III SA/Gl 1299/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant sekretarz sądowy Anna Tymowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 maja 2010 r. przy udziale – sprawy ze skargi R. S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną tu decyzją Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez R.S. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...] nr [...] określające podatek od towarów i usług w prawidłowej wysokości, powołując się na art. 233 § 1 pkt 1, art. 13 § pkt 2 lit a, art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 5 ust. 1 pkt 3, art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13, art. 33 ust. 2, art. 41 ust. 1, art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W uzasadnieniu wyjaśnił, że [...] strona zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu samochód osobowy marki [...] o pojemności [...] cm3, rok produkcji [...], jako mienie przesiedlenia. W zgłoszeniu celnym zadeklarowano kod CN 87032490 Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich, stawkę celną w wysokości 10% (kwota cła [...] zł), stawkę podatku akcyzowego 65% (kwota podatku [...] zł), stawkę podatku od towarów i usług 22% (kwota podatku [...] zł). To zgłoszenie celne zostało przyjęte i zarejestrowane, jednocześnie towar został zwolniony z cła z zastrzeżeniem nieodstępowania przez okres 12 miesięcy od dnia dopuszczenia do obrotu, a to na podstawie art. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 918/83 z dnia 28 marca 1983 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. U. L 105 z 23.4.1983, Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne: rozdział 2, t. 1 s. 419-455). Ponadto towar zwolniono z podatku akcyzowego, a z podatku od towarów i usług na podstawie art. 47 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Następnie postanowieniem z [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął postępowanie w sprawie kontroli zgłoszenia celnego z [...], podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. Decyzją z [...] organ ten wobec stwierdzenia nie spełnienia wymogów do zwolnienia z cła określił kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości [...] zł. To rozstrzygnięcie utrzymał w mocy [...] Dyrektor Izby Celnej w K., a wyrokiem z 31 sierpnia 2009 r. sygn. akt III SA/Gl Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę na tę decyzję ostateczną. Decyzją ostateczną z [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił kwotę akcyzy należną z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym z [...]. Z kolei, decyzją z [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił kwotę podatku od towarów i usług należną z tytułu importu towaru objętego procedurą dopuszczenia do obrotu na podstawie wskazanego zgłoszenia celnego w kwocie [...] zł (stawka podatku 22%). W odwołaniu od tego rozstrzygnięcia strona powołując się na art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług podniosła, iż do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wliczony został podatek akcyzowy, w tym wypadku w wysokości 65% ceny zakupu tego samochodu w [...] powiększonej o należne cło. Taki sposób wyliczenia spowodował, że kwota akcyzy przewyższa wartość rynkową w kraju podobnego, dziesięcioletniego samochodu. W odwołaniu pełnomocnik strony stwierdził, że decyzja dotycząca akcyzy jest nieważna, a to z powodu regulacji zawartych w ustawie z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745). Pismem z [...] na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej pełnomocnik wniósł o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia sprawy o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym wskazując jako zagadnienie wstępne uprzednie rozstrzygnięcie na podstawie art. 3 ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego, w zakresie zwrotu podatnikowi zapłaconego podatku w części przewyższającej kwotę podatku rezydualnego zawartego w cenie podobnego samochodu zarejestrowanego w kraju. Postanowieniem z [...] Dyrektor Izby Celnej w K. odmówił zawieszenia postępowania odwoławczego. Uzasadniając zaskarżoną tutaj decyzję organ odwoławczy zaprezentował następujące stanowisko: Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów. Obowiązek w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 (art. 19 ust. 7). W tej sprawie dług celny powstał [...], w tym dniu powstał też obowiązek podatkowy. Naczelnik Urzędu Celnego w B. prawidłowo określił kwotę podatku od towarów i usług dla importowanego towaru powołując się na art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ stwierdził że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo. Podstawę opodatkowania określono zgodnie z art. 29 ust. 13 tej ustawy stanowiącym, że podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy, a zastosowana stawka podatku w wysokości 22% jest zgodna z jej art. 41 ust. 1. Dyrektor Izby Celnej w K. podkreślił, że decyzja organu pierwszej instancji jest konsekwencją ostatecznych decyzji wydanych w sprawie określenia kwoty wynikającej z długu celnego oraz w sprawie określenia podatku akcyzowego. Odnosząc się do podniesionego w odwołaniu zarzutu organ odwoławczy zwrócił uwagę na to, że skoro Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z [...] nr [...] umorzył postępowanie w sprawie wniosku o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...] nr [...] określającej podatek akcyzowy, to tym samym podniesione w odwołaniu zarzuty dotyczące naruszenia art. 3 ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego pozostają bez związku z tą sprawą. Organ odwoławczy stwierdził dalej, że rozstrzygnięcie sprawy o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym nie ma wpływu na rozstrzygnięcie w tej sprawie wymiarowej, ponieważ w obrocie prawnym nadal pozostaje ostateczna decyzja wymiarowa w zakresie podatku akcyzowego. Zgodnie z wyrokiem NSA z 19 grudnia 2007 r., sygn. akt II FSK 1242/06, postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty jest postępowaniem odrębnym od postępowania prowadzonego na podstawie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, dotyczącym określenia zobowiązania podatkowego. Na końcu, Dyrektor Izby Celnej w K. wyraził pogląd, że podatnik może wystąpić z wnioskiem o zwrot nadpłaty w podatku od towarów i usług do właściwego naczelnika urzędu skarbowego (art. 39 ustawy o podatku od towarów i usług). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik strony wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: art. 123, art. 127 Ordynacji podatkowej oraz art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu wyraził pogląd, że naruszono zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu, ponieważ decyzję ostateczną wydano [...] tj. przed upływem terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie z [...] odmawiające zawieszenia postępowania, które pełnomocnik odebrał [...]. Z kolei, naruszenie art. 127 Ordynacji podatkowej polegało na tym, że organ odwoławczy oparł się na stanie faktycznym istniejącym w chwili wydania decyzji przez organ pierwszej instancji, pomijając przy tym, że strona złożyła wniosek o zwrot nadpłaconej akcyzy. Do naruszenia art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług doszło przez to, że w podstawie opodatkowania uwzględniono kwotę nadpłaconej akcyzy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonego rozstrzygnięcia oraz wniósł o oddalenie skargi. Odnosząc się do zarzutów podkreślił, że do sądu administracyjnego nie zaskarżono postanowienia z [...] umarzającego postępowanie zażaleniowe z powodu jego bezprzedmiotowości. Nie doszło również do naruszenia art. 127 Ordynacji podatkowej, ponieważ podatek akcyzowy został określony decyzją ostateczną z [...]. Z kolei sposób rozstrzygnięcia sprawy o zwrot nadpłaty podatku akcyzowego wszczętej w oparciu o przepisy ustawy o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego nie miał wpływu na wynik sprawy w przedmiocie podatku od towarów i usług, ponieważ w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego nie określa się zobowiązania podatkowego, a jedynie w istocie potwierdza się wysokość akcyzy określonej w decyzji wymiarowej. To zaś oznacza, że określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dokonano w zgodzie z art. 29 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prezentuje w tej sprawie następujące stanowisko: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Celnej w K. zarzucić naruszenia przepisów prawa. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Celnej w K. (zob.: uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Zasadniczy spór w tej sprawie sprowadza się do oceny tego, czy zakończone wydaniem ewentualnej decyzji ostatecznej w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym zainicjowanej na podstawie ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745) może być rozstrzygnięciem, o jakim mowa w art. 201 § 1 pkt. 2 ustawy Ordynacja podatkowa, uzależniającym rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w sprawie podatkowej (zagadnienie wstępne) dotyczącej określenia przez organ celny w trybie art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług podatku w prawidłowej wysokości. Należy wobec tego przypomnieć o tym, że 19 lipca 2008 r. weszła w życie ustawa z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118, poz. 745), która w art. 4 stanowi o tym, że orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-313/05 (Dz. Urz. UE C 56 z 10.03.2007, str. 6) jest podstawą do żądania przez stronę wznowienia postępowania. Termin, o którym mowa w art. 241 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.), liczy się w tym wypadku od dnia następującego po dniu wejścia w życie omawianej ustawy tj. od dnia 20 lipca 2008 r. W rozumieniu art. 240 § 1 pkt. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa w związku z art. 4 ustawy z dnia 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 18 stycznia 2007 r. w sprawie C-313/05 (Dz. Urz. UE C 56 z 10.03.2007, str. 6) jest podstawą do żądania wniesionego przez stronę w terminie do dnia 18 sierpnia 2008 r. wznowienia postępowania w każdej sprawie zakończonej decyzją ostateczną, którą określono wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu importu samochodu osobowego, starszego niż dwa lata w wysokości większej niż podatek wyliczony przy zastosowaniu stawki 3,1 % i 13,6 % podstawy opodatkowania, ponieważ orzeczenie to ma wpływ na treść wydanej decyzji. W rozpoznawanej sprawie, dopiero decyzją ostateczną z [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. określił kwotę akcyzy należną z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym z [...]. To zaś oznacza, że skoro 18 sierpnia 2008 r. upłynął termin do wniesienia żądania, o jakim mowa w art. 4 omawianej ustawy, to żądanie strony nie mogło z przyczyn obiektywnych zostać wniesione w terminie miesiąca od dnia wejścia w życie publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Już tylko z tego powodu rozstrzygnięcie, które nie mogło zapaść ze względu na upływ czasu nie mogło być rozstrzygnięciem, o jakim mowa w art. 201 § 1 pkt. 2 ustawy Ordynacja podatkowa, uzależniającym rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w sprawie podatkowej (zagadnienie wstępne) dotyczącej określenia przez organ celny w trybie art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług podatku w prawidłowej wysokości. W rozpoznawanej sprawie postanowieniem z [...], Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu postępowanie, między innymi w przedmiocie określenia R.S. podatku od towarów i usług w prawidłowej wysokości. Bezspornym przy tym jest, że [...], kiedy to wydano w tej sprawie decyzję ostateczną doręczoną stronie [...] w obrocie prawnym nadal pozostawały ostateczne decyzje: celna i wymiarowa określająca kwotę akcyzy należną z tytułu importu dokonanego [...]. Według regulacji prawnych zawartych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega import towarów; obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi; podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy; podatnicy są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek. Jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota podatku została wykazana nieprawidłowo, naczelnik urzędu celnego wydaje decyzję określającą podatek w prawidłowej wysokości. Naczelnik Urzędu Celnego w B. miał zatem w tej niespornej sytuacji faktycznej ustawowy obowiązek określić podatek od towarów i usług w prawidłowej wysokości, co nastąpiło w zgodzie z obowiązującym prawem. Zarzuty podniesione w skardze nie dotyczą ostatecznej decyzji wymiarowej z [...], lecz niezaskarżonego tutaj ostatecznego postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] nr [...]. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji i podanych w niej motywów stwierdził, iż ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z tym przepisem: Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. W uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń. Tak, więc Dyrektor Izby Celnej podkreślił, że materiał dowodowy jest jednoznaczny w swej wymowie, a tym materiałem były ostateczne decyzje w przedmiocie cła i podatku akcyzowego. Odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze dotyczących tej sprawy, należy zauważyć, że okoliczności dotyczące rzeczywistego istnienia w obrocie prawnym wskazanych już decyzji ostatecznych zostały dostatecznie wyjaśnione. Wynikają one z materiału dowodowego zebranego przez organy podatkowe, omówienie tych materiałów jest wyczerpujące i logiczne. Organ odwoławczy tak w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jak i w odpowiedzi na skargę wnikliwie zaprezentował swoje stanowisko. Bezzasadny jest zarzut skargi, że doszło do naruszenia wskazanych przepisów proceduralnych, ponieważ organ podatkowy działał na podstawie i w granicach przepisów prawa wskazanych w obu decyzjach. Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalono.