III SA/Gl 1524/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Agata Ćwik-Bury (spr.), Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant Izabela Maj- Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 maja 2015 r. przy udziale - sprawy ze skargi Ł.G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia oddala skargę. 1. Przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. (dalej: organ podatkowy, organ odwoławczy) z dnia [... ] r. znak [...] utrzymujące w mocy postanowienie tego organu z dnia [...] r. znak [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia podań (odwołań) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w J. (dalej: organ I instancji) z dnia [...] r. znak od [...] określających Ł. G. (dalej: strona, skarżący, podatnik) zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od marca do września 2011 r. 2. Postępowanie przed organami podatkowymi. 2.1. Z ustalonego przez organy stanu faktycznego sprawy wynika, że ww decyzjami z dnia [...] r. organ I instancji określił stronie zobowiązania podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od marca do września 2011 r. Decyzje te zostały przez podatnika zaskarżone w ustawowym terminie - pismami datowanymi na dzień [...] r. Po wstępnej analizie odwołań organ podatkowy stwierdził, że: a) żadne z nich nie zostało podpisane; b) wszystkie zawierają oznaczenie "Z upoważnienia Adw. J. Ż. Apl. Adw. K. W."; c) nie dołączono do nich oryginału ani urzędowo poświadczonego/uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa udzielonego adwokatowi J. Ż.; d) do odwołań od decyzji znak od [...] dołączono li tylko upoważnienia z dnia 16 kwietnia 2014 r. wystawione przez adwokata J.Ż. dla aplikanta adwokackiego K.W. do jego zastępowania w sprawie strony z pominięciem wskazania sygnatury akt przed organem I instancji i organem podatkowym e) w aktach nadesłanych przez organ I instancji znajdowało się pełnomocnictwo z dnia [...]r. udzielone przez podatnika adwokatowi J. Z. w sprawie prowadzonej przez ten organ numer postępowania [...] z prawem udzielania dalszej substytucji i upoważnienia dotyczące kontroli podatkowej. W związku z powyższym organ podatkowy wezwał wnoszącego podanie adwokata do usunięcia, w terminie siedmiu dni, liczonym od dnia następującego po dniu doręczenia wezwania: 1. na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 136 oraz art. 137 § 2 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015r., poz. 613, dalej: o.p), a także art. 77 ust. 5 ustawy z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (t.j. Dz. U. z 2009 r., Nr 146, poz. 1188 ze zm., dalej: p.o.a.) braku formalnego podań (odwołań) poprzez przedłożenie upoważnień do zastępowania adwokata J. Z. przez aplikanta adwokackiego K.W. wraz z dowodem, że zgodnie z art. 77 ust. 1 p.o.a. aplikant adwokacki jest uprawniony do zastępowania adwokata przed organami państwowymi, 2. na podstawie art. 168 § 3 o.p. braku formalnego odwołań poprzez ich podpisanie przez wnoszącego podanie adwokata osobiście, bądź przez aplikanta adwokackiego K. W. . 2.2. W odpowiedzi na powyższe wezwanie ponownie wpłynęły odwołania datowane na dzień [...] r. od ww. decyzji organu I instancji podpisane przez aplikanta adwokackiego K. W. wraz z upoważnieniami z dnia [...] r. uprawniającymi aplikantkę do zastępowania adwokata J. Z. w sprawie wniesienia odwołań od decyzji organu I instancji znak od [...] do [...] z dnia [...] r. i reprezentowania strony przed organem II instancji. 2.3. Organ podatkowy po przeprowadzeniu ponownej analizy ustalił, iż nadal dotknięte są one brakiem formalnym. W związku z powyższym ponownie wezwał wnoszącego podanie adwokata J. Z. do usunięcia braków formalnych - w terminie siedmiu dni liczonym od dnia następującego po dniu doręczenia wezwania - poprzez przedłożenie: 1. pełnomocnictwa udzielonego przez podatnika adwokatowi J. Z. do podpisania odwołań datowanych na dzień 16 września 2013 r. wniesionych od ww. decyzji organu I instancji oraz do reprezentowania podatnika przed organem podatkowym w postępowaniach nimi zainicjowanych wraz z dokumentami potwierdzającymi uiszczenie należnej opłaty skarbowej; 2. przedłożenie dowodu, że zgodnie z art. 77 ust. 1 p.o.a. aplikant adwokacki - K . W. - jest uprawniona do zastępowania adwokata przed organami państwowymi. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynikało, że skuteczne doręczenia ww. wezwania adwokatowi J. Z. nastąpiło w dniu 16 czerwca 2014 r. Realizując zasadę informowania wyrażoną w art. 121 § 2 o.p. organ zawiadomił również podatnika o możliwości samodzielnego podpisania przedmiotowych odwołań (tj. ich egzemplarzy złożonych w IS w K. ) na podstawie art. 168 § 3 o.p., jak również o tym, że podatnik może również uzupełnić egzemplarze podań o swoje podpisy i przesłać je na adres organu podatkowego, bądź też złożyć je w kancelarii podawczej organu. Ze zwrotnego potwierdzenia odbioru wynikało, że skuteczne doręczenie wezwania z dnia 12 czerwca 2014 r. stronie nastąpiło w dniu 16 czerwca 2014 r. Liczony zatem od dnia 16 czerwca 2014r. siedmiodniowy termin do uzupełnienia braków formalnych odwołań upłynął z dniem 23 czerwca 2014 r. bez jakiejkolwiek reakcji ze strony wyżej wymienionych. 2.4. W związku z powyższym organ podatkowy stosownie do pouczenia zawartego w wezwaniu z dnia 12 czerwca 2014 r. postanowieniem z dnia 4 lipca 2014 r. orzekł o pozostawieniu (podań) odwołań bez rozpatrzenia. Postanowienie zostało doręczone podatnikowi w dniu 8 lipca 2014 r. 2.5. W dniu 7 lipca 2014 r. do organu odwoławczego wpłynął wniosek z dnia 3 lipca 2014 r. o przywrócenie stronie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołań wniesionych pismami datowanymi na dzień 16 września 2013 r. od decyzji organu I instancji z dnia [...] r. w postaci przedłożenia pełnomocnictw udzielonych przez stronę adwokatowi J. Z. wraz z dokumentami potwierdzającymi uiszczenie należnej opłaty skarbowej oraz przedłożenie dowodu, że aplikant adwokacki K.W. jest uprawniona do zastępowania adwokata przed organami państwowymi. 2.6. Natomiast na postanowienie z dnia [... ] r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia podań (odwołań) wniesionych pismami datowanymi na dzień 16 września 2013 r. strona pismem wniosła zażalenie, po rozpatrzeniu którego organ podatkowy postanowieniem z dnia [...] r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. 3. Postępowanie przed Sądem I instancji. 3.1. W skardze skarżący zarzucił organowi: 1. naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy: a) art. 165 § 1 w zw. z art. 165a § 1 o.p. poprzez ich niewłaściwą interpretację, prowadzącą do uznania, że postępowanie dotyczące przywrócenia terminu stanowi postępowanie podatkowe, do którego zastosowanie znajdują wskazane wyżej przepisy, podczas gdy postępowanie dotyczące przywrócenia terminu stanowi postępowanie incydentalne, kompleksowo uregulowane w art. 162-164 o.p., a w konsekwencji błędne przyjęcie, że w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki do odmowy wszczęcia postępowania; b) art. 169 § 4 o.p. poprzez pozostawienie wniesionych w imieniu skarżącego bez rozpoznania, mimo braku rozpoznania wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych w postaci przedłożenia pełnomocnictw udzielonych adwokatowi J. Z. oraz dowodu, że aplikant adwokacki K . W. może zastępować adwokata przed organami państwowymi; c) art. 169 § 1 w zw. z art. 169 § 4 o.p. poprzez odstąpienie od wezwania strony, do uzupełnienia braków formalnych wniesionych odwołań poprzez ich podpisanie, po upływie zakreślonego pełnomocnikowi terminu do uzupełnienia braków formalnych wniesionych odwołań; d) art. 121 o.p. poprzez odstąpienie od wezwania strony do uzupełnienia braków formalnych wniesionych odwołań poprzez ich podpisanie po upływie zakreślonego pełnomocnikowi terminu do uzupełnienia braków formalnych wniesionych odwołań, co narusza zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych. W uzasadnieniu skargi jej autor wskazał dodatkowo, że dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy kluczowe znaczenie ma rozpoznanie przez organ podatkowy wniosku skarżącego o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych. Postanowienie organu podatkowego dotyczące pozostawienia bez rozpoznania odwołań, wniesionych od decyzji organu I instancji, zostało wydane nie tylko przed rozpoznaniem wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych, ale także przed wezwaniem bezpośrednio strony do uzupełnienia tych braków odwołań. Strona podniosła także, co do kwestii pozostawienia bez rozpoznania odwołań od decyzji organu I instancji, pismo zawierające uzupełnienie braków formalnych tych odwołań zostało nadane w ustawowym terminie, a wskutek bólu głowy i przemęczenia pracownika kancelarii zostało omyłkowo zaadresowane do Dyrektora Izby Celnej zamiast Skarbowej, co stanowi omyłkę pisarską, niezawinioną w żaden sposób przez stronę ani jej pełnomocnika. Wskazała także, że pełnomocnik strony w sposób prawidłowy sporządził pismo zawierające informacje stanowiące uzupełnienie braków formalnych odwołań od decyzji z dnia [...] r., w sposób poprawny je zaadresował, polecił wysłanie jej - zgodnie z adresem - pracownikowi, a pełnomocnik został zapewniony o poprawnym wysłaniu przesyłki. Podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika podniósł, że w sprawie została dochowana wszelka możliwa staranność, jakiej można było oczekiwać w tej sytuacji; co prawda pełnomocnik ponosi odpowiedzialność jako pracodawca za działania pracownika, jednakże nie przesądza to o jego winie w uchybieniu terminu, a właśnie brak winy jest przesłanką przywrócenia terminu do uzupełnienia braków formalnych wniesionych odwołań. Ponadto podkreślił, że odpowiedzialność pracodawcy jest odpowiedzialnością na zasadzie ryzyka, a nie na zasadzie winy i przy rozpoznawaniu sprawy należy rozróżnić kwestię odpowiedzialności za niedochowanie terminu od zagadnienia winy w uchybieniu terminowi. Skarżący stwierdził także, iż nie zostały w sprawie spełnione wszystkie wymogi formalne pozwalające na wydanie postanowienia w trybie art. 169 § 4 o.p.; za nieprawidłowe i sprzeczne z dyspozycją art. 169 o.p. uznać należy działanie organu, który po upływie terminu do przedłożenia stosownych pełnomocnictw - zakreślonego pełnomocnikowi, odstępuje od wezwania strony do podpisania wniesionych odwołań i wydaje postanowienie o pozostawieniu odwołań bez rozpoznania. Podkreślił także, że w treści wezwania do uzupełnienia braków z dnia 12 czerwca 2014 r. zawiadomiono podatnika o możliwości samodzielnego podpisania wniesionych przez pełnomocnika odwołań, jednakże zapisu tego nie można uznać za wypełniający wymogi określone w art. 169 § 1 o.p., bowiem do strony winno być skierowane wezwanie z jednoczesnym wskazaniem konsekwencji prawnych jakie pociąga za sobą niewykonanie wezwania organu w zakreślonym terminie. Mając powyższe na uwadze, pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zwolnienie skarżącego od kosztów sądowych w postaci opłaty od skargi, bowiem nie posiadał on środków na uiszczenie kosztów sądowych. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o jej oddalenie. Na wstępie organ podkreślił, że pełnomocnik strony w skardze podniósł zarzuty dotyczące naruszenia art. 165 § 1 w zw. z art. 165 a § 1 o.p. Biorąc jednakże pod uwagę fakt, iż przedmiotem skargi jest postanowienie organu podatkowego z dnia [...] r. utrzymujące w mocy postanowienie tego organu z dnia 4 lipca 2014 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia podań wniesionych pismami datowanymi na dzień [...] r. stanowiącymi odwołania od decyzji organu I instancji z dnia [...] r. ww. przepisy w ogóle nie miały zastosowania przy rozstrzyganiu sprawy, a tym samym nie stanowią one podstawy prawnej zaskarżonego postanowienia - nie mogło zatem dojść do ich naruszenia. Jednocześnie organ podatkowy odwoławczy zwrócił uwagę, iż w wyniku rozpatrzenia wniosku podatnika o przywrócenie stronie terminu do uzupełnienia braków formalnych odwołań wniesionych pismami datowanymi na dzień 16 września 2013 r. od decyzji organu I instancji z dnia [...] r., organ podatkowy wydał, działając w I instancji, na podstawie art. 165a o.p., postanowienie z dnia [...] r., na które strona wniosła zażalenie i obecnie stanowi ono odrębny przedmiot postępowania przed organem odwoławczym. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: 4.1. Skarga okazała się niezasadna. 4.2. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1259 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) wynika zaś, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Przywołany przepis nie pozostawia zatem wątpliwości, co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. 4.3. W pierwszej kolejności przypomnieć należy, że przedmiotem skargi jest postanowienie organu podatkowego w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania odwołań od decyzji wymiarowych organu I instancji. Spostrzeżenie to jest istotne z uwagi na fakt, że w skardze podniesiono zarzuty dotyczące wniosku strony o przywrócenie terminu do wniesienia odwołań. Trafnie organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę podniósł, że przepisy w tym zakresie w ogóle nie miały zastosowania przy rozstrzyganiu sprawy, a tym samym nie stanowiły podstawy prawnej zaskarżonego postanowienia - nie mogło zatem dojść do ich naruszenia. W konsekwencji organ podatkowy nie mógł naruszyć art. 165 § 1 w zw. z art. 165a § 1 o.p. Skoro zaskarżone postanowienie nie dotyczy kwestii przywrócenia terminu, to z oczywistych względów zarzuty te nie zostaną przez Sąd rozpoznane, co wprost wynika z powołanego w pkt 4.2. wyroku art. 134 p.p.s.a. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" (art. 134 § 1 p.p.s.a.) oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej, niż ta, w której wniesiono skargę. Innymi słowy, sąd nie może wkraczać w sprawę nową, w stosunku do tej, która była albo powinna być przedmiotem postępowania administracyjnego i wydawanych w nim decyzji administracyjnych. Sprawa oznacza sprawę w znaczeniu materialnym, a nie procesowym (wyrok NSA z dnia 17 grudnia 2014 r., sygn. akt II GSK 2027/13, LEX nr 1637128). Wskazać także należy, że ustalenia faktyczne dokonane przez organ podatkowy Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia, albowiem nie dopatrzył się naruszenia prawa procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. 4.4. Art. 169 § 1 o.p. stanowi, że jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Powołany przepis ma charakter gwarancyjny i daje możliwość wnoszącemu podanie konwalidacji dokonanej czynności prawnej, bez względu na to, czy dokonana została przez stronę osobiście czy przez jej pełnomocnika. Przypomnieć także należy, że z art. 168 § 3 o.p. wynika, że podanie wniesione pisemnie albo ustnie do protokółu powinno być podpisane przez wnoszącego, a protokół ponadto przez pracownika, który go sporządził. Art. 136 o.p. stanowi, że strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny, a także doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wykazujących ich umocowanie. Organ podatkowy może w razie wątpliwości zażądać urzędowego poświadczenia podpisu strony (art. 136 § 3 o.p.). 4.5. Przenosząc powyższe uregulowania na grunt przedmiotowej sprawy przypomnieć należy, że z akt sprawy wynika, że po pierwsze: odwołania nie zostały wniesione przez stronę osobiście, tylko przez pełnomocnika: "Z upoważnienia Adw. J. Z. Apl. Adw. K . W. "; po drugie: nie dołączono do nich oryginału ani urzędowo poświadczonego/uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa udzielonego adwokatowi J. Z. . 4.6. Mając na uwadze stan faktyczny sprawy oraz przywołane regulacje prawne, trafnie organ podatkowy uznał, że wnoszącym odwołanie nie jest podatnik tylko jego pełnomocnik, a zatem wezwanie do uzupełnienia braków formalnych zostało prawidłowo skierowane do pełnomocnika. Przypomnieć jednak należy, że organ podatkowy poinformował o brakach formalnych również stronę osobiście. A zatem podatnik miał także możliwość uzupełnienia braków formalnych, czego nie uczynił. Podkreślić także należy, że wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, z uwagi na informacyjny charakter pisma organ nie miał obowiązku wskazania konsekwencji prawnych jakie pociąga za sobą niewykonanie wezwania organu w zakreślonym terminie, albowiem pismo to skierowane do podatnika nie stanowiło wezwanie do uzupełnienia braków formalnych odwołań. W konkluzji, w ocenie Sądu, strona nie wykazała, że doszło do naruszenia przez organ podatkowy art. 121 o.p. poprzez odstąpienie od wezwania strony do uzupełnienia braków formalnych wniesionych odwołań poprzez ich podpisanie po upływie zakreślonego pełnomocnikowi terminu do uzupełnienia braków formalnych wniesionych odwołań, co narusza zasadę zaufania obywateli do organów podatkowych oraz art. 169 § 1 w zw. z art. 169 § 4 o.p. poprzez odstąpienie od wezwania strony, do uzupełnienia braków formalnych wniesionych odwołań poprzez ich podpisanie, po upływie zakreślonego pełnomocnikowi terminu do uzupełnienia braków formalnych wniesionych odwołań. 4.7. Końcowo wskazać należy, że organ podatkowy bez podstawy prawnej wezwał wnoszącego odwołanie do przedłożenia dowodu, że zgodnie z art. 77 ust. 1 p.o.a. aplikant adwokacki - K . W. - jest uprawniona do zastępowania adwokata przed organami państwowymi, pod rygorem wynikającym z art. 169 o.p. Jednak to uchybienie organu pozostaje bez wpływu na ocenę prawidłowości zaskarżonego postanowienia. 4.8. W kontekście powyższych rozważań, skład orzekający w niniejszej sprawie, nie podziela zarzutu naruszenia art. 169 § 4 o.p. poprzez pozostawienie wniesionych w imieniu skarżącego bez rozpoznania, mimo braku rozpoznania wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia braków formalnych w postaci przedłożenia pełnomocnictw udzielonych adwokatowi J. Z. oraz dowodu, że aplikant adwokacki K . W. może zastępować adwokata przed organami państwowymi. Z powołanego wyżej art. 169 o.p. nie można wyprowadzić tezy aby wydanie postanowienia o pozostawieniu bez rozpoznania poprzedzone winno być rozpoznaniem wniosku o przywrócenie terminu. 4.9. Mając powyższe na uwadze Sąd, na zasadzie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.