III SA/Gl 1597/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Sędzia WSA Barbara Orzepowska–Kyć, Protokolant Specjalista Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 marca 2015 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w R. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego postanawia: zawiesić postępowanie sądowe. Zaskarżoną decyzją nr [...] z [...]r. Dyrektor Izby Celnej w K. uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. nr [...] z [...] r. określającą skarżącemu – "A" Sp. z o.o. w R. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za maj 2013r.w kwocie [...] zł oraz określił kwotę tego zobowiązania w wysokości [...] zł. Następnie organ przedstawił stan faktyczny sprawy i wskazał, że u podatnika przeprowadzono kontrolę prawidłowości rozliczeń w zakresie podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży oleju na cele opałowe. Na podstawie jej ustaleń Naczelnik Urzędu Celnego w R. wszczął postępowanie podatkowe a w jego wyniku wydał [...]r r. decyzję nr [...] , którą określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za maj 2013r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, iż w przedmiotowej sprawie, w wyniku kontroli oraz przeprowadzonego postępowania podatkowego stwierdzono, iż w maju 2013r. Spółka "A" nie sporządziła i nie przekazała w wymaganym terminie (a więc do [...] r.) Naczelnikowi Urzędu Celnego w R. miesięcznego zestawienia oświadczeń nabywców oleju opałowego, o którym mowa w art. 89 ust. 14 i ust. 15 ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym, co świadczy o naruszeniu warunków uprawniających do zastosowania w momencie sprzedaży obniżonej stawki podatku akcyzowego. Od wymienionej wyżej decyzji, strona wniosła odwołanie wnosząc o jej uchylenie w całości. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: - art. 121 §1, art. 122, art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 749 ze zm.), - art. 89 ust.16 ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2014r. poz. 752 - dalej zwanej u.p.a.), - oraz art. 2 ust.3, art. 21 ust. 1, ust.4 Dyrektywy Rady Nr 2003/96/WE z 27 października 2003r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (tekst mający znaczenie dla EOG - Dz.U.UE.L 2003 nr 283 poz.51). W uzasadnieniu odwołania strona podniosła, iż bezspornym w sprawie pozostaje fakt, iż w maju 2013r. Spółka dokonała sprzedaży oleju opałowego na cele grzewcze, co zostało potwierdzone uzyskanymi od nabywców tego produktu oświadczeniami, które nie zostały przez organ zakwestionowane. Nie neguje także faktu, iż uchybiła obowiązkowi terminowego przekazania do właściwego naczelnika urzędu celnego miesięcznych zestawień oświadczeń za okres rozliczeniowy maj 2013r. Zauważyła natomiast, że kwestią sporną jest ustalenie, czy uchybienie terminowi do złożenia zestawienia oświadczeń powoduje utratę prawa podatnika do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku akcyzowego w wysokości 232 zł/1.000 litrów. W ocenie strony doszło do naruszenia art. 89 ust.16 w związku z art. 89 ust. 14 ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym poprzez ich błędną interpretację wyrażającą się w tym, że złożenie po terminie zestawienia miesięcznych oświadczeń o sprzedaży oleju opałowego organ uznał za wystarczającą podstawę do zastosowania stawki 1.822 zł/1.000 litrów, wynikającej z art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. Jej zdaniem, treść art. 89 ust.16 u.p.a. należy interpretować w ten sposób, że chodzi w nim o takie naruszenie warunków określonych w art. 89 ust. 5-15 tej ustawy, które wskazuje, że podatnik dokonał sprzedaży oleju opałowego bez spełnienia przesłanek wynikających z przepisów o charakterze materialnoprawnym, a więc bez uzyskania oświadczeń, o których mowa w art. 89 ust.5 i ust. 6 u.p.a. przesądzających o przeznaczeniu oleju na cele grzewcze. Natomiast uchybienie polegające na złożeniu przez stronę miesięcznego zestawienia oświadczeń po zakreślonym przepisem ustawy terminie miało charakter wyłącznie formalny, a zatem zastosowanie w niniejszej sprawie stawki sankcyjnej jest niewspółmierne do stwierdzonego uchybienia. Decydujące znaczenie powinno zaś mieć rzeczywiste wykorzystanie produktu energetycznego, a nie terminowość realizowania obowiązków sprawozdawczych przez zobowiązanego. Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżoną decyzją postanowił uchylić zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji i orzec co do istoty sprawy poprzez określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za wskazany okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł. Uzasadniając rozstrzygnięcie wskazał, że w przepisach art. 89 ust.5-15 ustawodawca określił warunki niezbędne jakie musi spełnić sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9,10, 15, a więc paliw opałowych, aby móc zastosować stawkę podatku akcyzowego w wysokości 232,00 zł/1000 litrów, między innymi poprzez nałożenie na sprzedawcę obowiązku przyjęcia oświadczenia zawierającego obligatoryjne dane. Art. 89 ust. 14 u.p.a. stanowi natomiast, że sprzedawca wyrobów akcyzowych określonych w ust. 1 pkt 9,10 i 15 sporządza i przekazuje do właściwego urzędu celnego, w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży miesięczne zestawienie oświadczeń, o których mowa w ust.5, zaś oryginały oświadczeń winny być przechowywane przez podatnika. Zestawienie oświadczeń, w przypadku sprzedawcy, o którym mowa w ust. 14, powinno zawierać dane wymienione w art. 89 ust. 15 pkt 1 u.p.a. Stwierdził, iż na podatniku sprzedającym wyrób, który korzystał z obniżonej stawki podatku akcyzowego, ciąży obowiązek uzyskania od nabywcy oświadczenia o przeznaczeniu nabywanego wyrobu, jak również przekazania do właściwego urzędu celnego, w wyznaczonym terminie, miesięcznych zestawień otrzymanych oświadczeń. W sytuacji, gdy sprzedawca oleju przeznaczonego na cele opałowe wypełni wszystkie wymogi prawne, tj. uzyska od nabywcy oświadczenie wypełnione w sposób właściwy i sam w sposób prawidłowy sporządzi miesięczne zestawienie oświadczeń o przeznaczeniu nabywanego oleju opałowego, zawierające wszystkie elementy określone w art. 89 ust. 15 pkt 1 u.p.a. oraz przekaże je w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży do właściwego urzędu celnego, to wówczas spełnia warunki uprawniające do zastosowania stawek akcyzy określonych w ust. 1 pkt 9, 10 lit.a i 15 lit. a upa, tj. 232,00 zł/1000 litrów. Natomiast w niniejszej sprawie zestawienie zostało przesłane pocztą [...]r . Zresztą faktu złożenia zestawienia oświadczeń po terminie strona nie kwestionuje, uważa natomiast, że niezłożenie w terminie miesięcznego zestawienia oświadczeń nie przesądza o zastosowaniu stawki akcyzy w wysokości 1.822,- zł/1.000 litrów. Z argumentacją tą organ się nie zgodził. Stwierdził, że skoro prawodawca wprowadził obowiązek sporządzania i przekazywania zestawień oświadczeń do właściwego naczelnika urzędu celnego przez podmioty korzystające z określonej stawki podatku akcyzowego w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano sprzedaży (oleju opałowego), to nieprzekazanie takiego zestawienia we właściwym terminie powoduje utratę możliwości korzystania z obniżonej stawki podatku akcyzowego i to niezależnie od tego, czy uchybienie nastąpiło z jedno czy kilkudniowym opóźnieniem. Dlatego zasadnym było, zdaniem organu odwoławczego, potraktowanie przez organ pierwszej instancji faktu nie przekazania zestawień we właściwym terminie jako niespełnienia warunku, który uprawniał do stosowania obniżonej stawki podatku, co w konsekwencji stanowiło podstawę do zastosowania stawki określonej w art. 89 ust. 4 pkt 1 ustawy, tj. w wysokości 1.822.00 zł za 1.000 litrów. Nadto organ II instancji podkreślił jednofazowy charakter opodatkowania podatkiem akcyzowym. Dlatego przeprowadził uzupełniające postępowanie dowodowe, mające na celu ustalenie, czy w cenie zakupionego przez "A" Sp. z o.o. oleju przeznaczonego do celów opałowych, który następnie odsprzedawany był w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zawarty był podatek akcyzowy w należnej wysokości. Wtoku podjętych czynności ustalił, że skarżąca nabywała paliwo w procedurze zapłaconej akcyzy według stawki akcyzy właściwej ze względu na przeznaczenie oleju do celów grzewczych. Dlatego obliczył kwotę zobowiązania podatkowego od ilości oleju sprzedanej w badanym okresie czyli 25.940 l wg stawki 1.822 zł/1.000 l i pomniejszył ją o kwotę akcyzy zapłaconą na wcześniejszym etapie obrotu, tj. 232 zł/1.000 l. W konsekwencji określił kwotę zobowiązania na [...] zł. Na wymienioną wyżej decyzję strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wnosząc o : - uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji wydanej w I instancji w całości, - zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz skarżącej kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie: I. przepisów prawa materialnego poprzez: 1. błędną wykładnię art.89 ust.16 w związku z art. 89 ust. 14 ustawy z 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 108, poz. 626 ze zm.) polegającą na przyjęciu, że niezamieszczenie w oświadczeniach nabywców numeru dowodu osobistego lub innego dokumentu stwierdzającego tożsamość organ uznaje za wystarczająca podstawę do zastosowania stawki 1.822 zł/1.000 litrów, wynikającej z art. 89 ust.4 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, 2. błędną wykładnię art. 2 ust. 3, art. 21 ust. 4 Dyrektywy Rady nr 2003/96/WE z 27 października 2003r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (tekst mający znaczenie dla EOG) Dz. U. UE. L. 2003 nr 283 poz.51 poprzez niezgodność art. 89 ust. 16 u.p.a. z art. 21 ust. 1 tej Dyrektywy i naruszenie zasady pierwszeństwa prawa wspólnotowego oraz zasady bezpośredniego stosowania i bezpośredniej skuteczności przepisów prawa unijnego, II. naruszenie przepisów postępowania, tj.: 1. art. 122, art. 187 i art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.) poprzez dokonanie błędnej oceny materiału dowodowego w sprawie, 2. art. 121 §1 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez brak odniesienia do argumentów podniesionych w odwołaniu. W uzasadnieniu skargi strona podtrzymała dotychczasowe stanowisko co do tego, że nieterminowe złożenie zestawienia oświadczeń nie jest wystarczające do opodatkowania wszystkich zawartych w danym miesiącu transakcji sprzedaży stawką podstawową w sytuacji, gdy istnieją formalnie poprawne i materialnie prawdziwe oświadczenia wskazujące na wykorzystanie oleju do celów opałowych, gdyż jest to sprzeczne z zasadą prawdy obiektywnej. Natomiast w przedmiotowej sprawie mimo, że sprzedawca wypełnił swoje obowiązki w zakresie odebrania od nabywców oświadczeń i olej został przeznaczony na cele opałowe, to organ uznał, że istnieje podstawa do zastosowania "opłaty sankcyjnej", określonej w art. 89 ust.4 pkt 1 upa. Nadto organy nie uwzględniły faktu, że strona przedłożyła uzupełnione i prawidłowe oświadczenia nabywców oleju. Zdaniem strony takie uchybienia, które nie pozbawiają organu możliwości identyfikacji nabywcy i potwierdzenia zużycia oleju na cele grzewcze, nie stanowią podstawy do zastosowania art. 89 ust.16 upa. W opinii skarżącej decydujące znaczenie winno mieć rzeczywiste wykorzystanie produktu energetycznego, a nie drobne braki w oświadczeniach lub nieterminowe złożenie zestawień. Powołując się na wyrok WSA w Lublinie sygn. akt I SA/Lu 526/11 stwierdził, że złożenie zestawienia po terminie nie jest objęte zakresem art. 89 ust.16 upa. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi i również podtrzymał dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Postępowanie sądowe podlega zawieszeniu z urzędu. Zgodnie z art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. - dalej: u.p.p.s.a.), sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. W ocenie Sądu, taka sytuacja zachodzi w niniejszej sprawie. Wskazać bowiem trzeba, że postanowieniem z 4 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Wr 562/14 WSA we Wrocławiu skierował do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) pytanie prejudycjalne dotyczące wykładni przepisów prawa wspólnotowego o następującej treści: "1. czy art. 5 w zw. z art. 2 ust. 3 i w zw. z art. 21 ust. 4 dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. Urz. UE z dnia 31 października 2003 r. nr L 283, s. 51 i nast.; dalej dyrektywa 2003/96) należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on regulacji krajowej przewidzianej w treści art. 89 ust. 16 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. nr 3 poz. 11 ze zm.; dalej u.p.a.), która nakazuje zastosowanie stawki podatku akcyzowego przewidzianej dla paliw silnikowych do oleju opałowego na skutek braku spełnienia przez podatnika wymogu formalnego przewidzianego w art. 89 ust. 14 - 15 u.p.a.? 2. czy zasada proporcjonalności nie sprzeciwia się wymogowi formalnemu przewidzianemu w art. 89 ust. 14-15 u.p.a. uzależniającemu zastosowanie obniżonej stawki akcyzy przewidzianej dla olejów opałowych od konieczności sporządzenia i złożenia zestawienia oświadczeń nabywców w ustawowym terminie, abstrahując od zaistnienia warunku materialnego w postaci sprzedaży paliwa na cele opałowe?; 3. czy zgodna z zasadą proporcjonalności jest sankcja przewidziana w treści art. 89 ust. 16 u.p.a. polegająca na obciążeniu sprzedawcy podatkiem akcyzowym, jak w okolicznościach przedmiotowej sprawy, wyliczonym według stawki przewidzianej dla paliw silnikowych (art. 89 ust. 4 pkt 1 u.p.a.) w odniesieniu do oleju opałowego na skutek niespełnienia warunku formalnego przewidzianego w treści art. 89 ust. 14-15 u.p.a.?". Wprawdzie na gruncie regulacji art. 125 § 1 pkt 1 u.p.p.s.a., jako przesłanki zawieszenia postępowania, ustawodawca wprost nie wymienił postępowania przed TSUE, to niewątpliwie przepis ten obejmuje swoim zakresem również wspomniane postępowanie sądowe. W niniejszej sprawie, po dokonaniu analizy jej stanu faktycznego i prawnego, Sąd powziął tożsame wątpliwości co skład orzekający występujący z powołanym pytaniem. Mając jednak na uwadze ekonomikę postępowania Sąd, uznał za niecelowe kierowanie pytania prejudycjalnego o takiej samej treści. W tych okolicznościach, uzasadnionym jest zawieszenie postępowania sądowego do czasu podjęcia rozstrzygnięcia przez TSUE, gdyż odpowiedź udzielona przez TSUE na pytania przedstawione w ww. postanowieniu, będzie miała zasadnicze znaczenie dla oceny zagadnienia spornego występującego w niniejszej sprawie. Z tych też względów, Sąd - na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 u.p.p.s.a. - orzekł jak w sentencji postanowienia.