III SA/Gl 1863/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Sędzia WSA Iwona Wiesner, Protokolant St. sekr. sąd. Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 grudnia 2010 r. przy udziale – sprawy ze skargi M.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną tutaj decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania M.S. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z [...] r. nr [...] określające za styczeń 2005 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości [...] zł, powołując się na art. 233 § 1 pkt. 1, art. 13 § 1 pkt. 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.). W uzasadnieniu, opisując dotychczasowy przebieg postępowania w sprawie wyjaśnił, że podczas kontroli podatkowej ustalono, iż w styczniu 2005 r. podatnik dokonując sprzedaży detalicznej towarów stosował 7% stawkę VAT nieprawidłowo traktując tę sprzedaż jako świadczenie usług stołówkowych. Wobec tych faktów, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. wydał decyzję określającą kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy powołując się na art. 207, art. 21 § 3a ustawy Ordynacja podatkowa, art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), § 40 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.). Strona nie zgodziła się z tym rozstrzygnięciem zarzucając w odwołaniu naruszenie art. 121 § 1, art. 124, art. 125 § 1, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz § 40 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu wyraziła pogląd, iż organ podatkowy nie dokonał szczegółowej analizy umowy cywilnoprawnej zawartej pomiędzy podatnikiem i "A" S.A., z mocy której prowadzono sprzedaż posiłków profilaktycznych, a to w wykonaniu przez pracodawcę obowiązków wynikających z rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. Nr 60, poz. 279). Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpoznaniu odwołania przedstawił następującą ocenę prawną i faktyczną: Według § 40 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie do dnia [...]r. obniżoną do wysokości 7 % stawkę podatku stosuje się do usług związanych z podawaniem napojów (PKWiU ex 55.4) oraz usług stołówkowych i usług dostarczania posiłków dla odbiorców zewnętrznych (PKWiU ex 55.5), z wyłączeniem: 1) sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2 % oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5 %; 2) sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami), napojów bezalkoholowych gazowanych, wód mineralnych, a także sprzedaży w stanie nieprzetworzonym innych towarów opodatkowanych stawką 22 %. Z kolei, w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) w ramach tego ugrupowania wyodrębniono: 55.51 Usługi stołówkowe; 55.52 Usługi przygotowywania i dostarczania posiłków dla odbiorców zewnętrznych. Z tych regulacji prawnych wynika zatem, że § 40 rozporządzenia Ministra Finansów ma zastosowanie do wymienionych tam usług, a nie do sprzedaży detalicznej towarów, bez względu na miejsce ich sprzedaży - stwierdził dalej organ odwoławczy. Natomiast § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów stanowi, że pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnie: 1) posiłki wydawane ze względów profilaktycznych, zwane dalej "posiłkami", w formie jednego dania gorącego, z zastrzeżeniem § 2 ust. 2, 2) napoje, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy. Zaś według § 2 pkt 2 tego rozporządzenia, jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych, może zapewnić w czasie pracy: 1) korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych, 2) przyrządzanie posiłków przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych produktów. Obowiązujące od 1 maja 2004 r. przepisy podatkowe nie przewidują odrębnej stawki VAT dla posiłków profilaktycznych, które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Tym samym, świadczona przez podatnika usługa przygotowywania i podawania posiłku profilaktycznego w stołówce korzystała z preferencyjnej stawki VAT w wysokości 7%. Natomiast realizowana w oparciu o umowę cywilnoprawną dostawa produktów służących do przyrządzenia posiłku profilaktycznego przez pracowników kopalni podlegała opodatkowaniu, według stawki właściwej dla tych towarów. Na końcu, organ odwoławczy odniósł się do zarzutów odwołania oraz powołując się na przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zaprezentował sposób obliczenia podatku za styczeń 2005 r., które to obliczenie spowodowało wydanie decyzji określającej kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do zwrotu na rachunek bankowy podatnika. Tę decyzję M.S. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wnosząc o jej uchylenie z powodu naruszenia § 40 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług prezentując stanowisko, iż decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia tej sprawy miała umowa cywilnoprawna oraz przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w K. wnosząc o jej oddalenie podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prezentuje następujące stanowisko w tej sprawie: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K. (zob.: uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Przechodząc do zasadniczego zagadnienia, które jest sporne w tej sprawie należy przypomnieć, że według 99 ust. 1 i 12, art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu. Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Według art. 41 ust. 1 tej ustawy, stawka podatku wynosi 22 %, z zastrzeżeniami wynikającymi z kolejnych jednostek redakcyjnych. Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, może obniżać stawki podatku do wysokości 0 %, 3 % lub 7 % dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek, uwzględniając specyfikę obrotu niektórymi towarami i świadczenia niektórych usług; przebieg realizacji budżetu państwa; przepisy Wspólnoty Europejskiej. Według § 40 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie do dnia [...] r. obniżoną do wysokości 7 % stawkę podatku stosuje się do usług związanych z podawaniem napojów (PKWiU ex 55.4) oraz usług stołówkowych i usług dostarczania posiłków dla odbiorców zewnętrznych (PKWiU ex 55.5), z wyłączeniem: 1) sprzedaży napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2 % oraz napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5 %; 2) sprzedaży kawy i herbaty (wraz z dodatkami), napojów bezalkoholowych gazowanych, wód mineralnych, a także sprzedaży w stanie nieprzetworzonym innych towarów opodatkowanych stawką 22 %. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) w ramach tego ugrupowania wyodrębnia: 55.51 Usługi stołówkowe; 55.52 Usługi przygotowywania i dostarczania posiłków dla odbiorców zewnętrznych. Z kolei, według art. 21 § 1 pkt 1, art. 21 § 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8 z 2005 r., poz. 60 ze zm.), zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3. Jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Ta regulacja prawna jest jasna i czytelna, wolą ustawodawcy w przypadku wykonania usług związanych z podawaniem napojów oraz usług stołówkowych i usług dostarczania posiłków dla odbiorców zewnętrznych było stosowanie obniżonej do wysokości 7 % stawki podatku. Tym samym, z naruszeniem § 40 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w deklaracji dla podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2005 r. podatnik nieprawidłowo zastosował stawkę 7 % dla odpłatnej dostawy towarów w kiosku usytuowanym na terenie kopalni, zamiast stawki 22%. Mając na uwadze powyższe, na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalono.