III SA/Gl 1667/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek po rozpoznaniu w dniu 11 października 2013 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi "A" Sp. j. w S. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług (przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku) postanawia: odrzucić skargę. Postanowieniem z [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w C., działając na podstawie art. 216 § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej jako "O.p.") w zw. z art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej jako "p.t.u."), przedłużył Spółce jawnej "A" w S., termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł wykazanej w deklaracji VAT-7 za maj 2013 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, albowiem za wskazany okres prowadzone jest postępowanie kontrolne. Powyższe doręczono skarżącej w dniu [...] r. wraz z pouczeniem wskazującym na niezaskarżalność postanowienia w drodze zażalenia. Pismem z dnia [...] r. Spółka jawna "A" w S. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Domagając się jego uchylenia zarzuciła mu naruszenie art. 121, art. 124, art. 125, art. 210 § 4 O.p. jak również art. 87 ust. 2 i ust. 6 oraz art. 99 ust. 12 ustawy p.t.u. w związku z brakiem jakiegokolwiek uzasadnienia do bezterminowego przedłużenia terminu zwrotu wykazanej w deklaracji VAT-7 za maj 2013 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Skoro bowiem spełniła wszystkie warunki, o których mowa w art. 87 ust. 1 i ust. 2 ustawy p.t.u. do otrzymania zwrotu podatku VAT nie może ponosić konsekwencji nieprawidłowości występujących u innych kontrahentów. Tym bardziej, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 18 lipca 2013 r. sygn. akt C-78/12 stwierdził, że Spółka, która chce skorzystać z prawa do odliczenia podatku nie ma obowiązku badać czy wystawca faktury zapłacił należność urzędowi skarbowemu. W odpowiedzi na skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. wniósł o odrzucenie skargi z uwagi na niewyczerpanie przysługującego stronie środka zaskarżenia w postaci wezwania do usunięcia naruszenia prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Stosownie do treści art. 3 § 1 i § 2 pkt 1-4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – dalej jako "p.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola ta obejmuje orzekanie w sprawach skarg na: 1) decyzje administracyjne; 2) postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty; 3) postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie; 4) inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Należy w tym miejscu zauważyć, że w art. 3 § 2 pkt 4 ustawy p.p.s.a. chodzi o takie akty lub czynności, które spełniają następujące warunki: - nie mają charakteru decyzji lub postanowień wydawanych w postępowaniu administracyjnym, egzekucyjnym lub zabezpieczającym, te bowiem podlegają zaskarżeniu na podstawie art. 3 § 2 pkt 1-3 ustawy p.p.s.a. Wydane w niniejszej sprawie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. postanowienie o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, po rozpoczęciu kontroli podatkowej, nie podlega zaskarżeniu w drodze zażalenia (tak wyrok NSA z 5 maja 2011 r. sygn. akt I FSK 791/10), nie kończy postępowania ani nie rozstrzyga sprawy co do istoty. Nie można również uznać, że rozstrzygnięcie to powinno przybrać formę decyzji; - akt lub czynność muszą mieć charakter zewnętrzny, tj. muszą być skierowane do podmiotu niepodporządkowanego organizacyjnie ani służbowo organowi wydającemu dany akt lub podejmującemu daną czynność. Nie ulega wątpliwości, że postanowienie naczelnika urzędu skarbowego w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym ma charakter zewnętrzny i podatnik nie jest podporządkowany organowi administracji podatkowej organizacyjnie ani służbowo; - akt lub czynność muszą być skierowane do indywidualnego podmiotu. W rozstrzyganej sprawie postanowienie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. o przedłużeniu terminu do dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym skierowane było do strony skarżącej, tj. Spółki jawnej "A" [...] w S., która złożyła deklarację VAT-7 wykazując kwotę nadwyżki podatku przypadającą do zwrotu na rachunek bankowy; - akt lub czynność muszą mieć charakter publicznoprawny. W rozpatrywanej sprawie zwrot nadwyżki podatku od towarów i usług, a tym bardziej przedłużenie terminu do jego zwrotu, mieści się w zakresie działania administracji publicznej; - akt lub czynność musi "dotyczyć" uprawnień lub obowiązków, wynikających z przepisów prawa. Zarówno samo prawo do zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług, jak też termin zwrotu, wynikają z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a zwłaszcza z art. 87 ust. 1, ust. 2, ust. 6 oraz art. 99 ust. 12 ustawy p.t.u. W szczególności z art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy p.t.u. wynika uprawnienie organu administracji podatkowej do wydania ww. aktu administracyjnego. Przepis ten stanowi, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, a w przypadku postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. W rozpoznawanej sprawie powyższe nastąpiło po wszczęciu kontroli podatkowej w trybie art. 284 § 1 O.p. Tym samym zaskarżony, indywidualny akt Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. w sprawie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, spełnia wszystkie wskazane wyżej kryteria wynikające z art. 3 § 2 pkt 4 ustawy p.p.s.a., tj. podlega kognicji wojewódzkiego sądu administracyjnego. Należy jednak w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z art. 52 § 1 ustawy p.p.s.a. skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu przed organem właściwym w sprawie. Natomiast jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia – tak jak w niniejszej sprawie - skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu – w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy p.p.s.a.). W takiej sytuacji skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 53 § 2 ustawy p.p.s.a.). Bez wątpienia z treści powyższych przepisów wynika, że wezwanie organu do usunięcia naruszenia prawa jest istotnym elementem, którego brak oznacza, że skarga nie może zostać skutecznie wniesiona do sądu. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie jak wynika z akt sprawy skarżąca Spółka nie dopełniła obowiązku wynikającego z art. 52 § 3 ustawy p.p.s.a., tj. nie zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, jej skargę jako niedopuszczalną należało, na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 ustawy p.p.s.a., odrzucić. Wobec powyższego orzeczono jak w sentencji.