III SA/Gl 1278/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi K. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr nr [...]Dyrektor Izby Skarbowej w K. , po rozpatrzeniu odwołania K. R. od 11 decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. ozn. nr [...] od [...] do [...] umarzających jako bezprzedmiotowe postępowania podatkowe prowadzone w sprawach wymiaru podatku od towarów i usług za okresy maj i grudzień 2005 r., maj i wrzesień 2006 r., styczeń, luty, marzec, czerwiec, wrzesień, październik i grudzień 2007 r. - utrzymał w mocy rozstrzygnięcia pierwszoinstancyje. W podstawie prawnej wskazano art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. a, art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz art. 5, art. 15 ust. 43 ust. 1 pkt 2, ust. 2 i art. 113 ust. 2 i 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej u.p.t.u.). W uzasadnieniu decyzji powołał się w pierwszej kolejności na okoliczności faktyczne sprawy. W tych zaś ramach podniósł, że w dniu [...] r. K. R. zarejestrował się w Drugim Urzędzie Skarbowym w K. jako podatnik podatku od towarów i usług wskazując zarazem jako przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej świadczenie usług w zakresie montażu, napraw i ustawienia anten RTV oraz sprzedaż samochodów używanych. Z dniem 1 września 1999 r. zawiesił on prowadzenie działalności gospodarczej w związku z wyjazdem za granicę. W wyniku przeprowadzonej w dniach 2, 3 i 6 października 2008 r. kontroli w zakresie podatku VAT za okres od stycznia do grudnia 2005 r., marzec, kwiecień, maj, wrzesień i grudzień 2006 r. oraz za styczeń, luty, marzec, maj, czerwiec, wrzesień, październik i grudzień 2007 r. ustalono, że K. R. w latach 2003 – 2007 kupił a następnie sprzedał z zyskiem 16 samochodów używanych i dwa pojazdy jednośladowe (skuter i motocykl), poczynając od maja 2005 r. do grudnia 2007 r. skarżący dokonał sprzedaży 11 samochodów używanych i jednego motocykla. Wartość sprzedaży dokonanej od stycznia 2005 r. do maja 2005 r. osiągnęła 50.000 zł, a zatem przekroczyła [...] zł zwolnienia z art. 113 ust. 1 u.p.t.u. Powołując się zatem na art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdził, że sprzedaż samochodów przez skarżącego jest odpłatną dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a skarżący jest osobą wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą, czyli jest podatnikiem tego podatku. Jako podstawę opodatkowania organ pierwszej instancji przyjął, na podstawie art. 120 ust. 4 ustawy, marżę stanowiąca różnicę pomiędzy całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku. W pozostałym zakresie organ podatkowy powołał art. 19 ust. 1 u.p.t.u., jako przepis wskazujący na moment powstania obowiązku podatkowego (chwila wydania towaru), art. 99 ust. 1 i art. 103tej ustawy jako przepisy nakładające na podatnika obowiązek składania deklaracji podatkowej i obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy oraz art. 99 ust. 12 tej ustawy. W konsekwencji decyzjami z dnia [...] r. określił K. R. zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za wskazane okresy. W odwołaniu strona zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie przepisów procesowych tj. art. 121 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez doręczenie mu jednego dnia 13 decyzji wymiarowych, skutkiem czego na napisanie jednego odwołania miał mniej niż jeden dzień i art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niepoddanie merytorycznej ocenie dowodów z zeznań i oświadczeń podatnika i jego rodziny oraz prawa materialnego tj.art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. poprzez błędne uznanie skarżącego za podatnika podatku od towarów i usług, art. 19 ust. 1, art. 99 ust. 1, art. 103 ust. 1, art. 108 u.p.t.u. poprzez bezpodstawne uznanie, że skarżący miał obowiązek składać deklaracje podatkowe i wpłacać podatek z tytułu sprzedaży samochodów, art. 99 ust. 12 u.p.t.u. poprzez zastosowanie tego przepisu w sytuacji, gdy skarżący nie składał deklaracji podatkowych i art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. wskutek niezastosowania tego przepisu. Uchylając w trybie odwoławczym wszystkie decyzje I instancji Dyrektor Izby Skarbowej podzielił zawarte w nich ustalenia faktyczne i stwierdził, że skoro opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów, do których zalicza się także używane środki transportu, gdy jest dokonywana przez osobę będąca podatnikiem tego podatku w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, a zatem konieczne jest każdorazowe ustalenie, że w odniesieniu do konkretnej czynności dany podmiot występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a oceny tej należy dokonywać już w momencie nabycia towaru, będącego później przedmiotem dostawy. W tym zakresie organ odwoławczy, podzielając ustalenia organu pierwszej instancji, stwierdził, że częstotliwość i zysk uzyskiwany ze sprzedaży samochodów mogą świadczyć o tym, że był to zysk uzyskiwany z działalności gospodarczej. Transakcje nabycia pojazdów podporządkowane były zyskowności tego przedsięwzięcia. Dlatego też wymaga ustalenia, czy nie zachodzą przesłanki do zwolnienia od podatku z mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, bo brak w tym zakresie ustaleń organu pierwszej instancji. Wskazał jednocześnie, że zgodnie z art. 113 ust. 1 i ust. 2 ustawy do wartości sprzedaży, po przekroczeniu której następuje utrata zwolnienia od podatku nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów zwolnionych od podatku. Zatem przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego pod kątem istnienia przesłanek do zwolnienia od podatku poszczególnych transakcji ma wpływ na ustalenie czy i kiedy nastąpiło przekroczenie wartości sprzedaży, po której następuje utrata prawa do zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy. Brak tych ustaleń stanowi o naruszeniu przez organ I instancji art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Pełnomocnik strony wniósł na powyższą decyzję ostateczną z 30 listopada 2010 r. skargę do WSA w Gliwicach, który wyrokiem z dnia 7 czerwca 2011 r. o sygn. akt III SA/Gl 131/11 (data uzyskania prawomocności - 25 sierpnia 2011 r.) uchylił tą decyzję. W motywach swojego rozstrzygnięcia Sąd wskazał, że ww. decyzja podlega uchyleniu z uwagi na naruszenie przez organy podatkowe art. 122 w związku z art. 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż nie skonfrontowały one w sposób dostateczny swojego poglądu o działaniu przez K. R. w charakterze podatnika VAT z jego wyjaśnieniami składanymi w toku postępowania, nie wszystkie też fakty i okoliczności dostatecznie rozważyły. Wskazując okoliczności wymagające rozważenia WSA w Gliwicach stwierdził, że "dokonanie dalszych ustaleń może mieć znaczenie dla uznania skarżącego za podatnika podatku od towarów i usług". W związku z wyrokiem WSA w Gliwicach z dnia 7 czerwca 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z dnia [...] r. nr [...] uchylił w całości decyzje Naczelnika Drugiego US w K. z dnia [...] r. i przekazał sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano m.in., że organ pierwszej instancji w toku ponownie przeprowadzonego postępowania rozpoznawczego - uwzględniając zalecenia wyrażone w ww. wyroku sądu administracyjnego stwierdzającym, że zyskowność transakcji nie musi przesądzać o kwalifikacji działalności w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT - winien m.in.: - zbadać sprawę pod kątem twierdzeń K. R. , który oświadcza, że: (a) pojazdy nabywał na potrzeby własne i swojej rodziny realizując w ten sposób osobistą/ rodzinną pasję i zainteresowanie motoryzacją (b) miał wiele samochodów, ale nigdy w jednym czasie i była to zawsze ilość uzasadniona potrzebami osobistymi i rodzinnymi - która to argumentacja nie spotkała się z należytym rozważeniem w decyzjach organów administracyjnych; - ustalić sytuację majątkową K. R. w spornych okresach, w tym jakie były źródła i wysokość jego dochodów; - zweryfikować twierdzenie strony o zakupach pojazdów jako wynikających z zainteresowania motoryzacją; - ustalić czy przedmiotowe pojazdy rzeczywiście służyły K. R. i członkom jego rodziny, czy osoby te posiadały w tym okresie prawa jazdy, czy pojazdy te były zarejestrowane, a jeżeli tak to na kogo i jak długo, z jakim przebiegiem zostały nabyte, a z jakim odprzedane - co można ustalić na podstawie umów kupna i sprzedaży, gdzie tego typu informacje są umieszczane; - ocenić czy ilość samochodów nabytych przez K. R. w spornych okresach przerasta przeciętną miarę społeczną co również należy odnieść do jego potrzeb i, w zależności od pozostałych ustaleń, członków jego rodziny, a także czy w jednym czasie ilość posiadanych samochodów przerastała te potrzeby; - uwzględnić pozostałe zaaprobowane w wyroku z dnia 7 czerwca 2011 r. - jako uzasadniające wówczas uchylenie decyzji - "wskazania organu odwoławczego co do okoliczności faktycznych, jakie należy jeszcze ustalić ". W związku z decyzją kasacyjną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej organ pierwszej instancji przeprowadził u K. R. dodatkowe postępowanie wyjaśniające w celu ustalenia sytuacji finansowej podatnika w spornych okresach. W toku ponownego postępowania - odnosząc się do poszczególnych zaleceń wynikających z wyroku WSA i decyzji kasacyjnej – ustalono, że podstawowym celem nabycia pojazdów mechanicznych przez K. R. był zamiar ich odsprzedaży z zyskiem; podatnik wraz z członkami rodziny posiadał w latach 2005-2007 od 3 do 4 pojazdów mechanicznych równocześnie, w tym pojazdy typu VAN, Jeep, samochody kempingowe, skutery - o różnych walorach użytkowych. Odmówiono wiarygodności zeznaniom podatnika składanym w toku postępowania, jak również oświadczeniom członków jego rodziny wskazującym na nabycie przedmiotowych pojazdów jedynie na potrzeby własne, gdyż podważa je m.in. nie ujawnienie przez niego przychodów uzyskanych z tytułu pracy poza granicami kraju. W latach 2003-2007 K. R. uzyskiwał - nie ujawnione w zeznaniach podatkowych - roczne przychody w przedziale od [...] zł do [...] zł głównie z okresowej pracy za granicą. Małżonka podatnika oraz jego dzieci nie deklarowały w ww. okresach żadnych przychodów. W 2007 r. podatnik sprzedał mieszkanie za kwotę [...] zł. Otrzymał również spadek po zmarłej matce o wartości około [...] zł. Zgodnie z oświadczeniem żony podatnika E. R. , w związku z trudną sytuacją finansową niezbędnego wsparcia finansowego rodzinie udzielała teściowa poprzez przekazywanie pieniędzy, wyrobów ze złota lub innych przedmiotów w celu dokonania ich sprzedaży. Poza tym pasja motoryzacyjna podatnika i wynikająca z niej znajomość zagadnień związanych z tą dziedziną ułatwiały mu skuteczne prowadzenie handlu samochodami używanymi. W okresach rozliczeniowych objętych kwestionowanymi decyzjami K. R. posiadał bezterminowe prawo jazdy kategorii A, B, C i BE; E. R. (żona podatnika) posiadała bezterminowe prawo jazdy kategorii B; B. R. (córka podatnika) posiadała terminowe prawo jazdy kategorii B; J. R. (syn podatnika) posiadał terminowe prawo jazdy kategorii A i B. Odnośnie różnic w przebiegach pojazdów zaistniałych pomiędzy datami ich nabycia a zbycia ustalenia były możliwe jedynie w przypadku niektórych spośród umów sprzedaży. Nadto zaznaczono, że ocena "przeciętnej miary społecznej" w odniesieniu do ilości użytkowanych pojazdów mechanicznych nie mogła być rozpatrywana w oderwaniu od sytuacji finansowej danej osoby/rodziny. Sytuacja finansowa rodziny R. w latach 2005-2007 oceniana przez pryzmat innych rodzin znajdujących się w podobnej sytuacji sytuacji wskazuje, że ilość użytkowanych przez stronę i jej rodzinę samochodów znacznie wykracza poza przeciętną miarę. Przedmiotem sprzedaży, za wyjątkiem motocyklu [...] były pojazdy używane w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji tych ustaleń Naczelnik Drugiego US w K. 11 decyzjami z dnia [...] r. znak od [...] do [...] umorzył postępowania podatkowe prowadzone w sprawie wymiaru podatku VAT za sporne okresy jako bezprzedmiotowe. W podstawie prawnej swoich rozstrzygnięć ww. organ powołał art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż - w jego ocenie - zachodziła sytuacja wynikająca z treści powołanego przepisu, tj. K. R. pomimo wykonywania czynności opodatkowanych polegających na odpłatnej dostawie towarów (tu; pojazdów mechanicznych) nie był zobligowany do wystawiania faktur VAT i rozliczenia podatku należnego, gdyż wobec nieprzekroczenia w latach 2005-2007 limitu zwolnienia podmiotowego przysługiwało mu prawo do korzystania ze zwolnienia uregulowanego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od podatku od towarów i usług. Strona złożyła odwołanie od tych decyzji wnosząc o ich uchylenie w częściach stanowiących ich uzasadnienia ze wskazaniem konieczności zmiany treści poprez stwierdzenie, iż brak jest podstaw do uznania K. R. za podatnika podatku od towarów i usług w okresie objętym umarzanym postępowaniem lub też z pominięciem tej kwestii. Zarzuciła naruszenie przepisów: prawa materialnego poprzez bezpodstawne uznanie jej za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży pojazdów samochodowych w rzeczywistości wykorzystywanych na potrzeby prywatne podatnika i członków jego rodziny, a także prawa procesowego tj.: Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez niewykonanie zaleceń wyrażonych w orzeczeniu WSA w Gliwicach z dnia 7 czerwca 2011 r, sygn. akt III SA/GI 131/11, a powtórzonych następnie w decyzji Dyrektora IS w K. z [...] r.; Ordynacji podatkowej poprzez nie poddanie merytorycznej ocenie dowodów ze źródeł osobowych i niewskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, przyczyn, dla których innym dowodom nie dał wiary - skutkujące błędami w zakresie ustalenia stanu faktycznego sprawy i niezasadnym zastosowaniem art. 15 ustawy o VAT poprzez bezpodstawne uznanie odwołującego się za podatnika z tytułu sprzedaży samochodów uprzednio nabytych i użytkowanych wyłącznie na cele osobiste. Przystępując na tym etapie do oceny prawnej sprawy organ odwoławczy uznał, że zasadniczą kwestią sporną pomiędzy organem pierwszej instancji a odwołującym się jest ocena wystąpienia przesłanek umożliwiających uznanie K. R. za podatnika zwolnionego od podatku VAT na podstawie art. 113 u.p.t.u. w świetle dokonywanych przez transakcji kupna i sprzedaży pojazdów mechanicznych w latach 2005-2007, jak również to czy organ pierwszej instancji, prowadząc postępowanie podatkowe, naruszył przepisy procesowe. Dokonując subsumpcji stwierdził, że zgodnie z ustaleniami organu pierwszej instancji K. R. pomimo formalnego zawieszenia prowadzenia działalności gospodarczej od dnia 1 września 1999 r. dokonywał w latach 2005-2007 odpłatną dostawę towarów w postaci pojazdów mechanicznych w spornych okresach, nie wystawiając jednakże faktur VAT, nie prowadząc ewidencji sprzedaży i zakupu VAT, a także nie wywiązując się z obowiązku składania deklaracji VAT-7. W kwestii zwolnienia podmiotowego powołując się na orzecznictwo i doktrynę organ odwoławczy uznał, że aby towar mógł być uznany za używany zachodzi potrzeba, aby używanie przez okres prawem przewidziany wykonywał sam zbywający go podatnik. Kryterium te spełniałyby wszystkie zbyte przez K. R. w latach 2005-2007 pojazdy mechaniczne, za wyjątkiem motocykla marki [...] nr rejestracyjny [...] . Zatem uznał, że K. R. był w objętych odwołaniem okresach rozliczeniowych podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 u.p.t.u. Zarazem transakcje te nie podlegały opodatkowaniu z uwagi na zwolnienie (za wyjątkiem dostawy w maju 2006 r. motocykla marki [...] nr rej. [...] - czego błędnie nie dostrzegł organ pierwszej instancji w decyzji za ww. miesiąc oraz świadczenia w czerwcu 2007 r. usługi montażu anteny RTV) dostaw towarów używanych a strona nie przekroczyła w okresie 2005-2007 limitu obrotu uprawniającego do korzystania ze szczególnej procedury opodatkowania tzw. drobnych przedsiębiorców. Prawidłowo w związku z tym, w ocenie organu odwoławczego Naczelnik Drugiego US w K. umorzył na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej postępowania podatkowe w sprawie wymiaru podatku VAT za maj i grudzień 2005 r., maj i wrzesień 2006 r., styczeń, luty, marzec, czerwiec, wrzesień, październik i grudzień 2007 r. Za nieulegający wątpliwości, uznano fakt, że Naczelnik Drugiego US w K. przeprowadził wszechstronnie i we właściwym zakresie postępowanie wyjaśniające, dokonał także prawidłowej oceny materiałów dowodowych zgromadzonych w toku postępowania. Materiał dowodowy zebrany w przedmiotowej sprawie został opracowany i opisany w sposób rzetelny, zgodnie ze stanem faktycznym. Dlatego też organ odwoławczy nie dopatrzył się w aktach sprawy dowodów naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów prawa tak procesowego, jak i materialnego, a wyniki postępowania odwoławczego okazały się być tożsame z wynikami postępowania podatkowego przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji. Zauważył także, że jakkolwiek upływ terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku VAT za maj 2005 r. nastąpił z dniem 31 grudnia 2010 r., za grudzień 2005 r., maj, wrzesień 2006 r. nastąpił z dniem 31 grudnia 2011 r., za styczeń, luty, marzec, czerwiec, wrzesień i październik 2007 r. nastąpił z dniem 31 grudnia 2012 r. jednak podatek za ww. okresy rozliczeniowe nie uległ przedawnieniu, ponieważ bieg terminu przedawnienia został zawieszony na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej wskutek wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo/wykroczenie skarbowe (vide: pisma Naczelnika US w K. : z dnia [...] r. znak [...] od [...] do [...] , z dnia [...] r. znak [...] , a także pismo komórki karnej skarbowej z dnia [...] r. znak [...] ). Pismem z dnia [...] r. stanowiącym skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. znak [...] , reprezentujący K. R. doradca podatkowy M. W. , zaskarżył ww. decyzję "w części będącej uzasadnieniem" wnosząc o jej uchylenie ze wskazaniem konieczności zmiany treści uzasadnienia decyzji pierwszoinstancyjnej oraz zasądzenie kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm ustawowych. Zarzucił naruszenie art. 127 Ordynacji podatkowej w stopniu mającym istotne znaczenie dla sprawy - poprzez zaniechanie rzetelnego rozpatrzenia zarzutów podniesionych w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnych; naruszenie przepisów prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, ordynacji podatkowej oraz przepisów ustawy o VAT. W uzasadnieniu skargi, opisując istotę zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego podniósł, że zaskarżona decyzja ją narusza, gdyż organ odwoławczy nie dokonał własnych ustaleń na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego ograniczając się jedynie do oceny ustaleń dokonanych przez organ pierwszej instancji. Nadto rzekome ustalenia faktyczne są jedynie opinią (poglądem) organów podatkowych. W szczególności - zdaniem pełnomocnika strony - ustalonymi faktami nie są: sytuacja majątkowa K. R. , nawet wynikająca ze złożonych zeznań podatkowych, ponieważ Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K. prowadzi postępowanie podatkowe zmierzające do określenia dochodów skarżącego za lata, których dotyczy zaskarżone rozstrzygnięcie; cel nabycia pojazdów, stanowiący kluczowy aspekt sprawy. Pełnomocnik skarżącego podtrzymał również swoją argumentację zawartą we wcześniejszych skargach i odwołaniach oceniając, że nie została ona obalona przez organ odwoławczy. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując w uzasadnieniu argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że badaniu w postępowaniu sądowoadministracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm, dalej powoływana jako p.p.s.a.). Ponadto sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą ( art. 145 § 1 pkt 3 tej ustawy w związku z art. 247 § 1 O.p.). Nadto sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną ( art. 134 § 1 w/w ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.). Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Skarbowej w K. zarzucić naruszenia przepisów prawa krajowego i unijnego. Skład orzekający w rozpoznawanej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. W ocenie Sądu rozpoznającego skargę podniesione w niej zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego są całkowicie chybione. Na wstępie zaznaczyć należy, że z mocy art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Oznacza to, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, jego oddziaływaniem jest objęte także przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie., a ocena prawna wynika z uzasadnienia wyroku sądu i dotyczy wykładni przepisów prawnych i sposobu ich zastosowania w konkretnym przypadku w związku z rozpoznawaną sprawą. Związanie samego sądu administracyjnego, w rozumieniu komentowanego przepisu, oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania w razie stwierdzenia braku zastosowania się do wskazań w zakresie dalszego postępowania przed organem administracji publicznej. We wskazywanym wyżej wyroku WSA w Gliwicach z dnia 7 czerwca 2011 r. o sygn. akt III SA/Gl 131/11 uchylającym pierwotną decyzję ostateczną w przedmiotowej sprawie Sąd podkreślił, że zasadnicze dla sprawy znaczenie ma ustalenie charakteru, w jakim skarżący nabywał, a następnie sprzedawał pojazdy, a organy podatkowe nie skonfrontowały w sposób dostateczny swego poglądu z tym, co wyjaśniał skarżący w toku postępowania podatkowego, nie wszystkie fakty i okoliczności dostatecznie rozważyły; zyskowność transakcji nie może przesądzać o tym, że była to działalność w warunkach z art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. W konkluzji nakazał spojrzeć na sprawę szerzej i zbadać ją także pod kątem twierdzeń skarżącego, który twierdzi, że pojazdy te nabywał na potrzeby własne i swojej rodziny, realizował w ten sposób osobistą i rodzinną pasję – zainteresowanie motoryzacją, że w ujęciu całościowym wygląda na to, że miał tych samochodów wiele, ale nigdy w jednym czasie, że w rozbiciu na poszczególne okresy była to zawsze ilość, którą uzasadniały jego potrzeby osobiste i potrzeby żony i dzieci. Dlatego też WSA uznał, że wskazanym byłoby ustalenie sytuacji majątkowej skarżącego w spornym okresie, jakie były źródła i wysokość jego dochodów; dlaczego poszczególne egzemplarze miały wartość kolekcjonerską, czy po prostu odpowiadały zainteresowaniom, pasji strony; czy pojazdy te rzeczywiście służyły skarżącemu i członkom jego rodziny, czy osoby te posiadały w tym okresie prawa jazdy, czy pojazdy te były zarejestrowane, na kogo, jak długo, z jakim przebiegiem zostały nabyte przez skarżącego, a z jakim odprzedane; czy ilość samochodów nabytych przez skarżącego w spornym okresie przerasta przeciętną miarę społeczną, co również należy odnieść do potrzeb skarżącego i członków jego rodziny. Natomiast organy w toku ponownego rozpatrywania niniejszej sprawy stwierdziły, że podstawowym celem nabycia pojazdów mechanicznych przez K. R. był zamiar ich odsprzedaży z zyskiem. Podatnik wraz z żoną i dwojgiem dorosłych dzieci posiadał w latach 2005-2007 od 3 do 4 pojazdów mechanicznych równocześnie – były to samochody typu VAN, Jeep, kempingowe, skutery. Odmówiły wiarygodności zeznaniom podatnika i członkom jego rodziny, że nabycie tych pojazdów nastąpiło jedynie na potrzeby własne., gdyż podważa je m.in. nie ujawnienie przez stronę przychodów uzyskanych z tytułu pracy poza granicami kraju, a w latach 2003-2007 K. R. uzyskiwał roczne przychody w przedziale od [...] zł do [...] zł głównie z okresowej pracy za granicą. Małżonka podatnika oraz jego dzieci nie deklarowały w tych okresach żadnych przychodów. W 2007 r. podatnik sprzedał mieszkanie za kwotę [...] zł. Otrzymał również spadek o wartości około [...] zł. Natomiast zgodnie z oświadczeniem żony podatnika E. R. , w związku z trudną sytuacją finansową niezbędnego wsparcia finansowego rodzinie udzielała teściowa poprzez przekazywanie pieniędzy, wyrobów ze złota lub innych przedmiotów w celu dokonania ich sprzedaży. K. R. oraz jego członkowie rodziny w tym okresie posiadali prawa jazdy. Ocena więc "przeciętnej miary społecznej" w odniesieniu do ilości użytkowanych pojazdów mechanicznych rozpatrywana w powiązaniu z sytuacją finansową rodziny R. w latach 2005-2007 oceniana przez pryzmat innych rodzin znajdujących się w podobnej sytuacji wskazywała – zdaniem organów podatkowych - że ilość użytkowanych przez stronę i jej rodzinę samochodów znacznie wykracza poza przeciętną miarę, a pasja motoryzacyjna podatnika i wynikająca z niej znajomość zagadnień związanych z tą dziedziną ułatwiały mu skuteczne prowadzenie handlu samochodami używanymi. Natomiast odnośnie różnic w przebiegach pojazdów zaistniałych pomiędzy datami ich nabycia a zbycia ustalenia te możliwe były jedynie w przypadku niektórych spośród umów sprzedaży. W tym zakresie organ odwoławczy zauważył, że eksploatacja pojazdów powoduje zwiększenie a nie zmniejszenie przebiegu, co miało miejsce w przypadku 4 pojazdów – samochodów [...] ( o 200.400 km), [...] ( o 184.000 km), [...] ( o 115.000 km) i motocykla [...] i (o 26.437 km) - co nie jest działaniem typowym dla fana motoryzacji, a jedynie dla nierzetelnego handlowca. Reasumując zatem stan faktyczny i prawny rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że organy wywiązały się z obowiązków nałożonych przez Sąd w poprzednim wyroku i dokonując ponownych ustaleń prawidłowo oceniły działalność prowadzoną przez skarżącego. Porównanie sytuacji majątkowej rodziny R. z koniecznymi wydatkami związanymi z realizacją podkreślanej przez skarżącego pasji motoryzacyjnej i jednoczesnym użytkowaniem kilku pojazdów nie potwierdza argumentów strony. Roczne przychody rodziny w przedziale od [...] zł do [...] zł głównie z okresowej pracy K. R. za granicą, pomoc finansowa teściowej, spadek [...] zł czy sprzedaż mieszkania nie wskazują na ponad przeciętny poziom życia skarżącego i rodziny mogący uzasadniać realizację pasji motoryzacyjnej. Stoją wręcz w oczywistej sprzeczności z życiowymi zasadami racjonalnej gospodarki budżetem rodzinnym. Poza tym zauważyć należy, że poszczególne egzemplarze pojazdów nie miały wartości kolekcjonerskiej, ani specjalnych walorów (co brał Sąd uwagę w poprzednim wyroku) – choć kwestia ta nie ma znaczenia przy tak niskich dochodach rodziny skarżącego. Również "cofanie licznika" sprzedawanych pojazdów dla otrzymania wyższej ceny sprzedaży potwierdza handlowy cel transakcji. W konsekwencji zatem zasadnym było uznanie przez organy podatkowe obu instancji K. R. za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 u.p.t.u., który z uwagi na nieprzekroczenie limitu obrotu w rozpoznawanym okresie rozliczeniowym podlegał zwolnieniu podmiotowemu z art. 113 ust. 1 u.p.t.u., a dokonane przez niego transakcje za niepodlegające opodatkowaniu z uwagi na zwolnienie z art. 43 ust. 2 jako dostawy towarów używanych. Wobec powyższego, Sąd nie stwierdził w niniejszej sprawie naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ani też naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy i z tych względów skargę jako bezzasadną należało oddalić, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. ----------------------- 12