III SA/Gl 1473/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędzia WSA Iwona Wiesner (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2010 r. przy udziale - sprawy ze skargi H.K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego, podatku od towarów i usług oddala skargę. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją nr [...] z dnia [...] roku utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. nr [...] z dnia [...] roku, w której organ l instancji określił elementy kalkulacyjne na potrzeby prawidłowego określenia podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług, a także określił kwotę należnego podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru objętego zgłoszeniem celnym SAD [...] z dnia [...] 2005 roku. Decyzja Naczelnika Urzędu Celnego w B. została wydana w oparciu o ustalony stan faktyczny, a mianowicie w oparciu o ustalenie, iż w dniu [...] 2005 roku działająca z upoważnienia Skarżącego Agencja Celna nr [...] "A" Sp. z o.o. z K. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzony ze Szwajcarii używany samochód osobowy marki [...] o nr nadwozia [...], rok produkcji 1996, z silnikiem o zapłonie iskrowym, o pojemności skokowej [...] ccm. Dla tego towaru zadeklarowano kod CN 8703 23 90 - Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich oraz preferencyjną stawkę celną w wysokości 0 %. Wartość celną pojazdu zadeklarowano w kwocie [...] CHF - na podstawie dokumentu nr [...] z dnia [...] 2005 roku oraz koszty transportu do miejsca jego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty i koszty usług agencji celnej w kraju wywozu w łącznej kwocie [...] CHF. Do zgłoszenia celnego załączono m.in. dokument nr [...] z dnia [...] 2005 roku, w którym jako wystawcę wskazano "B" GmbH - [...], [...]. W dniu [...] 2005 roku zgłoszenie zostało przyjęte na podstawie art. 63 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz.WE L 302 z dn.19.10.1992r. str 1 z późn.zm.) jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 62 tegoż rozporządzenia oraz zostało zarejestrowane w ewidencji OGL pod numerem [...]. Organ dokonał rewizji celnej towaru, której wynik został opisany w polu J dokumentu SAD jako samochód osobowy marki [...], numer nadwozia [...] odczytany z natury zgodnie z opisem w polu 31 SAD, zaś pozostałe dane techniczne przyjęto z dokumentów, w tym z załączonego do zgłoszenia celnego zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym w zakresie spełnia wymagań technicznych art. 66 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Zgodnie z informacją zawartą w dokumencie SAD towar zwolniono do wnioskowanej procedury. Postanowieniem nr [...] z dnia [...] 2008 roku Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia elementów kalkulacyjnych na potrzeby prawidłowego ustalenia kwot podatków (tj. podatku akcyzowego z tytułu importu wyrobu akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów) dla towaru objętego zgłoszeniem celnym nr [...] z dnia [...] 2005 roku. Przyczyną wszczęcia postępowania był wynik ustaleń dokonanych przez szwajcarskie władze celne w kwestii weryfikacji m.in. dowodu zakupu pojazdu tj. rachunek nr [...] z dnia [...] 2005roku. Po przeprowadzeniu czynności sprawdzających organ pierwszej instancji wydał decyzję nr [...] z dnia [...] 2009 roku, w której określił elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach prawa celnego dla potrzeb prawidłowego określenia kwoty należnego podatku akcyzowego z tytułu importu wyrobów akcyzowych i należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu towarów na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] 2005 roku o wartości celnej – [...] PLN, stawce cła - 0%, kwocie cła - 0 PLN, określił kwotę należnego podatku akcyzowego z tytułu importu towaru na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] 2005 roku w wysokości [...] PLN, określił kwotę należnego podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] 2005 roku w wysokości [...] PLN. Pismem z dnia [...] 2009 roku Skarżący złożył odwołanie od decyzji nr [...] z dnia [...] 2009 roku wnosząc o uwzględnienie odwołania w całości przez organ pierwszej instancji i wydanie nowej decyzji uchylającej lub zmieniającej zaskarżoną decyzję, uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, albo, uchylenie w całości decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, gdyż rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Skarżący zarzucił organowi pierwszej instancji naruszenie szeregu przepisów m.in. art.120, art.121 §1, art.122, art.123, art.180 §1, art.188, art.187 §1, art.198 §1 i §2, art.201 §1 pkt.2, art.210 §4 ustawy Ordynacja podatkowa, art.29 ust.1 i ust.Sa, art.30 ust.2 lit.a i b, art.31 ust.1 rozporządzenia Wspólnotowego Kodeksu Celnego, art.90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską z dnia 25.03.1957r. (O.J.C. 325/33 z dnia 24.12.2002r). Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w K. w dniu [...] roku wydał decyzję nr [...] uchylającą w całości decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. nr [...] z dnia [...] 2009 roku i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w K. w niniejszej sprawie niezbędne było przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w znacznej części. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w B. wydał decyzję nr [...] z dnia [...] 2009 roku, w której określił elementy kalkulacyjne, wartość celną towaru w kwocie [...] PLN, stawkę celną 0% i kwotę cła 0 zł dla potrzeb prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobu akcyzowego oraz na potrzeby prawidłowego określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu. W konsekwencji organ pierwszej instancji określił należność z tytułu importu podatku akcyzowego w kwocie [...] PLN oraz podatku od towarów i usług (VAT) w wysokości [...] PLN oraz wezwał Skarżącego do zapłaty stwierdzonej różnicy w wysokości [...] PLN pomiędzy podatkiem akcyzowym faktycznie należnym a zadeklarowanym w zgłoszeniu celnym oraz różnicy w wysokości [...] PLN pomiędzy podatkiem VAT faktycznie należnym a zadeklarowanym w zgłoszeniu celnym. Powyższe ustalenia i wyliczenia organ poczynił w oparciu o dyspozycję art. 22 ust.2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2004r. Nr 29 póz. 257 z późn. zm.) gdzie zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobów akcyzowych. Natomiast art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U.z2004r.nr.54,poz.535 z późn.zm.) stwierdza, że zgodnie z przepisami prawa celnego, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu towarów. W ocenie organu przepisy te mają odniesienie do niniejszej sprawy, gdyż powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie mogło nastąpić, albowiem upłynęły trzy lata od daty powstania długu celnego licząc od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego w dniu [...] 2005 roku zgodnie z treścią art. 221 ust. 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Określenie elementów kalkulacyjnych w trybie art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym i art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług jest jedyną sytuacją, w której naczelnik urzędu celnego, działając jako organ podatkowy, wypowiada się w decyzji podatkowej w zakresie przepisów prawa celnego. W oparciu o art. 29 ust. 1 Kodeksu celnego wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna czyli cena faktycznie zapłacona lub należna za dany towar. Organ dokonał analizy zebranego w postępowaniu materiału powziął wątpliwości co do wartości zadeklarowanej przez stronę w zgłoszeniu celnym ceny towaru, a zatem zadeklarowana w zgłoszeniu celnym cena nie mogła zostać uznana za wartość celną w rozumieniu art. 29 WKC. Organ w takim wypadku zobowiązany jest do ustalenia wartości stosując kolejno metody określone w art.30-31 WKC. W trakcie postępowania organ kolejno eliminował, jako nieprzydatne, metodę ustalania wartości celnej w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych, metodą ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych, marudą wartości kalkulowanej. Wobec powyższego jako jedyną możliwą metodę ustalenia wartości celnej organ przyjął metodę ostatniej szansy określoną w art. 31 WKC. Zgodnie z art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa wiąże powstanie tego zobowiązania, natomiast § 3 tego przepisu zobowiązuje organ podatkowy do wydania decyzję ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego, gdy podatnik nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wskazana. W oparciu o art. 4 ust 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym eksport i import wyrobów akcyzowych, w niniejszej sprawie samochodu, podlega opodatkowaniu akcyzą. Zgodnie natomiast z art. 75 ust 1 ustawy o podatku akcyzowym stawka akcyzy na wyroby niezharmonizowane wynosi 65 %, zaś szczegółowy sposób ustalenia wysokości tego podatku reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 roku w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. W oparciu o treść tych przepisów ustalenia faktyczne, w tym opinię biegłego, Naczelnik Urzędu Celnego w B. wydał decyzję z dnia [...] roku. Pismem z dnia [...] 2009 roku skarżący złożył odwołanie od powyższej decyzji, wskazując na szereg zarzutów w tym na naruszenie przez organ szeregu przepisów ordynacji podatkowej, ustawy o podatku akcyzowym, ustawy o podatku od towarów i usług, rozporządzenia Rady nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny, Porozumienia w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską uzupełniające Umowę między Europejską Wspólnota Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską o Protokół w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych, Traktatu ustanawiającego \wspólnotę Europejską oraz Konstytucję RP. W uzasadnieniu wskazał na zajmowane trakcie postępowania stanowisko i treść zarzutów podnoszonych w pierwotnie złożonym odwołaniu. Dyrektor Izby Celnej w K. w decyzji z dnia [...] roku utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji, podzielając pogląd reprezentowany przez ten organ zarówno co do oceny stanu faktycznego sprawy jak i jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie w ocenie Dyrektora zarzuty prezentowane przez stronę w odwołaniu nie były zasadne. Pismem z dnia [...] 2001 roku Skarżący złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, orzeczenie o jej niewykonalności do dnia uprawomocnienia się orzeczenia oraz zasądzenie na rzecz skarżącego od organu administracji kosztów postępowania, w tym wpisu sądowego w kwocie [...] zł, kosztów zastępstwa procesowego w kwocie [...] zł oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa w kwocie [...] zł. Skarżący zarzucił decyzji naruszenie następujących przepisów prawa procesowego i materialnego: 1. art.121 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz.U. z 2005r. Nr 8, póz.60 z późn. zm.) w zw. z art.73 ust.1 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (Dz.U. z 2004r.Nr 68, poz.622 z późn.zm) poprzez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, 2. art.122 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art.73 ust.1 ustawy Prawo celne poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, 3. art.123 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art.73 ust.1 ustawy Prawo celne poprzez niezapewnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, 4. art.124 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art.73 ust.1 ustawy Prawo celne poprzez niedokładne wyjaśnienie zasadności przesłanek, które legły u podstaw wydania orzeczenia administracyjnego, 5. art.187 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art.73 ust.1 ustawy Prawo celne poprzez niewyczerpujące zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego oraz zaniechanie przeprowadzenia dowodu niezbędnego do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy oraz błędne (niewłaściwe) przeprowadzenie postępowania dowodowego, co w konsekwencji powoduje brak zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, 6. art.180 i 181 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art.73 ust.1 ustawy Prawo celne poprzez brak przeprowadzenia dowodów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz zaniechanie przeprowadzenia dowodu niezbędnego do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienie sprawy oraz błędne (niewłaściwe) przeprowadzenie postępowania dowodowego, co w konsekwencji powoduje brak zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, 7. art.188 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art.73 ustawy Prawo celne poprzez nieuwzględnienie wniosków dowodowych strony, mimo iż przedmiotem dowodu miały być okoliczności mające znaczenie dla sprawy oraz zaniechanie przeprowadzenia dowodu niezbędnego do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy oraz błędne (niewłaściwe) przeprowadzenie postępowania dowodowego, co w konsekwencji powoduje brak zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, 8. art.191 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art.73 ust.1 ustawy Prawo celne poprzez dowolną, a nie swobodną ocenę zebranego materiału dowodowego, 9. art.192 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art.73 ust.1 ustawy Prawo celne poprzez uznanie okoliczności faktycznych za udowodnione, pomimo iż strona nie miała możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonego dowodu, 10. art.194 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art.73 ust.1 ustawy Prawo celne poprzez jego niewłaściwą interpretację, nieprzeprowadzenie dowodu z dokumentu przesłanego przez organ administracji celnej Konfederacji Szwajcarskiej na okoliczności w nim wydane i uniemożliwienie zapoznania się z jego treścią, 11. art.199a ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art.73 ust.1 ustawy Prawo celne poprzez niewystąpienie do sądu powszechnego z wnioskiem o ustalenie stosunku prawnego w sytuacji, gdy ustalenie to miało istotne dla rozstrzygnięcia sprawy znaczenie, 12. art.210 §4 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art.73 ust.1 ustawy Prawo celne . poprzez niewłaściwe uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji obu instancji, 13. art.201 §1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art.73 ust.1 ustawy Prawo celne poprzez zaniechanie zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez organy administracji celnej Szwajcarii; 14. art.201 §3 Ordynacji podatkowej w związku z art.73 ust.1 Prawa celnego poprzez nierozstrzygnięcie wniosku o zawieszenie postępowania co do okoliczności podanych wyżej pod pkt 13) postanowieniem i uniemożliwienie stronie kontroli instancyjnej takiego rozstrzygnięcia, pomimo iż zgodnie z cytowanym przepisem na postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania służy zażalenie, 15. art.22 ust.2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2004r., Nr 29, póz. 257 z późn. zm.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, 16. art. 20 ust.2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, a to przyjęcie, że kwota akcyzy została wykazana w zgłoszeniu celnym nieprawidłowo, niewyjaśnienie na czym na tym etapie ta nieprawidłowość polegała i określenie kwoty należnego podatku akcyzowego dla towaru objętego zgłoszeniem celnym SAD z dnia [...] 2005r. w wysokości [...] złotych, 17. art. 38 ust.2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004r., Nr 54, póz. 535 z późn. zm.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, 18. art.29 ust.1 rozporządzenia Rady EWG Nr 2913/93 z dnia 12.10.1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U (JE L z 1992r., Nr 302, str.1 z późn.zm.) poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, a to poprzez przyjęcie błędnie istniejącego stanu faktycznego za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w tym przepisie, tj. że faktycznie zapłacona kwota za samochód wynosiła [...] złotych, 19. art.30 rozporządzenia Rady EWG ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny poprzez ich zastosowanie, 20. art.78 ust.1, 2 i 3 Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, 21. art.3, 6, 7 i 8 Porozumienia w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską uzupełniającego Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską o Protokół w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych (Dz.Urz. UE L z 1997r.,Nr 169 str.77) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie przez organ administracji polskiej oraz szwajcarskiej, 22. art. 10 Porozumienia w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską uzupełniającego Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską o Protokół w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych (Dz.Urz. UE L z 1997r.,Nr 169 str.77) poprzez naruszenie zasady poufności i niedochowanie przepisów dotyczących zwalniania z zachowania tajemnicy co do dokumentów mających charakter poufny lub zastrzeżony, 23. art. 11 Porozumienia w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską uzupełniającego Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską o Protokół w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych (Dz.Urz. UE L z 1997r.,Nr 169 str.77) poprzez niezgodne z tym przepisem wykorzystanie informacji uzyskanych przez organy administracji celnej Szwajcarii, 24. art.12 Porozumienia w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską uzupełniającego Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską o Protokół w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych (Dz.Urz. UE L z 1997r.,Nr 169 str.77) poprzez nieprzeprowadzenie dowodu z zeznań urzędnika organu, do którego kierowany jest wniosek, pomimo iż strona podniosła nierzetelność dokonania ustaleń faktycznych przez organy administracji celnej Szwajcarii, 25. art.90 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską z dnia 25 marca 1957r. (OJ. C 325/33 z 24 grudnia 2002r.) poprzez zastosowanie dyskryminujących przepisów, w tym m.in. art. 75 ust.1 w zw. z art.10 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, w zakresie opodatkowania nabytego przez stronę pojazdu; 26. art. 217 Konstytucji poprzez oparcie rozstrzygnięcia administracyjnego na akcie prawnym niższego rzędu aniżeli ustawa w sytuacji, gdy zgodnie z treścią przepisu art. 217 Konstytucji nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. W szczególności wskazał po raz kolejny, iż "Organy celne dokonały ustaleń w oparciu o dowody przeprowadzone bez udziału strony (dowody z dokumentów przesłanych przez administrację Szwajcarii) i lakoniczne (uniemożliwiające weryfikację) uzasadnienie (a raczej jego brak) dokumentów nadesłanych przez administrację Szwajcarii". Skarżący zarzucił organom celnym ponownie pozbawienie go możliwości czynnego udziału w postępowaniu, a to poprzez niewłaściwe sformułowanie zapytania do organów administracji celnej państwa nienależącego do Unii Europejskiej i pozbawienie strony możliwości sformułowania własnych pytań, co skutkowało przyjęciem błędnych założeń decyzji. Skarżący ponownie wskazał, iż organ nie podał, na czym polegają jego uzasadnione wątpliwości oraz z czego wywodził podstawy do wystąpienia do administracji celnej Konfederacji Szwajcarskiej. W ocenie Skarżącego takie działanie i lakoniczne jego uzasadnienie narusza przepisy art. 121 § 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej, zobowiązujące organ do prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych oraz obowiązek wyjaśnienia stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w K., zawartym w odpowiedzi na skargę, zarzuty Skarżącego należy uznać za chybione. Odnosząc się do ich treści w szczególności wskazał, że zgodnie z art. 13 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w oparciu o warunkami określone przepisami, organy celne mogą zastosować wszelkie środki kontroli, które uznają za niezbędne dla prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego, a zatem Naczelnik Urzędu Celnego w B., podjął czynności zmierzające do weryfikacji dowodu zakupu nr [...] z dnia [...] 2005 roku wystawionego przez firmę "B" GmbH - [...],[...] ze Szwajcarii pod kątem jego autentyczności i w konsekwencji danych w nim zawartych. Organy celne mają możliwość weryfikacji dokumentów zakupu w oparciu o Decyzję Rady z dnia 2 czerwca 1997 roku dotyczącą zawarcia Porozumienia w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską uzupełniającego Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską o Protokół w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych (Dz.Urz.UE L Nr 169/76 z dn.27.06.1997r. Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, roz. 2 t. 8, str. 306) Weryfikacja dowodów zakupu była dokonana w oparciu o przepisy wskazanej umowy międzynarodowej, a zarzuty Skarżącego dotyczące naruszenia przez organ celny przepisów art. 121 §1, 123 §1 i art. 124 Ordynacji podatkowej są bezpodstawne. Skarżący miał zapewnioną możliwość czynnego udziału w toczącym się postępowaniu, a przed wydaniem decyzji przez organ pierwszej i drugiej instancji miał możliwość wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów w sprawie. W niniejszej sprawie, w ocenie organu, nie wystąpiły przesłanki wymienione w art. 201 §1 pkt 2 Ordynacji podatkowej pozwalające na zawieszenie prowadzonego postępowania wyjaśniającego, ponieważ wszystkie sporne kwestie zostały rozstrzygnięte w trakcie jego prowadzenia. Wnioski strony dotyczące zadawania pytań do organów administracji publicznej Szwajcarii, a także skierowania sprawy do prokuratury w celu wyjaśnienia sprawy podejrzenia popełnienia przestępstwa nie miały żadnego wpływu na rozstrzygnięcie tej sprawy, ponieważ w niniejszej sprawie organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy oraz dopuściły jako dowód wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W rozpatrywanej sprawie organ celny miał pełną możliwość ustalenia stanu faktycznego sprawy między innymi w oparciu o dokumenty przedłożone przez stronę oraz opinię biegłego. Odnośnie zarzutu naruszenie art. 194 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdził, iż jest on bezpodstawny, gdyż dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w K. chybiony jest również zarzut naruszenia art. 199a Ordynacji podatkowej poprzez niewystąpienie do sądu powszechnego z wnioskiem o ustalenie stosunku prawnego w sytuacji, gdy ustalenie to miało istotne dla rozstrzygnięcia sprawy znaczenie, albowiem w niniejszej sprawie organy nie miały wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa pomiędzy sprzedającym a kupującym przedmiotowy w sprawie towar. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w K. zarówno decyzja organu drugiej instancji, jak i decyzja organu pierwszej instancji zawierają prawidłowe, zgodne z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, uzasadnienia faktyczne oraz wskazują na fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody, którym dały wiarę oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności., a z treści decyzji w sposób jednoznaczny wynika kwota różnicy należności podatkowych. W związku z faktem, iż w myśl art. 10. ust.1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, wartość celna stanowi jeden z elementów składających się na podstawę opodatkowania akcyzą w imporcie, zmiana tego elementu ma bezpośredni wpływ na wymiar podatku akcyzowego, a Organ prawidłowo zastosował powołany przepis i określił prawidłową kwotę podatku akcyzowego należnego z tytułu importu pojazdu. Dyrektor Izby Celnej w K. stwierdza, iż zarzut naruszenia art. 29 i art. 30 Wspólnotowego Kodeksu Celnego poprzez jego niewłaściwe zastosowanie jest niezasadny, skoro organy celne wskazanego przepisu nie zastosowały uznając, że w sprawie wystąpiły przesłanki wyłączające możliwość ustalenia wartości na podstawie art. 29 i art. 30 WKC, natomiast zastosowano art. 31 ust.1 WKC dotyczący ustalenia wartości celnej towaru metodą ostatniej szansy. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w K. zarzut naruszenia art. 217 Konstytucji jest bezpodstawny, gdyż zgodnie z art. 7 ust.2 pkt 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym w imporcie wyrobów akcyzowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa podatkowego, tj w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. W tym też dniu powstał obowiązek podatkowy w imporcie samochodu osobowego stanowiącego wyrób akcyzowy zgodnie z art. 80 ust. ustawy o podatku akcyzowym. Zgodnie natomiast z art. 75 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym stawka akcyzy na wyroby niezharmonizowane wynosi 65 % podstawy, natomiast art. 75 ust 3 ustawy udziela delegacji ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych możliwość obniżenia i zróżnicowania stawki akcyzy i określenia warunków stosowania, co znalazło odzwierciedlenie w zastosowanym rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 roku w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego. Dodatkowo Dyrektor Izby Celnej w K. wskazał, że organy podatkowe nie są uprawnione do oceny konstytucyjności przepisów prawa, do której uprawniony jest Trybunał Konstytucyjny. Organy podatkowe mogą jedynie oceniać czy dany przepis prawa był obowiązujący w okresie jego stosowania. Dyrektor Izby Celnej w K. nie dopatrzył się również naruszenia przepisów Porozumienia w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską uzupełniającego Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską o Protokół w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych. W trakcie postępowania przed organami nie doszło naruszenia art. 10 Porozumienia poprzez naruszenie zasady poufności i niedochowanie przepisów dotyczących zwalniania z zachowania tajemnicy co do dokumentów mających charakter poufny lub zastrzeżony. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w K. organy celne wzięły pod uwagę wszystkie zgromadzone w sprawie materiały i dowody oraz wszechstronnie dokonały oceny zebranego materiału dowodowego, a w przeprowadzonym postępowaniu podjęto wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy przez wydanie prawidłowego rozstrzygnięcia merytorycznego w sprawie, a co za tym idzie organ wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje: Skarga H.K. nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi( Dz.U. Nr 153, poz. 1270, powoływanym dalej jako P.p.s.a. ) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola ta, według art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 153, poz. 1269 ) sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zatem zgodność aktów, decyzji zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Zgodnie z dyspozycją art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sąd uchyla decyzję lub postanowienie, jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia, jeżeli zachodzą przyczyny określone we właściwych przepisach. Tak więc stwierdzenie istnienia którejkolwiek z powyższych przesłanek skutkuje wyeliminowaniem zaskarżonej decyzji lub postanowienia z obrotu prawnego. W niniejszej sprawie Sąd nie stwierdził istnienia tych przesłanek, a co za tym idzie skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Sąd przyjął za podstawę swego rozstrzygnięcia stan faktyczny sprawy ustalony i opisany w uzasadnieniu decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. jednocześnie stwierdzając, iż znajduje on potwierdzenie w zgromadzonym materiale dowodowym. (wyrok NSA z dn.15.02.2010r. sygn.akt II FPS 8/09) Odnosząc się do zarzutów podniesionych w skardze należy wskazać na kwestie wartości przedmiotowego pojazdu marki [...] wskazaną w umowie z dnia [...] 2005 roku. W związku z powyższym należy podkreślić, iż postępowanie celne w zakresie badania wiarygodności zadeklarowanej wartości celnej towarów i w przypadku jej odrzucenia, ustalania wartości celnej towarów, jest dwuetapowe i każdy z tych etapów różni się jeśli chodzi o czynności dowodowe. Po pierwsze należy ustalić, czy cena wynikająca z dokumentu zakupu jest ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar. Na tym etapie postępowania organ celny dokonał porównania cen zadeklarowanych z cenami takich samych towarów na rynku. W tym zakresie Sąd stwierdza, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie nie daje podstaw do kwestionowania treści pisma władz szwajcarskich z dnia [...] 2006 roku, dotyczące weryfikacji dowodu zakupu z dnia [...] 2005 roku pojazdu marki [...]. W oparciu o nadesłaną dokumentację należało stwierdzić, iż władze szwajcarskie nie mogły dokonać faktycznej weryfikacji dokumentu, co musi skutkować obowiązkiem organu ustalenia wartości pojazdu na innej podstawie niż wartość transakcyjna, zaś organy celne mogą żądać od strony na mocy art. 178 ust. 4 Rozporządzenia Komisji (EWG ) nr 2454/93 przedstawienia uzupełniających informacji . w ramach importu (a nie wewnątrzwspólnotowego nabycia). Nadto przepisy art. 3 i art. 18 powołanej już Umowy między Wspólnotą Europejska a Konfederacją Szwajcarską przewidują preferencje celne, między innymi podatkowe, we wzajemnej wymianie handlowej pomiędzy obu Umawiającymi się Stronami. Pierwszy z wymienionych przepisów ustanawia zakaz wprowadzania nowych ceł przywozowych w wymianie handlowej między Wspólnotą a Szwajcarią (ust. 1) i przewiduje harmonogram stopniowego znoszenia ceł przewozowych (ust. 2). Pierwszy akapit art. 18 umowy nakłada natomiast na obie Umawiające się Strony powinność powstrzymania się od środków lub praktyk o wewnętrznym charakterze podatkowym, wprowadzającym bezpośrednio lub pośrednio dyskryminację między produktami jednej z umawiających się stron i podobnymi produktami pochodzącymi z obszaru drugiej Umawiającej się Strony. Ponadto z uregulowań zawartych w Protokole 3 wynika wprost, że produkty pochodzące ze Szwajcarii (w rozumieniu tego Protokołu) podlegają przy przywozie do Wspólnoty i do Szwajcarii postanowieniom Umowy, pod warunkiem przedłożenia stosownego świadectwa przewozowego - dowodu pochodzenia (określonego jako EUR 1 lub - w przypadkach określonych w art. 22 - deklaracji, której tekst jest zamieszczony w załączniku IV, złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub na innym dokumencie, który opisuje produkty, o których mowa, w sposób wystarczający do ich identyfikacji). Wymienione dowody pochodzenia są wystawiane wyłącznie na pisemny wniosek eksportera przez organy celne kraju wywozu i są sporządzane na przewidzianych do tego celu formularzach. Podkreślenia wymaga także to, że zachowują one ważność tylko przez cztery miesiące od daty wystawienia w kraju wywozu i w tym okresie muszą być przedłożone organom celnym kraju przywozu. Z powyższego jednoznacznie wynika daleko posunięty formalizm, którego zachowanie umożliwia dopiero skorzystanie przez eksporterów (a przy okazji również przez importerów) z przewidzianych w Umowie preferencji celnych i podatkowych. Zaś pojęcie "produkty pochodzące" (w rozumieniu Protokołu 3 Umowy) nie jest równoznaczne z potocznym rozumieniem identycznego zwrotu językowego. Skoro wynik weryfikacji rachunku przedstawionego przez skarżącego skutecznie podważył jego wiarygodność, także w części dotyczącej deklaracji eksportera o pochodzeniu towaru, a sam skarżący nie przedstawił innego dowodu potwierdzającego wartość transakcyjną kupionego przez niego samochodu nie można było uznać, iż ten samochód pochodził ze Szwajcarii w rozumieniu Protokołu 3. Bezpośrednim skutkiem tego ustalenia jest niedopuszczalność stosowania w rozpoznawanym przypadku postanowień Umowy zawartej w 1972 r. pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską, ze względu na brzmienie wcześniej powoływanego art. 2 Umowy, a to z kolei wyklucza możliwość skorzystania z preferencji celnych i podatkowych przewidywanych w art. 3 i 18 Umowy. Wobec powyższych ustaleń organ celny działając na podstawie art. 181 a Rozporządzenia Komisji (EWG ) nr 2454/93 odstąpił od ustalenia wartości celnej na podstawie wartości transakcyjnej. Przepis ten w przypadku, gdy organy celne maja uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą, faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 WCK, organy te nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. Konsekwencją zakwestionowania wiarygodności zadeklarowanej wartości celnej towaru było ustalenie tej wartości w oparciu o jedną z metod określonych w art. 30 – 31 WKC. Jest to drugi etap postępowania weryfikacyjnego zgłoszenia celnego w zakresie wartości towaru. Jeśli wartość celna nie mogła zostać ustalona w oparciu o normę art. 29 WKC, zastosowanie znajduje art. 30 ust. 2 WKC zgodnie, z którym wartością celną jest wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanych ze sprzedawcami; wartość kalkulowana, którą jest sumą kosztów lub wartości materiałów i produkcji bądź innych procesów zastosowanych przy wytworzeniu przywożonych towarów; kwoty zysku i kosztów ogólnych równych kwocie zwyczajowo wliczanej w cenę sprzedaży towarów tego samego gatunku lub rodzaju jak te, dla których ustalana jest wartość celna, wytworzonych w kraju wywozu; kosztów lub wartości elementów wymienionych w art. 32 ust 1 lit. e WKC. Skoro zadeklarowana wartość celna nie mogła być przyjęta, to organ celny miał obowiązek ustalenia tej wartości stosując kolejno metody zastępcze wynikające ze wskazanych przepisów, równocześnie uwzględniając specyfikę towaru jakim jest używany samochód. Wobec powyższego metoda wartości kalkulowanej może mieć zastosowanie do towarów zgłoszonych do odprawy celnej w stanie, w jakim były wytworzone, a więc zwykle nie jest możliwe zastosowanie tej metody do importowanych towarów używanych. ( wyrok NSA z dn.20.02.2001r. I SA/Łd 14/01, OSNA 2002, nr 2,poz. 76) W tym miejscu należy wskazać na opinię Technicznego Komitet Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej, w której wypowiedział się przeciwko ustaleniu wartości celnej w oparciu o metodę wartości kalkulowanej, a wartość ta winna być ustalana metodą "ostatniej szansy". Ustalając wartość towaru tą metodą istnieje możliwość korzystania z wyspecjalizowanych katalogów podających bieżące ceny na rynku importu. Opierając się na cenie katalogowej samochodu tej samej marki, o tych samych parametrach technicznych, wyprodukowanego w tym samym roku co towar będący przedmiotem transakcji, dokonuje się szczegółowej kalkulacji polegającej na odliczeniu procentowego udziału od wartości bazowej podatku VAT, podatku akcyzowego oraz stawki celnej autonomicznej. ( wyrok NSA z dn.10.04.2003r. SA/Bd 307/03, CBOSA) Dokonując oceny stanowiska Naczelnika Urzędu Celnego w B. przedstawionego w decyzji z dnia [...] roku oraz stanowiska Dyrektora Izby Celnej w K. zawartego w decyzji z dnia [...] roku dotyczącego wyżej omówionych kwestii należy stwierdzić, iż nie było możliwe zastosowanie dla oceny wartości towaru innej metody poza metodą "ostatniej szansy" zdefiniowanej w art. 31 WKC. Stanowisko organu celnego należy zatem uznać za zgodne z prawem. ( wyrok WSA w Krakowie z dn. 29.10.2007r. III SA/Kr 161/07, LEX 361385 ) Sąd rozpoznając zarzuty zawarte w skardze nie znalazł podstaw do stwierdzenia, że organ niewłaściwie ustalił wartość przedmiotowego samochodu, a wykorzystanie do tego celu również opinii rzeczoznawcy nie stoi w sprzeczności z prawem. Kwestie te, w tym kwestie proceduralne, prawodawstwo wspólnotowe pozostawiło w gestii prawa krajowego. W polskim systemie prawa celnego uregulowania tej problematyki zawiera art. 73 ust 1 ustawy Prawo celne, który odsyła do odpowiedniego stosowania do art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 197 Ordynacji podatkowej w ramach prowadzonego postępowania dowodowego dopuszczalne jest przeprowadzenie dowodu z opinii osoby posiadającej wiadomości specjalne, których brak jest organowi. W ocenie składu orzekającego organy celne prawidłowo zastosowały także przepisy dotyczące podatku akcyzowego. Importowany samochód jako towar akcyzowy, podlegał opodatkowaniu na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 z późn. zm.). Opodatkowaniu akcyzą podlega między innymi import wyrobów akcyzowych. Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 2 pkt 1 tej ustawy, w imporcie wyrobów akcyzowych obowiązek podatkowy powstaje z dniem powstania długu celnego w rozumieniu przepisów prawa celnego. Nadto określenie w niniejszej sprawie stawki akcyzy w wysokości 65 % nastąpiło na podstawie przepisów obowiązujących w dniu objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu - tj. § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.) w zw. z art. 75 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Należy przy tym podkreślić, że w rozpoznawanej sprawie nie mogą znaleźć zastosowania przepisy ustawy o podatku akcyzowym odnoszące się do wewnątrzwspólnotowego nabycia, lecz - jak to prawidłowo uczyniły organy celne obu instancji - regulacje odnoszące się do importu towarów, gdyż sporny samochód został sprowadzony w ramach importu. Niewadliwie również określono podatek od towarów i usług w stawce 22 %. W kwestii naruszenia art. 20 ust. 2 ustawy. o podatku akcyzowym przez przyjęcie, że kwota akcyzy została wykazana w zgłoszeniu celnym nieprawidłowo, niewyjaśnienie na czym ta nieprawidłowość polegała i określenie kwoty należnego podatku akcyzowego dla towaru objętego zgłoszeniem celnym SAD, Sąd wyraża pogląd, iż naruszenie to nie zachodzi. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika bowiem jasno, w czym organ upatruje nieprawidłowości w zakresie zadeklarowanego podatku akcyzowego podnosząc, że zgodnie z art. 75 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym, stawka akcyzy na wyroby niezharmonizowane wynosi 65 % podstawy. Odnośnie zarzutów naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej wskazanych w punktach 1-9 skargi, gdzie strona podnosi prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych oraz kwestionuje prawidłowość przeprowadzenia dowodów i dokonanych na ich podstawie ustaleń zważyć należy, że objęty postępowaniem celnym towar, używany samochód osobowy marki [...], wyprodukowany w 1996 roku został sprowadzony w ramach importu, a nie wewnątrzwspólnotowego nabycia. Zatem zastosowanie w sprawie mają przepisy art. 3 i art. 18 Umowy z 1972 roku zawartej pomiędzy Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską (Dz. U. UE L 300, zwanej dalej "Umową"), w kontekście postanowień art. 300 ust. 7 w związku z ust. 1 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską (powoływanego dalej w skrócie "TWE"). Dlatego też weryfikacja danych zawartych w zgłoszeniu celnym była dokonywana w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej, lecz w oparciu o Protokół dodatkowy z dnia 9 czerwca 1997 roku w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych będący załącznikiem do Porozumienia w formie wymiany listów między Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską uzupełniającego Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską o Protokół w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach celnych (Dz. Urz. WE L 169 z 27.06.1997 r. str. 77, Dz. Urz. UE, Polskie wydanie specjalne rozdz. 21. 8.). Zgodnie z art. 3 ust. 1 Protokołu uzupełniającego Umowę między Europejską Wspólnotą Gospodarczą a Konfederacją Szwajcarską na wniosek organu wnioskującego, organ, do którego kierowany jest wniosek, dostarcza wszelkich istotnych informacji, które mogą pozwolić na zapewnienie zgodności z ustawodawstwem celnym, włączając w to informacje odnoszące się do działań odnotowanych lub zaplanowanych, które naruszają lub mogą naruszyć to ustawodawstwo. Nadto w myśl art. 8 ust. 1 organ, do którego kierowany jest wniosek, przekazuje informacje o wynikach dochodzeń organowi wnioskującemu formie dokumentów, poświadczonych kopii dokumentów, sprawozdań i tym podobnych. Stosownie zaś do art. 11 uzyskane informacje mogą być wykorzystane w postępowaniach sądowych, administracyjnych, wszczętych z powodu niezastosowania ustawodawstwa celnego ( art. 8 ust. 2) i mogą być one wykorzystane jako dowody. Tym samym niezasadny jest zarzut naruszenia art. 121 § 1,123 i 124 Ordynacji podatkowej, którego organ mógłby się dopuścić tylko wówczas, gdyby toczyło się postępowanie prowadzone w trybie przepisów tej ustawy. Ponadto dokumentowi uzyskanemu od szwajcarskich władz celnych nr [...] z dnia [...] 2006 roku przynależy walor dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 194 Ordynacji podatkowej. Dokumentem urzędowym w znaczeniu art. 194 Ordynacji podatkowej może być również dokument zagraniczny, ale uznanie określonego dokumentu zagranicznego za dokument urzędowy zależy od ustaleń przyjętych w umowach międzynarodowych, których stroną jest Polska (zob. C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX, 2007, wyd. II.,kom. do art. 194). Jak wynika z treści art. 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej dokumenty urzędowe to dokumenty sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej lub przez inne jednostki, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów uprawnione są do ich wydawania. ( wyrok NSA z dn.20.o1.2009 r. IGSK 312/09) Jeżeli więc dany dokument spełnia łącznie owe trzy przesłanki, a nadto sporządzony został w zakresie działania organu, od którego pochodzi, to taki dokument należy uznać za dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 Ordynacji i wówczas dokument ten stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Na ogół przyjmuje się, że uznanie dokumentu zagranicznego za dokument urzędowy w rozumieniu tego przepisu jest uzależnione od uregulowań zawartych w wiążących Polskę umowach międzynarodowych. Taką umową międzynarodową, którą Polska jest związana od czasu uzyskania członkostwa UE jest przywołane Porozumienie zawarte pomiędzy Wspólnotą Europejską a Konfederacją Szwajcarską. Dokonując analizy trzech głównych przesłanek wynikających z treści art. 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej definiującej pojęcie dokumentu urzędowego, z powołanymi wyżej uregulowaniami zawartymi w Protokole dodatkowym, należy dojść do wniosku, że wskazane wyżej pismo szwajcarskiej administracji celnej stanowi dokument urzędowy w rozumieniu powołanego artykułu Ordynacji podatkowej, albowiem pismo to zostało sporządzone w formie określonej przepisami prawa, przez powołane do tego organy władzy publicznej, uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, w tym wypadku przepisów Protokołu, do jego wydania. W świetle art. 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej pismo to jest zagranicznym dokumentem urzędowym i stanowi dowód tego, co zostało nim urzędowo stwierdzone. Należy także podkreślić, że wbrew twierdzeniu skarżącego postępowanie nie było prowadzone w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, a strona miała zapewnioną możliwość czynnego udziału w postępowaniu i nie była pozbawiona możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonych dowodów. Z uprawnienia tego skorzystała. Nadto pismem z [...] 2009 r. wzywana była do przedstawienia dowodów faktycznej zapłaty za przedmiotowy pojazd kwoty wskazanej w rachunku załączonym do zgłoszenia celnego, jednakże dowodu takiego nie złożyła. Powołując się na treść art. 13 ust. 1 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 roku ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.U.UE.L.92.302.1, Dz.U.UE-sp.02-4-307), w kwestii powołanej w skardze, że organ nie wskazał, na czym polegają jego uzasadnione wątpliwości, a co zatem idzie z czego wywodził podstawy do wystąpienia do administracji celnej konfederacji Szwajcarskiej należy zauważyć, że zgodnie z warunkami określonymi obowiązującymi przepisami, organy celne mogą przeprowadzić wszystkie kontrole, które uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego stosowania przepisów celnych i innych przepisów dotyczących wjazdu, wyjazdu, tranzytu, przewozu i końcowego wykorzystania towarów w obrocie pomiędzy obszarem celnym Wspólnoty a państwami trzecimi oraz obecności towarów nieposiadających statusu wspólnotowego. W przypadkach przewidzianych w porozumieniu międzynarodowym możliwe jest przeprowadzenie kontroli celnej w państwie trzecim w celu prawidłowego zastosowania przepisów wspólnotowych, a organ celny nie ma obowiązku informować o tym fakcie importera. Nadto należy podkreślić, iż strona przed wydaniem decyzji zarówno w pierwszej, jak i drugiej instancji została zawiadomiona o przysługującym jej prawie do wypowiedzenia się w terminie 7 dni przed wydaniem decyzji w sprawie zebranego materiału dowodowego, a to w związku z treścią art. 194 Ordynacji podatkowej. Odnośnie zarzutu niewystąpienia do sądu powszechnego na podstawie art. 199a Ordynacji podatkowej z wnioskiem o ustalenie stosunku prawnego w sytuacji, gdy ustalenie to miało istotne dla rozstrzygnięcia sprawy znaczenie, w ocenie Sądu działanie organów podatkowych było również prawidłowe. Zgodnie z § 1 powołanego przepisu, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Przesłanki wystąpienia z powództwem do sądu powszechnego określa § 3 omawianego przepisu. Zgodnie z jego brzmieniem, jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa. Ponieważ w niniejszej sprawie organy obu instancji nie poddawały w wątpliwość istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz zmierzały do ustalenia wartości celnej towaru, organ podatkowy zasadnie zaniechał występowania z powództwem i dopuścił dowód z opinii rzeczoznawcy na okoliczność ustalenia wartości pojazdu na rynku szwajcarskim, ustalenia wartości pojazdu podobnego do będącego przedmiotem postępowania, wyprodukowanego na rynku niewspólnotowym i określenia stopnia zużycia pojazdu stanowiącego przedmiot postępowania. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 90 TWE stwierdzić należy, że przepis ten nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie, jako że dotyczy on wewnątrzwspólnotowego nabycia, a nie importu, jaki ma miejsce w niniejszej sprawie. Zgodnie z powołanym przepisem, żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe. Biorąc pod uwagę, że Konfederacja Szwajcarska nie jest państwem członkowskim, omawiane regulacje nie znajdują do niej zastosowania. Sąd nie podzielił stanowiska strony jakoby w trakcie postępowania doszło do naruszenia zasady poufności z art. 10 ust. 1 i 2 Porozumienia w formie wymiany listów. Zgodnie z treścią wskazanych przepisów, wszelkie przekazywane informacje, bez względu na ich formę mają charakter poufny lub zastrzeżony, w zależności od zasad mających zastosowanie dla każdej z Umawiających się Stron. Informacje te objęte są obowiązkiem tajemnicy państwowej oraz korzystają z ochrony przyznanej podobnym informacjom na mocy prawa obowiązującego na terytorium Umawiającej się Strony, która je uzyskała oraz przez odpowiednie przepisy stosowane w instytucjach Wspólnotowych, zaś dane osobowe, czyli wszelkie informacje dotyczące zidentyfikowanej lub możliwej do zidentyfikowania jednostki, mogą być wymieniane wyłącznie w przypadku gdy uzyskująca je Umawiająca się Strona zobowiązuje się do ochrony tych danych, co najmniej w sposób równoważny z tym, w jaki czyni to, w tym konkretnym przypadku Umawiająca się Strona dostarczająca informacje. Skoro zatem istnieje podstawa prawna do wystąpienia z wnioskiem o dokonanie weryfikacji dokumentów w kraju pochodzenia towaru, a organ celny państwa otrzymującego informacje jest zobligowany do ich utrzymania w tajemnicy, to nie doszło do naruszenia zasady poufności. Natomiast z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, związanych z uzyskaniem informacji od szwajcarskiej administracji celnej wynika, że w żadnym z nich nie pojawiają się dane osobowe ani żadne inne informacje umożliwiające identyfikację osób fizycznych. Odpowiedź administracji szwajcarskiej dotyczy dokumentów, ewentualnie sprzedawców, a nie kupujących. Zważyć także należy, że zgodnie z artykułem 15 WKC każda informacja o charakterze poufnym lub udzielona na zasadach poufności jest chroniona tajemnicą zawodową. Właściwe organy nie ujawniają jej bez wyraźnego pozwolenia osoby lub organu, które jej udzieliły. Przekazywanie informacji jest jednak dozwolone w przypadku, gdy właściwe organy zostaną do tego zobowiązane zgodnie z obowiązującymi przepisami, w szczególności w związku z procedurami prawnymi, z czego wywieść należy wniosek, że polskie organy celne uprawnione były do ujawnienia informacji dotyczących importu samochodu w takim zakresie, w jakim było to niezbędne dla uzyskania żądanych informacji od władz celnych Konfederacji Szwajcarskiej, a władze te były zobligowane do ich nieujawniania. Również zarzut naruszenia art. 12 Porozumienia w sprawie wymiany listów nie zasługuje na uwzględnienie. Z faktu, że przepis ten przewiduje możliwość przesłuchania urzędnika jako świadka w żadnym razie nie wynika, że w sytuacji nieprzeprowadzenia tego dowodu został on naruszony. W ocenie Sądu w takiej sytuacji można rozważać kwestię prawidłowości przeprowadzenia postępowania dowodowego, której w niniejszej sprawie Sąd nie kwestionuje. O naruszeniu powołanego przez skarżącego przepisu można byłoby mówić, gdyby dowód z przesłuchania urzędnika w charakterze świadka został przeprowadzony niezgodnie z warunkami określonymi w wyżej powołanym artykule, co jednak nie miało miejsca. W ocenie Sądu nie zasługuje także na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 217 Konstytucji polegający na tym, że organ podatkowy orzekał na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 roku w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. z 2004 r. Nr 87, poz. 825), mimo iż stawki podatkowe oraz zasady przyznawania ulg i kategorii podmiotów zwolnionych powinny być określone w ustawie. Zauważyć bowiem należy, że stawka podatku akcyzowego wynikająca z rozrządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego obliczona zgodnie ze wskazanym w rozporządzeniu wzorem nie może przekroczyć maksymalnej stawki określonej w art. 75 ust.1 ustawy o podatku akcyzowym, który stanowi, że stawka akcyzy na wyroby niezharmonizowane wynosi 65 % podstawy i taka też stawka została zastosowana w decyzji Dyrektora Izby Celnej, a wskazany przepis ustawowy powołano w podstawie prawnej decyzji. Odnośnie zarzutu ujętego w punkcie 24 skargi w zakresie niezgodnego z art. 11 Porozumienia w sprawie wymiany listów wykorzystania informacji uzyskanych przez organy administracji celnej Szwajcarii należy zauważyć, że na sposób wykorzystania uzyskanych informacji przez organy administracji celnej Szwajcarii polskie ograny celne nie miały żadnego wpływu i ich obowiązki ograniczały się jedynie do zapewnienia zgodnego z prawem ich udostępnienia. Niezrozumiały jest także zarzut naruszenia art. 3, 6, 7 i 8 Porozumienia w sprawie wymiany listów, a w treści stanowiska strony zawarty jest błąd logiczny, gdyż skoro nie można stwierdzić, czy wniosek do administracji celnej Szwajcarii odpowiadał treści i formie określonej przepisami Porozumienia w sprawie wymiany listów, to nie ma podstaw do stwierdzenia, że nastąpiło naruszenie wskazanych przepisów. Jako dowód w sprawie przyjęto treść pisma administracji Konfederacji Szwajcarskiej 6 września 2006 roku i znajduje się ono w aktach sprawy, z którymi strona mogła się zapoznać. W ocenie Sądu postępowanie dowodowe było prowadzone przez organy prawidłowo, z uwzględnieniem gwarancji procesowych strony, w celu dokładnego wyjaśnienia sprawy oraz dokonania jej oceny prawnej przy zastosowaniu adekwatnych przepisów prawa materialnego i prawidłowym zastosowaniu reguł wykładni. Wobec powyższego nie znalazły potwierdzenia zarzuty powołane przez stronę w skardze, a Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.