III SA/Gl 1572/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach (spr.) Sędziowie Asesor WSA Mirosław Kupiec Sędzia WSA Małgorzata Jużków Protokolant Sekretarz sądowy Joanna Spadek po rozpoznaniu w dniu 13 kwietnia 2007 r. przy udziale- sprawy ze skargi R. J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy [...] decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. z dnia [...] r. nr [...] do [...] określających R. J. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2002 r., powołując się przy tym na art. 233 § 1 pkt. 1, art. 13 § 1 pkt. 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.). W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że R. J. od [...] r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie [...] korzystając do 31 grudnia 2001 r. ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 14 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jako podatnik opłacający podatek dochodowy w formie karty podatkowej. To zwolnienie przestało jednak obowiązywać od dnia 1 stycznia 2002 r., a to z mocy art. 14 ust. 1b pkt. 2 ustawy o VAT. W wyniku kontroli przeprowadzonej w [...] 2002 r. ustalono, że w 2001 r. R. J. uzyskał z prowadzonej działalności wartość sprzedaży w kwocie [...] zł, co oznacza, że przekroczył kwotę uprawniającą do zwolnienia od podatku od towarów i usług, określoną rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 137. poz. 1542) w wysokości 38.500 zł. Następnie Dyrektor Izby Skarbowej w K. przestawił następującą argumentację: art. 14 ust. 1 pkt. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) zwalniał od podatku podatników opłacających podatek dochodowy w formie karty podatkowej, jednakże zgodnie z art. 14 ust. 1b pkt. 2 tej ustawy, zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się od 1 stycznia 2002 r. Natomiast według art. 14 ust. 1 pkt. 1 tej ustawy i jej art. 14 ust. 11 pkt. 1 w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2001 r., zwalnia się od podatku podatników u których wartość sprzedaży towarów w rozumieniu art. 2 ust. 1 i 3, a także wartość eksportu towarów lub usług nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych, odpowiadającej kwocie 10.000 EURO. Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia w terminie do 31 grudnia poprzedzającego rok podatkowy, kwotę, o której mowa w ust. 1 pkt 1, obliczoną według średniego kursu EURO ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października, w zaokrągleniu do 100 zł. W ocenie organu odwoławczego, Minister Finansów wykonał tę delegację na 2002 r. w ramach rozporządzenia z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 137, poz. 1542) określając ją na 38.500 zł. W 2001 r. była to kwota 39.800 zł. To zaś oznacza, że ze zwolnienia od podatku w 2002 r. mogli korzystać podatnicy, u których wartość sprzedaży towarów, a także wartość eksportu towarów lub usług nie przekroczyła łącznie w 2001 r. kwoty 38.500 zł. Skoro R. J. uzyskał w 2001 r. obrót przekraczający próg uprawniający do zwolnienia w 2002 r. był zobowiązany do składania deklaracji miesięcznych, do obliczania i wpłacania podatku we właściwym urzędzie skarbowym. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w G. był zatem zobowiązany do wydania zaskarżonych decyzji. Odnosząc się do zarzutu odwołania, organ odwoławczy stwierdził, że rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2000 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 115, poz. 202) nie miało w sprawie zastosowania, ponieważ określona tam kwota w wysokości 39.800 zł obowiązywała od 1 stycznia do 31 grudnia 2000 r. i dotyczyła podatników, którzy chcieli skorzystać ze zwolnienia w 2001 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach R. J. powołując się na literalne brzmienie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2000 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 115, poz. 202) wyraził pogląd, iż określona tam kwota dotyczy 2001 r., ponieważ rozporządzenie weszło w życie 1 stycznia 2001 r. Skarżący stwierdził ponadto, że to rozporządzenie nie mogło dotyczyć 2000 r., ponieważ prawo nie dział wstecz, co gwarantuje Ordynacja podatkowa oraz Konstytucja RP. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Skarga zasługuje na uwzględnienie. Od 1 stycznia 2001 r. określony w art. 14 ust. 1 pkt. 1 ustawy o VAT limit obrotów za poprzedni rok podatkowy, uprawniający do korzystania z podmiotowego zwolnienia od VAT, obniżono z 80.000 zł do równowartości w złotych 10.000 EURO. Do dokładnego określenia tej kwoty w złotych polskich na każdy rok zobligowany został minister właściwy do spraw finansów publicznych, który w terminie do dnia 31 grudnia poprzedzającego rok podatkowy ma określić tę kwotę, w drodze rozporządzenia, obliczoną według średniego kursu EURO ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy października, w zaokrągleniu do 100 zł (art. 14 ust. 11 pkt. 1). Minister Finansów wykonał tę delegację na 2001 r. w ramach rozporządzenia z dnia 7 grudnia 2000 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 115, poz. 1202) określając ją na 39.800 zł. To rozporządzenie weszło w życie z dniem 1 stycznia 2001 r. W przypadku podatników rozpoczynających wykonywanie działalności opodatkowanej VAT w trakcie roku podatkowego, limit ten oblicza się w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży. Wskazane obniżenie limitu obrotów nastąpiło w wyniku wejścia w życie nowelizacji zawartych w ustawie z dnia 17 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym ogłoszonej w Dz. U. z 30 listopada 2000 r. Nr 105, poz. 1107. Od dnia ogłoszenia tej ustawy tj. od 30 listopada 2000 r. zaczął obowiązywać przepis delegacyjny dla Ministra Finansów – art. 14 ust. 11 pkt. 1, jak również przepis art. 14 ust. 1b pkt. 2 znoszący z dniem 1 stycznia 2002 r. zwolnienie podmiotowe dla opłacających podatek dochodowy w formie karty podatkowej, natomiast zmieniony art. 14 ust. 1 pkt. 1 wyrażający limit obrotów w EURO zaczął obowiązywać dopiero od 1 stycznia 2001 r. Te regulacje prawne oznaczają, że przed rozpoczęciem nowego roku podatkowego 2001 r. wszyscy podatnicy zostali poinformowani o wysokości limitu obrotów obowiązującym w 2001 r. w kwocie 39.800 zł oraz o terminie utraty zwolnienia podmiotowego, w wypadku skarżącego utrata zwolnienia z VAT miała nastąpić dopiero od 1 stycznia 2002 r. W przypadku tych podatników karty podatkowej, którzy na podstawie art.14 ust. 1b pkt. 1 ustawy o VAT utracili zwolnienie podmiotowe z art. 14 ust. 1 pkt. 2 tej ustawy - z dniem 1 stycznia 2001 r. mogli oni dalej korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 14 ust. 1 pkt. 1, gdy ich wartość sprzedaży towarów i usług nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym 2000 - kwoty 39.800 zł. Ciężar udowodnienia, że kwota obrotu w 2000 r. przekroczyła wartość 39.800 zł spoczywał w tym wypadku na urzędzie skarbowym, ponieważ opłacający podatek dochodowy w formie karty podatkowej do końca 2000 r. byli zwolnieni z obowiązku ewidencjonowania wielkości sprzedaży (tak: J. Zubrzycki Leksykon VAT 2001, Unimex Wrocław 2001, str. 224). W 2001 r. R. J. korzystający nadal ze zwolnienia podmiotowego z art. 14 ust. 1 pkt. 2 ustawy o VAT uzyskał wartość sprzedaży w wysokości [...] zł, co wynikało z prowadzonej przez niego od 1 stycznia 2001 r. uproszczonej ewidencji sprzedaży (art. 27 ust. 1 ustawy o VAT). W kolejnym roku podatkowym, z dniem 1 stycznia 2002 r. podatnik utracił wspomniane zwolnienie z art. 14 ust. 1 pkt. 2 ustawy o VAT, co oznacza, że wobec nieprzekroczenia w 2001 r. limitu obrotu 39.800 zł korzystał w 2002 r. ze zwolnienia podmiotowego z art. 14 ust. 1 pkt. 1 ustawy o VAT. To zwolnienie podatnik mógł jednak utracić z mocy prawa w trybie art. 14 ust. 3 ustawy o VAT, który stanowi, że jeżeli wartość sprzedaży towarów u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1 pkt 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka ponad tę kwotę. Zgodnie z § 1 rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie określenia kwoty uprawniającej do zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 137, poz. 1542) w 2002 r. ta kwota wynosiła 38.500 zł. Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał, że doszło do naruszenia prawa materialnego: art. 14 ust. 1 pkt. 1 ustawy o VAT, które miało wpływ na wynik sprawy i dlatego na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zaskarżoną decyzję uchylił. O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji Sąd orzekł na podstawie art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O zwrocie kosztów postępowania stronie skarżącej orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 tej ustawy (wpis – [...] zł).