarem jak właściciel jest interpretacją normy prawnej, a nie stanem faktycznym. Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał swe stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zajął w tej sprawie następujące stanowisko. Zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem. Art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 pozostawia się bez rozpatrzenia. Zgodnie z kolei z art. 14b § 3 tej ustawy Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Tak więc brak wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego może być przyczyną pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Zasadniczy punkt sporu sprowadza się zatem do odpowiedzi na pytanie, czy wskazanie momentu przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel jest pytaniem o stan faktyczny i czy wnioskujący o udzielenie interpretacji ma obowiązek na nie odpowiedzieć. Sąd podzielił w tej kwestii stanowisko organu udzielającego interpretacji. Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje, co do zasady, z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi (w stanie faktycznym objętym wnioskiem o interpretację występuje dostawa towarów). Zgodnie z kolei z art. 7 ust. 1 tej ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przeniesienie prawa do dysponowania towarami jak właściciel może nastąpić w różny sposób, przy zastosowaniu wielu instytucji prawa cywilnego, a także zdarzeń faktycznych. Wiadomym jest również, że przeniesienie prawa do dysponowania towarami jak właściciel nie jest równoznaczne z przeniesieniem prawa własności i nie jest ono konieczne dla zaistnienia takiego skutku. Pojęciu temu nadaje się znaczenie ekonomiczne i faktyczne, nie prawne, jako odnoszące się do skutków ekonomicznych i faktycznych, sprowadzających się do faktycznego dysponowania towarem, a nie rozporządzania nim w sensie prawnym. Najczęściej do dokonania dostawy dochodzi wskutek przeniesienia posiadania towaru poprzez jego wydanie nabywcy, co oznacza, że przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel następuje w momencie wydania towaru nabywcy, po którego stronie występuje wola objęcia go we władanie. Kwestie te nie są uregulowane przepisami prawa podatkowego, są pozostawione woli stron konkretnej transakcji, które układają jej przebieg w sposób przez siebie umówiony. Jeśli strony układają przebieg transakcji (dostawy) z zastosowaniem przepisów prawa cywilnego, to pytanie o skutek ekonomiczno-faktyczny tych czynności nie jest pytaniem o przepisy prawa podatkowego, a tylko interpretacji przepisów prawa podatkowego służy instytucja przewidziana w art. 14b i następne Ordynacji podatkowej. Przepis prawa podatkowego – art. 19a ust. 1 ustawy o VAT jest zbudowany w ten sposób, że wskazuje, iż w przypadku zaistnienia stanu faktycznego - dokonania dostawy towarów, następuje skutek prawny w postaci powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Kwestia zatem w jaki sposób strony transakcji umówiły się co do momentu przejścia na nabywcę prawa do dysponowania towarem jak właściciel, co w tym przypadku sprowadza się do momentu przeniesienia posiadania, czyli wydania towaru jest pytaniem o element stanu faktycznego, nie prawnego. Organ udzielający interpretacji miał prawo wezwać wnioskodawcę do uzupełnienia stanu faktycznego o tę kwestię, ponieważ jest ona istotna dla oceny jego stanowiska, co wynika wprost z art. 19 a ust. 1 ustawy o VAT. Uchylenie się od wykonania wezwania skutkowało uznaniem, że wnioskodawca, wbrew wymogowi z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, nie przedstawił w sposób wyczerpujący stanu faktycznego, co mogło w tej sprawie być potraktowane ze skutkiem pozostawienia wniosku bez rozstrzygnięcia zgodnie z art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej. Mając to wszystko na uwadze Sąd oddalił skargę spółki z o.o. "A" w M. zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity w Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).