III SA/Gl 1311/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Małgorzata Herman, Protokolant St. sekr. sądowy Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 lutego 2015 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. Sp. K. w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy dokonania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r. nr [...];[...], po rozpoznaniu odwołania "A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z [...] r. nr [...], odmawiającą dokonania zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług wykazanej w deklaracji VAT-7 za styczeń 2014 r. w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia. W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. dalej zwana O.p.). W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że [...] r. "A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w C., złożyła do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. deklarację dla podatku od towarów i usług VAT-7 za styczeń 2014 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł wraz z wnioskiem o zwrot tej kwoty w terminie 25 dni, na podstawie art. 87 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity z dnia 29 lipca 2011 r. - Dz. U. nr 177, poz. 1054, ze zm. zwanej dalej ustawą VAT). W celu weryfikacji przedmiotowego wniosku organ pierwszoinstancyjny w dniach: [...] i [...] r. przeprowadził u strony kontrolę podatkową za styczeń 2014 r. i stwierdził, że w rozliczeniu za styczeń 2014 r. ujęto fakturę VAT nr [...] z dnia [...] r., wystawioną przez: "A" na kwotę łączną [...] zł, w tym: - wartość netto [...] zł, - podatek VAT [...] zł. Faktura dokumentuje wniesienie do "A" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa w C. wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci towarów handlowych. Powyższą fakturę wystawiono w związku ze zmianą umowy spółki komandytowej z dnia [...] r. (akt notarialny Rep. A nr [...]) w wyniku, której, komandytariusz spółki S. M. wniósł do Spółki wkład niepieniężny (aport) w postaci towarów handlowych znajdujących się w dniu wniesienia aportu na terenie marketu budowlanego "A" w C. o wartości [...] zł. Jak wynika z przedłożonego materiału, z tytułu wniesionego aportu S. M. objął udziały w skarżącej spółce w kwocie netto wniesionego aportu, tj. w wysokości: [...] zł. A zatem skarżąca spółka otrzymująca wkład niepieniężny (aport) wydała w zamian za ten aport udziały w wartości nominalnej odpowiadającej wartości netto przedmiotu aportu (bez podatku VAT). Jednocześnie nie przedłożyła żadnego dokumentu potwierdzającego zapłatę podatku od towarów i usług wynikającego z w/w faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. Ponadto jak wynika z przedłożonej umowy ("Zmiana umowy Spółki Komandytowej") z dnia [...] r., kwotę podatku od towarów i usług od wniesionego aportu zobowiązano się zwrócić Wnoszącemu aport po otrzymaniu zwrotu podatku nadpłaconego nad naliczonym (§ 4 umowy). Decyzją z [...] r. nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. odmówił dokonania żądanego we wniosku zwrotu w terminie 25 dni. W uzasadnieniu stwierdził, iż skarżąca spółka nie spełniła wymogów przewidzianych w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT i tym samym nie przysługuje jej zwrot różnicy podatku naliczonego nad należnym na rachunek bankowy w skróconym terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia. Odwołaniem z [...] r. działający w imieniu strony skarżącej pełnomocnik zaskarżył powyższą decyzję, zarzucając jej naruszenie art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT i wniósł o jej uchylenie w całości. W uzasadnieniu wskazał, że organ pierwszej instancji w sposób niewłaściwy uzależnił możliwość uzyskania zwrotu w przyspieszonym terminie 25 dni od zapłaty podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej aport. Takie stanowisko wykraczało poza pojęcie kwoty należności w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. Powołując się na interpretacje indywidualne ([...],[...]) strona podniosła, że organ niejednokrotnie wskazywał, że wniesienie aportu do spółki i objęcie w zamian za to udziałów uprawnia podatnika do ubiegania się o zwrot różnicy podatku naliczonego nad należnym. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w K., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W uzasadnieniu organ zaakcentował, że faktura zakupu z [...] r. nr [...], dotyczyła aportu i wskazywała na wartość brutto [...] zł, wartość netto [...] zł . Wartość netto to udział kapitałowy równy wkładom wniesionym przez podatnika w wysokości [...] zł, nieopłacona pozostała część faktury równa wartości podatku VAT tj. [...] zł. Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. nie był zobowiązany zwrócić podatnikowi różnicy podatku w terminie 25 dni, gdyż niedochowany został warunek dla zastosowania tej procedury wymieniony w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT, tj. nie została w całości zapłacona faktura dokumentująca kwotę należności. Dodatkowo organ odwoławczy zauważył, iż w § 4 aktu notarialnego wspólnicy spółki komandytowej postanowili, że kwota podatku od towarów i usług od wniesionego aportu zostanie zwrócona wnoszącemu aport S. M. po otrzymaniu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z urzędu skarbowego. Co zdaniem organu potwierdza również, że faktura nr [...] nie została w całości opłacona. Dyrektor Izby Skarbowej w K. odnosząc się do podniesionego w odwołaniu zarzutu, że organ pierwszej instancji w sposób niewłaściwy uzależnił możliwość uzyskania zwrotu w przyspieszonym terminie 25 dni od zapłaty podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej aport, gdyż takie stanowisko wykraczało poza pojęcie kwoty należności w przypadku wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej zauważył, iż ustawodawca w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy nie różnicuje kwoty należności wynikającej z faktury w zależności od przedmiotu opodatkowania. Zdaniem organu odwoławczego zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 15 ustawy VAT faktura powinna zawierać kwotę należności ogółem. Kwota ta odpowiada wartości sprzedaży brutto. Ponadto zgodnie ze słownikiem języka polskiego (http://sip.pwn.pl/slownik/2486402/należność) należność to kwota, którą należy komuś wypłacić. Tak więc według organu drugoinstancyjnego skarżąca spółka obowiązana była zapłacić S. M. całą kwotę z faktury nr [...] w wartości brutto. Tymczasem udział kapitałowy, stanowiący ekwiwalent zapłaty, równy był wartości netto wynikającej z ww. faktury. W związku z powyższym nie było podstaw aby twierdzić, że kwota podatku VAT nie wchodziła w zakres kwoty należności. Wobec stwierdzenia pełnomocnika, iż zobowiązanie publicznoprawne pozostaje bez znaczenia dla uznania należności wynikających z faktur za zapłacone, odnosząc się do powołanych przez stronę interpretacji, organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 14b O.p. interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach. Tym samym skutki zastosowania się do interpretacji mogą dotyczyć tylko wnioskodawcy. Nadto, organ odwoławczy analizując cytowane w odwołaniu interpretacje, wywiódł, że w rzeczywistości potwierdzają stanowisko co do konieczności zapłaty podatku VAT, jako części należności wynikającej z faktury. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach pełnomocnik skarżącej spółki wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. w całości oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] r., zarzucając naruszenie: 1) art. 120, 122, 124, 125 Op; 2) art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT poprzez błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie. Uznano bowiem, że pojęcie opłaconej "kwoty należności" odnosi się tylko do wartości wniesionego aportu. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik strony skarżącej zaakcentował, że zapis z § 4 aktu notarialnego wskazujący, że kwota podatku od towarów i usług od wniesionego aportu zostanie zwrócona wnoszącemu aport po otrzymaniu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z urzędu skarbowego, było zobowiązaniem niepewnym oraz nieokreślonym czasowo i nie miało wpływu na wypełnienie przesłanek z art. 87 ust. 6 ustawy VAT. Opierając się na uchwale Sądu Najwyższego z 21 lipca 2006 r. sygn.. akt III CZP 54/2006, strona skarżąca wskazała, że treść umowy pomiędzy stronami decyduje o treści dodatkowych zobowiązań i sposobie ustalania umów. Następnie strona wskazała, że odmiennie należy ocenić aport wnoszony do spółki z o.o. i spółki komandytowej. W spółkach komandytowych brak jest możliwości wykazania nominalnego udziału. Mimo to w sprawie znajduje zastosowanie art. 87 ust. 6 ustawy VAT, gdyż pojęcie "faktura zapłacona" powinno być rozumiane szeroko i jest to potwierdzone w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów. Ponadto strona skarżąca wywiodła, że zapłata dotyczy nie tylko rozliczeń pieniężnych ale również innych form skutkujących wywiązaniem się ze zobowiązania podatkowego. Na potwierdzenie swojego stanowiska powołała wyrok NSA z Bydgoszczy z 15 stycznia 2003 r. sygn. akt SA/Bd 50/03. Strona skarżąca zaakcentowała, że wniesienie aportu powoduje przekazanie spółce prawa własności rzeczy ruchomych i uzyskanie w zamian rozszerzonego uczestnictwa. Nie mają znaczenia fiskalne rozliczenia danej transakcji, w tym opodatkowanie aportu podatkiem VAT, ponieważ opodatkowanie nie jest częścią aportu. Wniesienie wkładu winno być analizowane na gruncie Kodeksu Spółek Handlowych. Na poparcie swego stanowiska strona przywołała wyrok NSA z 2 czerwca 2011 r. sygn. akt I FSK 1075/2010. Reasumując strona skarżąca podniosła, że spór sprowadza się do oceny sytuacji, w której wspólnik na podstawie umowy wnosi przedmioty, w zamian za to otrzymuje prawo, które jest równoważne w wartości do wniesionych rzeczy, a to jest analogiczne do wygaśnięcia zobowiązania i mieści się w szerokim pojęciu zapłaty. Organy stojąc na stanowisku, że w zamian za aport w kwocie brutto wspólnik otrzymałby inny rodzaj świadczeń stosują nadinterpretację przepisów prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K., wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie okazała się zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r., nr 153, poz. 1269, ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270, zwanej dalej p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy. Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest kwestia zwrotu podatku VAT za styczeń 2014 r. w trybie art. 87 ust. 6 ustawy VAT. Zgodnie z treścią tego przepisu na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z: 1. faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 02.07.2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447 ze zm.), 2. dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art, 34, i zostały przez podatnika zapłacone, 3. importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji - przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio. Biorąc pod uwagę brzmienie powołanego przepisu stwierdzić należy, iż w celu uzyskania szybszego zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym, która wynika z deklaracji podatkowej VAT-7, wykazanej do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w terminie 25 dni, konieczne jest zapłacenie w całości należności wynikających z faktur podatnikowi będącemu ich wystawcą. Sporny problem dotyczy prawa materialnego. Należy wskazać na m.in. na wyjątkowy i preferencyjny charakter analizowanego unormowania z art. 87 ust. 6 ustawy VAT, a także na jego zgodność z regulacjami unijnymi. Dokonując w pierwszym rzędzie wykładni gramatycznej art. 87 ust. 6 ustawy VAT należy podkreślić, iż w terminie 25 dni urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2. Ten ostatni przepis z kolei statuuje zasadę, w myśl której zwrot różnicy podatku następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na jego rachunek bankowy. Nie wyjaśnia jednak o zwrocie jakiej różnicy traktuje. O zwrot jakiej różnicy chodzi w tych jednostkach redakcyjnych wyjaśnia dopiero art. 86 ust. 1 w zw. z art. 86 ust. 2 ustawy VAT. Pierwszy z tych przepisów stanowi, iż w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Drugi z tych przepisów wyjaśnia dopiero co stanowi kwotę podatku naliczonego przewidując, że kwotę podatku naliczonego stanowi: 1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi; 2) w przypadku importu towarów - kwota podatku: a) wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego, b) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a, c) wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b; 3) zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6; 4) kwota podatku należnego z tytułu: a) świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, b) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca, c) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, d) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11; 5) różnica podatku, o której mowa w art. 30c ust. 2 i art. 37; 6) u podatnika, o którym mowa w art. 16, kwota stanowiąca równowartość 22% kwoty należnej z tytułu dostawy nowego środka transportu, nie wyższa jednak niż kwota podatku zawartego w fakturze stwierdzającej nabycie tego środka lub dokumencie celnym, albo podatku zapłaconego przez tego podatnika od wewnątrzwspólnotowego nabycia tego środka. Zatem suma wszystkich kwot podatku naliczonego w danym okresie rozliczeniowym wynika ze wszystkich zdarzeń, które miały w nim miejsce. Nadwyżka zatem tego podatku naliczonego "różnica podatku" – expressis verbis), do której odnosi się art. 87 ust. 6 ustawy VAT, dotyczy jej całości. Dopiero wówczas, gdy zajdzie choćby jeden z taksatywnie wymienionych w pkt. 1-3 art. 87 ust. 6 ustawy VAT przypadków, obejmujący jednak całą różnicę podatku naliczonego za dany okres rozliczeniowy, podatnik uprawniony jest do wnioskowania o zwrot w skróconym 25 dniowym terminie. To, że przepis ten stanowi lex specialis wobec ogólnej reguły z art. 87 ust. 2 ustawy VAT, nie oznacza wcale, że nie nawiązuje on do całości nadwyżki wykazywanej w deklaracji do zwrotu bezpośredniego. Reguły wykładni językowej poprzez odesłanie do art. 87 ust. 2 i art. 86 ust. 2 ustawy VAT potwierdzają stanowisko Organu, że istota zagadnienia sprowadza się do zapłaty kwoty wynikającej z faktury. Art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy nie stawia ograniczeń co do formy zapłaty należności. Tym samym dopuszczalna jest każda z form zapłaty, o ile zgodna jest z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Jednak powyższa zasada, w pewnych określonych prawem okolicznościach, doznaje ograniczenia, jeżeli podatnik chce skorzystać z możliwości skrócenia terminu do zwrotu nadwyżki podatku. W sytuacji określonej w art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, gdy płatność wynikająca z jednorazowej transakcji przekracza 15.000 euro, bezwzględnie należy dokonać tej zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego. Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić przyjdzie, że organ uznał, iż złożenie oświadczenia o objęciu udziałów w Spółce w zamian za wniesiony wkład niepieniężny (towar handlowy) stanowi zapłatę za fakturę dokumentującą przedmiotowy aport. W tym stanie rzeczy twierdzenia strony skarżącej, że odmiennie należy ocenić aport wnoszony do spółki z o.o. i spółki komandytowej, że zapłata dotyczy nie tylko rozliczeń pieniężnych ale również innych form skutkujących wywiązaniem się ze zobowiązania podatkowego są nietrafione. Organ podzielił w zaskarżonych decyzjach stanowisko strony skarżącej. Słusznie też stwierdził, że zapłacona została jedynie kwota netto z faktury VAT nr [...] z dnia [...] r., bowiem wartość udziałów objęta za wniesiony wkład niepieniężny równa jest wartości netto wniesionego wkładu. W tej sytuacji Spółka zobowiązana była dokonać przelewu podatku należnego wynikającego z faktury dokumentującej aport na rachunek bankowy wnoszącego aport. Przelew winien być dokonany najpóźniej w dniu poprzedzającym złożenie deklaracji VAT wraz z wnioskiem o skrócenie terminu zwrotu nadwyżki VAT. A zatem słusznie stwierdził organ, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do uregulowania w całości należności z faktury dokumentującej wniesienie aportu, nie została bowiem zapłacona kwota podatku VAT wynikająca z tej faktury. Sąd nie podziela stanowiska strony skarżącej, że opodatkowanie nie jest częścią aportu i wniesienie wkładu winno być analizowane na gruncie Kodeksu Spółek Handlowych, czego potwierdzenie stanowi wyrok NSA z 2 czerwca 2011 r. sygn. akt I FSK 1075/2010. W pierwszym rzędzie wskazać trzeba, że przywołany przez skarżącą wyrok nie dotyczył aportu. Po drugie zaś wyjaśnić przyjdzie, że wprawdzie podatek nie jest częścią aportu, jednakże aport jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług z mocy art. 8 ust. 1 pkt 1, zaś podstawę opodatkowania aportu określa art. 29 a ustawy VAT. Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko, które zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 sierpnia 2012 r. sygn. akt I FSK 1405/11 (publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym stwierdził, że do określenia podstawy opodatkowania z tytułu wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego (aportu) zastosowanie znajdzie art. 29 ust. 1 ustawy VAT. Suma wartości nominalnej udziałów stanowi kwotę należną. Wskazać też należy stronie skarżącej, że skoro żąda zwrotu podatku VAT w trybie art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT, to musi spełnić wymogi z tego przepisu, a więc wykazać, że faktury dokumentujące kwoty należności zostały w całości zapłacone. Słusznie zatem organ odwoławczy zauważył, iż ustawodawca w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy nie różnicuje kwoty należności wynikającej z faktury w zależności od przedmiotu opodatkowania. Zgodnie zaś z art. 106e ust. 1 pkt 15 ustawy VAT faktura powinna zawierać kwotę należności ogółem; Kwota ta odpowiada wartości sprzedaży brutto (zob. VAT. Komentarz Tomasz Michalik Rok wydania: 2014 Wydawnictwo: C.H.Beck Wydanie: 10). Skoro zatem spółka nie uregulowała w całości należności wynikających ze spornej faktury to nie spełniła wymogów z art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy VAT i tym samym nie przysługuje jej zwrot różnicy podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia. Chybionym okazało się również powoływanie się strony skarżącej na interpretacje prawa podatkowego, albowiem one jej nie dotyczyły. Z kolei przedstawione przez skarżącego wyroki odnosiły się do odmiennych stanów faktycznych. Odnosząc się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów prawa procesowego stwierdzić przyjdzie, że nie zostały one w treści skargi uzasadnione. Z kolei Sąd z urzędu nie dopatrzył się ich naruszenia. Organy nie naruszyły: art. 120 O.p. gdyż decyzja została wydana przez organ do tego uprawniony; art. 122, art. 124 i art. 125 O.p. albowiem stosownie do treści art. 187 § 1 tej ustawy, podjęły w sprawie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i zgodnie z art. 187 § 1 i 191 O.p. zebrały i rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Mając na uwadze powyższe w oparciu o art. 151 p.p.s.a. Sąd oddalił skargę.