III SA/Gl 1550/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys – Kmiecik (spr.), Sędzia WSA Renata Siudyka, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 marca 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną; 2. zasądza od Ministra Finansów na rzecz strony skarżącej kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną indywidualną interpretacją przepisów prawa podatkowego z dnia [...] r. znak: [...] , wydaną na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), Minister Finansów uznał stanowisko wnioskodawcy – "A" Spółka z o.o. w K. przedstawione we wniosku z dnia [...] r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej uznania czy przekazanie nieruchomości tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce na rzecz wspólnika stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług - za prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania umorzenia udziałów oraz zastosowania zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości, za nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania wynagrodzenia za umorzenie udziałów. W uzasadnieniu odwołano się w pierwszej kolejności do stanu faktycznego sprawy. W tych zaś ramach podano, że Spółka posiada kapitał zakładowy [...] zł, który dzieli się na 1000 udziałów; należą one do dwóch udziałowców – osób fizycznych w proporcji 80% i 20%. Ponieważ pierwszy z udziałowców chce częściowo wycofać się ze Spółki to zamierza ona nabyć od niego 500 udziałów w celu ich umorzenia. Umorzenie dobrowolne udziałów w zamian za wynagrodzenie nastąpi stosownie do art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej również jako: K.s.h.) w formie niepieniężnej tj. Spółka przekaże składniki majątkowe stanowiące jej majątek – środki trwałe stanowiące nieruchomości. W związku z powyższym zadano pytanie - czy nabycie przez wnioskodawcę udziałów od wspólnika w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem w postaci przeniesienia własności nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług? Zdaniem skarżącej, umorzenie udziałów w Spółce z o.o. nie jest odpłatną dostawą ani odpłatnym świadczeniem usług na terytorium kraju, w związku z czym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Również wynagrodzenie rzeczowe w postaci przeniesienia prawa do nieruchomości za umorzone udziały nie podlega podatkowi VAT. Na poparcie swego stanowiska spółka powołała się na wyrok NSA z 10 maja 2012 r. o sygn. akt I FSK 1010/11. Dodatkowo wskazała, że przedmiotem wynagrodzenia są nieruchomości, których obrót jest zwolniony na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. z 2004r. nr 54, poz. 535 ze zm. – dalej ustawą o VAT). W dniu [...]r . Dyrektor Izby Skarbowej w K. działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą uznania czy przekazanie nieruchomości tytułem wynagrodzenia za umorzenie udziałów w Spółce na rzecz wspólnika stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług uznając stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe w części dotyczącej opodatkowania umorzenia udziałów oraz zastosowania zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości; za nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania wynagrodzenia za umorzenie udziałów. Według organu interpretacyjnego nie każda czynność dokonana przez podmiot będący podatnikiem, będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. W sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samego nabycia lub sprzedaży akcji czy udziałów nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usług w rozumieniu ustawy o VAT. Kontynuując organ zauważył, że umorzenie udziałów jest czynnością zmierzającą do unicestwienia pewnej partii lub wszystkich udziałów i sprowadza się do pozbawienia praw udziałowca ucieleśnionych w tych udziałach. Czynność więc nabycia przez wnioskodawcę udziałów w celu ich umorzenia (w trybie art. 199 § 1 K.s.h.) w zamian za wynagrodzenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT ani świadczenia usług z art. 8 ust. 1 tej ustawy. Zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, więc stanowisko Spółki w tym zakresie uznano za prawidłowe. Jednakże dostawa towarów rozumiana jest przez ustawodawcę jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zatem skoro rozliczenie pomiędzy Spółką a udziałowcem nastąpi poprzez przeniesienie własności majątku rzeczowego na rzecz udziałowca to będzie to odpowiadało hipotezie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i stanowisko wnioskodawcy w części uznającej, że wypłata wynagrodzenia dokonywana w ramach operacji umorzenia udziałów pozostaje poza zakresem regulacji tej ustawy uznano za nieprawidłowe. Na potwierdzenie słuszności swego poglądu organ powołał wyrok z 1 września 2011 r. o sygn. akt I FSK 1212/10. Pismem z dnia [...] r. Spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa powtarzając argumentację wniosku. W odpowiedzi na to wezwanie Dyrektor Izby Skarbowej w K. pismem z dnia [...] r. podtrzymał swoje stanowisko przedstawione w interpretacji indywidualnej stwierdzając jednocześnie brak podstaw do zmiany interpretacji. Kwestionując prawidłowość wydanej interpretacji podatkowej. Spółka wniosła skargę żądając jej uchylenia i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła naruszenie art. 5 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, polegające na błędnej ich interpretacji poprzez niewłaściwe zakwalifikowanie czynności przekazania wynagrodzenia za umarzane udziały jako czynności odpłatnej podlegającej opodatkowaniu VAT. Zdaniem Spółki dokonując przeniesienia własności nieruchomości stanowiących zapłatę wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów nie działa ona jako podatnik VAT; wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów nie podlega podatkowi VAT. Dlatego też nie zgodziła się ze stanowiskiem Ministra Finansów wyrażonym w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego i podtrzymała argumentację przedstawioną we wniosku i wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa. Organ interpretacyjny w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sad Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 oraz art. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez m. in. kontrolę administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem wydawanych przez nią decyzji, postanowień bądź innych aktów. Stosownie zaś do art. 3 § 1 i § 2 pkt 4a p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Zauważyć należy, iż specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego polega między innymi na tym, że właściwy organ interpretujący "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko) – art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Organ interpretujący nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się jedynie do analizy okoliczności podanych we wniosku. Ponadto, zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna musi zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Przy czym stanowisko organu zawsze musi być ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Uzasadnienie prawne musi natomiast stanowić rzetelną informację dla wnioskodawcy, dlaczego w jego sprawie znajdują zastosowanie określone przepisy, a także dlaczego wyrażony przez niego pogląd nie zasługuje na uwzględnienie. Innymi słowy, w uzasadnieniu prawnym organ winien m. in. wytłumaczyć wnioskodawcy z jakich przyczyn zastosował w danym stanie faktycznym konkretny przepis. Dopiero ocena stanowiska wnioskodawcy i stanowisko własne organu podatkowego składają się na interpretację, przy czym ocena z istoty swej musi, obok krytyki lub aprobaty stanowiska wnioskodawcy, zawierać "wyjaśnienie", dlaczego takie a nie inne stanowisko zostało zajęte. Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji wykazało, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie czy umorzenie udziałów w Spółce z o.o. za wynagrodzeniem w formie rzeczowej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W analogicznych stanach prawnych Naczelny Sąd Administracyjny wyraził dwa odmienne poglądy w wyrokach: z dnia 1 września 2011 r. o sygn. akt I FSK 1212/10 oraz z 10 maja 2012 r. o sygn. akt I FSK 1010/11. Skład tut. Sądu rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela stanowisko zawarte w drugim z wyroków. Zgodnie z regulacjami zawartymi w ustawie o VAT przedmiotem opodatkowania określonym w art. 5 tej ustawy jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zaakcentować jednak należy, że przyczyną opodatkowania podatkiem VAT jest wykonywanie wymienionych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, o czym przesądza art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347/1 ze zm., dalej również jako Dyrektywa 2006/112/WE), wedle którego opodatkowaniu VAT podlegają m.in. następujące transakcje: (1) odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze; (2) odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze. Dyrektywa przewiduje więc, iż dostawa towarów i świadczenie usług w zakresie, o którym mowa w tym przepisie, są opodatkowane tylko wtedy, gdy zostaną dokonane przez podatnika działającego w takim charakterze (zob. T. Michalik, VAT 2010, wyd. 7 Warszawa 2010, s. 85). Pojęcie podatnika wyjaśnia art. 9 Dyrektywy, zgodnie z którym podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Natomiast działalność gospodarcza, po myśli tego przepisu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie, a także wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Z powyższych przepisów wynika, co podkreślił NSA w w/w wyroku z dnia 10 maja 2012 r. opierając się na wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92, że nie wystarczy by daną czynność wykonał podatnik prowadzący jakąś działalność gospodarczą i ze względu na tę działalność zarejestrowany na potrzeby VAT – warunkiem sine qua non opodatkowania czynności jest to aby: (1) dana czynność zawarta była w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu i (2) wykonana została przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem jest podatnikiem podatku VAT. Natomiast w niniejszej sprawie z wniosku o interpretację wynika, że wnioskodawca będąc spółką z ograniczoną odpowiedzialnością planuje dokonanie zmian w strukturze właścicielskiej, w ten sposób, że udziałowiec większościowy wycofa ze spółki 500 swoich udziałów poprzez ich umorzenie w zamian za wynagrodzenie stosownie do art. 199 K.s.h. Jednakże stosownie do wartości przejmowanych przez Spółkę i następnie umarzanych udziałów nastąpi przyznanie wynagrodzenia w postaci majątku trwałego – dwóch nieruchomości. W powoływanym wyroku NSA wyjaśnił, że przez udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością rozumie się ogół praw i obowiązków wspólnika (tak: A. Kidyba, Teza 4 Komentarza do art. 153 K.s.h. [w:] A. Kidyba, Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, Komentarz, Wyd. 4, C.H. Beck, 2005), które wiąże się nierozerwalnie z udziałem kapitałowym w spółce. Umorzenie udziałów, przewidziane w art. 199 Kodeksu Spółek Handlowych jest jednym z wyjątków od ogólnego zakazu nabywania przez spółkę z o.o. własnych udziałów. W myśl § 1 art. 199 K.s.h. udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. Stosownie do § 2 umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie. Za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia (§ 3). Umorzenie dobrowolne (z którym mamy do czynienia w rozpoznawanej właśnie sprawie) zostało określone zatem jako dokonywane za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę (np. sprzedaż, darowizna). Ustawodawca podkreśla zgodę wspólnika dla odróżnienia kontraktowego zbycia udziału w celu jego umorzenia od umorzenia przymusowego, które może odbywać się bez zgody zainteresowanego. A jeśli tak, to umorzenie dobrowolne musi oznaczać nabycie udziału przez spółkę w celu umorzenia w drodze umowy. Strony zawierają więc umowę sprzedaży udziału, jeśli umorzenie dobrowolne jest odpłatne. A zatem umorzenie dobrowolne udziałów w rozumieniu kodeksu spółek handlowych nie jest w istocie w ogóle umorzeniem, lecz nabyciem udziału przez spółkę w drodze umowy sprzedaży (zob. P. Orlik, Umorzenie udziałów w spółce z o.o. w kodeksie spółek handlowych, PPH 2001/2/4). Nawet jeśli jakaś czynność jest dokonywana przez podmiot mający status podatnika podatku VAT w ogóle, to będzie ona podlegała opodatkowaniu tym podatkiem jedynie wówczas, gdy zostanie dokonana w okolicznościach pozwalających na przypisanie jej cech działalności gospodarczej, a zatem jeśli będzie miała ona charakter profesjonalny i ciągły. Konieczność spełnienia tego warunku opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest mocno akcentowana w orzecznictwie ETS. Wynika z niego, że w przypadku osób fizycznych oraz prawnych, nawet jeśli są one podatnikami VAT, transakcje przez nich dokonane podlegają opodatkowaniu wyłącznie wówczas, gdy dana czynność ma charakter działalności gospodarczej (por. wyroki ETS: z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 Finanzamt Uelzen przeciwko Dieter Ambrecht, z dnia 8 marca 2001 r. w sprawie C-415/98 Laszlo Baksci przeciwko Finanzamt Fuerstenfelbruck). Podobnie w przypadku niektórych transakcji finansowych dokonywanych przez podmiot będący w ogóle podatnikiem, czynności takie nie podlegają opodatkowaniu z tego względu, że w tych właśnie transakcjach dany podmiot nie występuje w charakterze podatnika (por. wyrok z dnia 6 lutego 1997 r. w sprawie C-80/95 Harnas & Helm CV przeciwko Staatssecretaris van Financien). Z przytoczonego orzecznictwa, które sądy krajowe obowiązane są uwzględniać zgodnie z art. 234 Traktatu EWG (obecnie art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, zmienionego przez Traktat z Lizbony zmieniający Traktat o Unii Europejskiej - Dz. U. UE.C.07.306.1- z dniem 1 grudnia 2009 r.) dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania i jednolitej wykładni prawa wspólnotowego we wszystkich państwach członkowskich wynika zatem, że działania, które polegają na zwykłej sprzedaży akcji i innych papierów wartościowych, takich jak jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy i tym samym nie są objęte jej zakresem. Tak więc w odniesieniu do tych transakcji podmiot, którego zakres prowadzonej działalności gospodarczej nie obejmuje obrotu papierami wartościowymi, nie występuje jako podatnik, a tylko wówczas mogłyby one podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT (por. wyrok ETS z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01). ETS wielokrotnie i konsekwentnie podkreślał, że samo posiadanie czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika (tak w wyrokach w sprawach: C-60/90 i C-155/94 oraz w sprawie C-80/95, jak też w późniejszym orzecznictwie, np. w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro (EDM), w którym Trybunał uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskania z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej. Stanowisko to zostało podtrzymane w orzeczeniu z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz, gdzie Trybunał odwołał się do swego utrwalonego już orzecznictwa, że samo nabycie lub dzierżenie akcji nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu VI Dyrektywy. Samo nabycie wkładów finansowych w innych przedsiębiorstwach nie stanowi wykorzystywania dobra w celach zarobkowych w sposób ciągły, jako że ewentualna dywidenda, stanowiąca pożytek tego wkładu, wynika z prawa własności, a nie jest świadczeniem wzajemnym z tytułu jakiejkolwiek działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Zatem mając powyższe rozważania na względzie w stanie faktycznym opisanym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nabycie udziałów przez Spółkę w celu ich umorzenia nie będzie czynnością dokonaną w ramach prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Również jeśli Spółka przekazuje wynagrodzenie - w formie nieruchomości czy też w formie gotówkowej – jako świadczenie wzajemne związane z niepodlegającą opodatkowaniu czynnością umorzenia udziałów świadczenie to działanie to nie podlega podatkowi VAT. Przedmiotem transakcji jest tu bowiem przekazanie udziałów w celu umorzenia, będące przyczyną wypłaty wynagrodzenia, a nie samo wynagrodzenie oderwane od zaistnienia określonego zdarzenia. Konkludując przedstawione wyżej uwarunkowania faktyczne i prawne należy podzielić pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 10 maja 2012 r., że nie można zgodzić się z tezą prezentowaną w uzasadnieniu wyroku z dnia 1 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1212/10, że "umorzenie udziałów w sp. z o.o. w zamian za przekazane rzeczy, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług". Taka konstatacja mogłaby mieć zastosowanie do przypadków, w których tylko pod pozorem umorzenia udziałów, strony - między którymi doszło by do przekazania udziałów w celu umorzenia - jako wynagrodzenie przekazałyby, po to aby obejść przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, wynagrodzenie w formie rzeczowej, którego wartość znacznie odbiegałaby od wartości umarzanych udziałów. Jednakże oceny takiej w toku postępowania podatkowego powinny dokonać organy podatkowe w myśl art. 199a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, mając na uwadze całokształt okoliczności występujących w konkretnym przypadku. Podstawowym bowiem kryterium stosowania wspólnego systemu podatku VAT, jest uwzględnianie rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (por. wyrok TSUE, C-53/09 i C-55/09). Jednak w sprawach, jak niniejsza, dotyczących indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, gdzie nawet na etapie postępowania administracyjnego nie dokonuje się ustaleń faktycznych, a ocenie pod kątem zastosowania przepisów prawa podatkowego podlega jedynie stan faktyczny przedstawiony we wniosku, nie jest dopuszczalne domniemywanie okoliczności nie zawartych we wniosku. W konsekwencji poczynionych rozważań skład tut. Sądu rozpatrujący niniejszą sprawę wskazuje, że przy ponownym rozpatrzeniu wniosku o interpretację organ podatkowy winien dokonać oceny stanowiska Spółki zaprezentowanego we wniosku z uwzględnieniem oceny prawnej wyrażonej w niniejszym wyroku (art. 153 ppsa). Z tych też powodów Sąd na podstawie art. 146 § 1 i art. 200 ppsa orzekł jak w sentencji wyroku. ----------------------- 32