III SA/Gl 2114/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Iwona Wiesner (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 września 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa(tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r., nr [...] określającą firmie "A" Sp. z o.o. S. z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec 2006 r. kwotę zwrotu w wysokości [...] zł, tj. niższą od zadeklarowanej o [...] zł oraz umarzającą postępowanie w przedmiocie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za powyższy okres. W podstawie prawnej decyzji powołał m.in.: art. 15, art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a, art. 96 ust. 13, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), § 8 i 9 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 z późn. zm.) oraz art. 1 pkt 56 lit. b, art. 13 i art. 15 ustawy z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320). W uzasadnieniu wydanej decyzji organ dokonał oceny ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych i stwierdził, że Spółka nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT nie dokumentujących sprzedaży pomiędzy wskazanymi w nich kontrahentami. W okresie objętym kontrolą, przedmiotem faktycznie wykonywanej przez Spółkę działalności gospodarczej była sprzedaż hurtowa palet oraz sprzedaż usług magazynowania. Sprzedaży dokonano na rzecz podmiotów gospodarczych krajowych i zagranicznych. Przedstawiając stan faktyczny organ podatkowy podał, że Spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego z szesnastu faktur VAT, wystawionych w czerwcu 2006 r., na których jako sprzedawcę wskazano "B" dokumentujących sprzedaż palet, o łącznej wartości netto [...] zł, podatek VAT [...] zł. Z ustaleń poczynionych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. wynika, że C. G. nie jest i nie był zarejestrowany jako podatnik VAT, jak również nie składał deklaracji VAT-7 i nie uiścił z tego tytułu należnego podatku. Ponadto organ ustalił, że C. G. w dniu [...] r. został przewieziony do Aresztu Śledczego w B., a następnie został zwolniony w dniu [...] r. W związku z tymi ustaleniami organ podatkowy zwrócił się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z prośbą o przeprowadzenie u C. G. czynności sprawdzających, w celu ustalenia transakcji zawartych z kontrolowaną Spółką w okresie sierpień 2005 r. – kwiecień 2007 r. Z informacji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. wynika, że wezwanie wysłane do C. G. wróciło z adnotacją "nie podjęto awizowanej przesyłki", a próba przeprowadzenia kontroli u niego zakończyła się bezskutecznie, ponieważ pod adresem zamieszkania nikogo nie zastano. Ustalono również, że pod tym adresem znajduje się kamienica mieszkalna, na której brak szyldu z nazwą "B". W wyniku przeprowadzonej korespondencji z Naczelnikiem Aresztu Śledczego w B., Prokuraturą Rejonową w S. oraz Centralnym Zarządem Służby Więziennej w W. ustalono, że C. G. pozbawiony był wolności w okresie od [...] r. do [...] r., tj. w czasie dokonywania transakcji udokumentowanych spornymi fakturami VAT. Nadto w oparciu o informacje Prokuratury Rejonowej w S. organ ustalił, że nie zdołano wykonać czynności procesowych z udziałem C. G., bowiem po opuszczeniu zakładu karnego w [...] r. nie przebywał on w miejscu swojego zamieszkania i był poszukiwany listem gończym. W toku postępowania przeprowadzono czynność okazania prezesowi "A" Sp. z o.o. – L. L. - tablicy poglądowej ze zdjęciami mężczyzn, m.in. C. G.. W czasie tego okazania L. L. nie rozpoznał C. G. jako sprawcy oszustw na jego szkodę. W toku prowadzonego postępowania organ podatkowy przesłuchał Prezesa "A" Sp. z o.o. L. L. oraz H. P., Dyrektora ds. Logistyki Spółki. Pierwszy z nich zeznał, że C. G., który zgłosił się do niego z ogłoszenia, zawarł wraz ze wspólnikiem Spółki H. P. ustną umowę. Przesłuchany nie sprawdzał wiarygodności kontrahenta poprzez okazanie dowodu tożsamości czy wystąpienie do właściwego dla tego podatnika urzędu skarbowego o potwierdzenie, czy jest zarejestrowany jako podatnik VAT, gdyż nie miał takiego obowiązku. Natomiast wiarygodność kontrahenta stwierdził na podstawie dokumentów rejestrowych firmy, tj. NIP i REGON, wpisu do ewidencji osób prowadzących działalność gospodarczą, deklaracji VAT-7 opatrzonej pieczątką Urzędu Skarbowego w K. oraz na podstawie dostępnych przeglądarek internetowych. Odnośnie dostaw towaru L. L. wskazał, że w stosunku do całości dostaw zrealizowanych w 2006 r. tylko 20-30% przypadało na dostawy od C. G., które były potwierdzane fakturą, a płatności dokonywano zawsze gotówką. Natomiast H. P. (Dyrektor ds. Logistyki) zeznał, że dokładnie nie pamięta, kiedy i gdzie poznał C. G. oraz że na pewno przyjechał do kontrolowanej Spółki. Stwierdził również, że transakcje z C. G. zawierał zazwyczaj Prezes "A" Sp. z o.o., który odbierał faktury. Jeśli chodzi o potwierdzenie wiarygodności kontrahenta, to widział dokumenty REGON, wpis do ewidencji osób prowadzących działalność gospodarczą i wszystkie dokumenty rejestracyjne. Pracownicy kontrolowanej spółki zostali również przesłuchani. Z ich zeznań wynika, że ani nie widzieli, ani nie znali C. G., a także nie byli w siedzibie jego firmy. Jedynie A. B. oraz M. A. zeznali, że to imię i nazwisko "obiło im się o uszy". W wyniku zebranego materiału dowodowego organ podatkowy stwierdził, że "A" Sp. z o.o. posiadła sporne faktury VAT, jednakże ich dostawca nie był podmiot wpisany na nich, tj. "B". Przeprowadzone postępowanie nie doprowadziło do ustalenia osoby, która wystawiła ww. faktury. Nie uzyskano również żadnych informacji odnośnie wystawcy tych faktur od kontrolowanej Spółki. Powołując się na art. 86 ust. 1 w związku art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) oraz § 8 i 9 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, organ podatkowy uznał, że przedmiotowe faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, ponieważ nie dokumentują sprzedaży pomiędzy wskazanymi w nich kontrahentami. Wystawcą tych faktur był bowiem podmiot nieistniejący, stwarzający jedynie pozory istnienia, w rzeczywistości nieuczestniczący w obrocie prawnym. Organ podatkowy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zauważył, że działalność gospodarcza jest działalnością profesjonalną, a podatnik podejmujący taką działalność ponosi m. in.: ryzyko wyboru kontrahenta oraz odpowiada za takie zorganizowanie prowadzonego przedsiębiorstwa, by nie było uchybień w dopełnieniu obowiązków wobec budżetu państwa. Podkreślił, że norma art. 96 ust. 13 powołanej ustawy umożliwia nabywcom weryfikację swoich kontrahentów poprzez uzyskanie informacji od naczelnika urzędu skarbowego, czy dostawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT w celu zwalczania ściśle określonych zjawisk polegających na unikaniu i uchylaniu się od opodatkowania. Zdaniem organu podatkowego kontrolowana Spółka, pomimo licznych transakcji przeprowadzonych z firmą C. G., jak zeznał Prezes Spółki, nie skorzystała z przedmiotowego uprawnienia, czym nie dochowała należytej staranności przy zawieraniu transakcji z ww. podmiotem. Organ podatkowy w trakcie czynności kontrolnych nie zakwestionował faktu sprzedaży palet. Zakwestionował jedynie źródło ich pochodzenia, przy czym faktycznego źródła pochodzenia nabytych towarów nie zdołano ustalić. Zważywszy, że na skutek tych nieprawidłowości Spółka w złożonej w dniu [...] r. korekcie deklaracji VAT-7 za czerwiec 2006 r. wykazała zawyżoną nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy oraz do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, określono kwotę zwrotu i kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w prawidłowej wysokości, natomiast stosownie do art. 13 w związku z art. 1 pkt 56 lit. b ustawy z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) umorzono postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usługa czerwiec 2006 r. jako bezprzedmiotowe. Dokonując rozliczenia za te okresy organ pierwszej instancji nie uwzględnił kwoty nadwyżki z poprzedniej deklaracji, gdyż decyzją z [...] r. nr [...] określił zobowiązanie podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za maj 2006 r. w kwocie [...] zł. Pełnomocnik Spółki w dniu [...] r. złożył odwołanie w którym zarzucił decyzji pierwszoinstancyjnej rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. poprzez przyjęcie, ze podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego, wniósł o uchylenie tej decyzji i orzeczenie w sprawie co do istoty poprzez przyznanie podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego. W postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie znalazł podstaw do uznania zarzutów podniesionych przez Stronę i decyzją nr [...] z dnia [...] r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Na powyższą decyzję organu odwoławczego pełnomocnik Spółki wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Gliwicach. W skardze tej, zażądał uchylenia decyzji organu odwoławczego i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania i kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skarżący zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie: 1. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług poprzez niewłaściwe zastosowanie art. 88 ust. 1 pkt 1 lit a ustawy o podatku od towarów i usług; 2. przepisów art. 4, 16, 17, i 18 VI Dyrektywy Rady (WE) z dnia 17 kwietnia (winno być: maja) 1977 r. w sprawie harmonizacji ustaw Państw członkowskich w odniesieniu do podatników podatku obrotowego przez przyjęcie, że wykonane czynności handlowe nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku od towarów i usług w przypadku, gdy wystawcą faktur jest podmiot nieistniejący. 3. zasady neutralności podatku VAT wynikającej z VI Dyrektywy VAT poprzez nałożenie na podatnika obowiązku poniesienia w całości kosztów podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur. W uzasadnieniu skargi podkreślono, iż organ wskazał jako powód swojego rozstrzygnięcia fakt, że faktury zostały wystawione przez podmiot nieistniejący pomimo, że organ nie kwestionował nabycia i sprzedaży przez podatnika palet. W tym stanie rzeczy skarżąca, choć padła ofiarą oszustwa (postępowanie karne zostało umorzone z powodu niewykrycia sprawców), to nie ma w istocie prawa do odliczenia podatku VAT. Dalej pełnomocnik skarżącej podtrzymał argumentację zawartą w odwołaniu i rozwinął ją dokonując obszernej wykładni uregulowań prawa wspólnotowego (VI Dyrektywy z 17 maja 1977 r.) dotyczących konstrukcji prawnej instytucji odliczenia podatku naliczonego od kwoty podatku należnego oraz zasady neutralności podatku od towarów i usług. W konkluzji, pełnomocnik strony skarżącej stwierdził, że organy podatkowe naruszyły prawo wywodząc o braku uprawnienia skarżącej do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez kontrahenta "nieistniejącego", skoro sam organ przyznaje, że nie kwestionuje faktu zakupu towaru, który następnie został odsprzedany przez podatnika w opodatkowanej czynności. Prawo skarżącego do odliczenia zależało od stwierdzenia przez organy podatkowe, czy kontrahent faktycznie wykonał czynności podlegające opodatkowaniu. Jeżeli organy nie zakwestionowały dostawy towaru na rzecz skarżącej, to na jej prawo do odliczenia podatku naliczonego nie będzie miała wpływu okoliczność, czy wystawca faktury rzeczywiście uiścił podatek. Skoro podatek wynikający z faktury był w świetle powołanych przepisów należny i wymagalny, to zadaniem Państwa jest stworzenie i stosowanie takich środków, które umożliwiają jego wyegzekwowanie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie, a odnosząc się do podniesionych w niej zarzutów, tożsamych z zarzutami zgłoszonymi już w odwołaniu podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny ustalił i zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tego artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem rozstrzygniętą sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwany dalej p.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonego aktu w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom podatkowym skutecznie zarzucić, iż przy rozstrzyganiu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji należy przede wszystkim w ocenie składu Sądu orzekającego w tej sprawie podkreślić, że zasadnicze znaczenie dla sprawy mają przepisy art. 86 ust. 1 i 2, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a oraz art. 106 ustawy podatkowej. Pierwszy z nich ustanawiał prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Kwotę podatku naliczonego stanowiła, co do zasady, suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. Natomiast w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit a ustawodawca przyjął, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami wystawionymi przez podmiot nieistniejący. W takim przypadku bowiem faktura dokumentuje czynność, która nie została dokonana pomiędzy podmiotami w niej wskazanymi. Pojęcie czynność, która nie została dokonana należy rozumieć uwzględniając treść art. 106 ustawy o VAT, zgodnie z którym faktura winna stwierdzać w szczególności czynność sprzedaży towarów, jej datę, cenę jednostkową bez podatku, wartość sprzedaży, kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy. Tak więc faktura VAT powinna stwierdzać czynność pomiędzy dwoma konkretnymi podmiotami, sprzedawcą i nabywcą. W sytuacji, gdy dokumentowała czynność pomiędzy dwoma podmiotami, z których jeden nie był jej stroną dokumentowała czynność, która nie została dokonana. Brzmienie wskazanych przepisów jest jasne, a ich zakres czytelny. Fakt wystawienia faktury stwierdzającej czynności, które nie zostały rzeczywiście dokonane przez wystawcę faktury, pozbawia podatnika możliwości do skorzystania z uprawnienia określonego w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Należy bowiem przypomnieć, że ustawa o podatku od towarów i usług w art. 86 ust. 1 stanowi, iż podatnik ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Z powołanych przepisów w sposób jednoznaczny wynika więc, że faktura stanowiąca podstawę uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego musi być poprawna nie tylko z formalnego punktu widzenia, ale także odzwierciedlać prawdziwy przebieg zdarzeń gospodarczych. Musi dokumentować faktycznie wykonaną usługę lub sprzedaż. Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego nie wynika z samego faktu posiadania faktury, lecz z faktu nabycia towaru bądź usługi. Takie też stanowisko wyrażone zostało w wyroku NSA z dnia 6 września 2006 r. sygn. akt I FSK 474/2006, LEX nr 263945. Fakt czy nabycie towaru lub usługi miało miejsce, podlega ocenie organów podatkowych, analizujących wiarygodność przedłożonych im dokumentów (m.in. deklaracji podatkowych, rejestrów sprzedaży, faktur). Zgodnie natomiast z art. 88 ust. 3a pkt 1lit a ustawy podatkowej w przypadku, gdy wystawiono faktury stwierdzające czynności, które nie zostały wykonane przez danego, konkretnie określonego podatnika tj. wystawione przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego . W odniesieniu do ustalonego w niniejszej sprawie stanu faktycznego, zakwestionowane faktury stwierdzały fakt sprzedaży palet na rzecz skarżącej Spółki przez podmiot podający się za C. G., a w rzeczywistości nim nie będący, bowiem prawdziwy C. G. w tym okresie był pozbawiony wolności i przebywał w zakładzie karnym, co nie jest sporne w sprawie. W istocie więc C. G. nie był podmiotem sprzedającym, a więc nie było takiej czynności, jaką stwierdza faktura. Jest to zatem faktura stwierdzająca czynność, która nie została dokonana i nie mogła być podstawą do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Należy zauważyć, że organy nie negują wykonania czynności sprzedaży palet ujętych w spornych fakturach wskazując, że towar wykazany w tych fakturach został następnie przez skarżącego odsprzedany do dalszych odbiorców. Wykluczają jednak, aby palety te został wcześniej zakupione od podmiotu wskazanego w spornych fakturach. Za prawidłowe należy uznać, zdaniem Sądu, ustalenia faktyczne, które legły u podstaw wydania zaskarżonej decyzji. Uzasadniają one twierdzenie, że zakwestionowane faktury wskazują czynność, która nie została dokonana pomiędzy podmiotami w niej wskazanymi. Zgromadzony przez orzekające w sprawie organy materiał dowodowy daje pełne ku temu podstawy. Zgodnie z zapisem art. 181 O.p. organ podatkowy ma obowiązek zebrać materiał dowodowy zgodnie z zasadami określonymi w przepisach Ordynacji podatkowej czyli podejmując wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym (art. 122 O.p.). Organ ma zapewnić stronie czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań (art. 123 tej ustawy). Powyższe obowiązki w przedmiotowej sprawie zostały spełnione, zaś strona skarżąca nie wskazała jakich dowodów nie przeprowadzono. Na podatniku spoczywa obowiązek przedstawienia dowodów potwierdzających prawdziwość jego oświadczeń i stwierdzeń, zaś organ nie jest zobowiązany szukać dowodów je potwierdzających. W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie organ przeprowadził wszystkie niezbędne dowody dla ustalenia stanu faktycznego sprawy, wyjaśnił wszystkie okoliczności sprawy i wskazał dowody, na których oparł wydane rozstrzygnięcie. W rozpoznawanej sprawie w wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego i całokształtu okoliczności faktycznych organy podatkowe prawidłowo uznały, w odniesieniu do wskazanych faktur wystawionych w czerwcu 2006 r. przez C. G. jako sprzedawcę palet, iż faktury te nie stanowią wiarygodnych dowodów na okoliczność, iż pomiędzy stroną skarżącą jako nabywcą, a wymienioną firmą jako sprzedawcą doszło do sprzedaży towaru. W przedmiotowej sprawie ciężar udowodnienia faktu zakupu palet spoczywał na osobie, która z faktu tego wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne, czyli na stronie skarżącej. Potwierdzeniem słuszności takiego stanowiska jest także orzecznictwo sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 5 marca 2009 r. o sygn. akt I SA/Kr 975/2008 i I SA/Kr 999/2008 (LexPolonica nr 2017596; Rzeczpospolita 2009/75 str. F7) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyraził pogląd, że faktura wystawiona przez fikcyjny podmiot nie może być podstawą do odliczenia VAT naliczonego, ponieważ treść wystawianych faktur musi potwierdzać stan faktyczny dokonanej czynności. Reasumując, należy stwierdzić, iż zgromadzony w postępowaniu materiał dowodowy w pełni uzasadnia ustalenie, że zakwestionowana faktura wystawiona w czerwcu 2006 r. była fakturą, która nie dokumentowała rzeczywistej transakcji między stroną skarżącą a podmiotem, który wystawił faktury za dostawę palet. C. G., który miała dokonać dostawy towaru nie uczynił tego, a podatnik nie podważył powyższych ustaleń dowodowych. Przeprowadzone zatem postępowanie dowodowe, wskazane wyżej okoliczności faktyczne, wynikające z materiału dowodowego zebranego w toku postępowania i ich ocena przedstawiona przez organy obu instancji uzasadnia zastosowane w sprawie przepisy prawa, tym samym zarzut wadliwości decyzji jest chybiony. W ocenie Sądu zebrany w sprawie materiał dowodowy upoważniał organy podatkowe do weryfikacji podatku naliczonego związanego z nabyciem towaru od C. G. w czerwcu 2006 r., a w konsekwencji do określenia prawidłowej wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług . Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia przepisów VI Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstwa Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. UE L 1977.145.1) Sąd w składzie orzekającym w pełni podziela stanowisko organu odwoławczego w tym zakresie wyrażone w odpowiedzi na rozpatrywaną skargę. Przede wszystkim należy zauważyć, że z treści art. 17 VI Dyrektywy wyraźnie wynika, że odliczenie podatku naliczonego jest uzależnione wyłącznie od związku zakupów z działalnością gospodarczą; norma z art. 18 wskazuje, że w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatnik musi posiadać fakturę, sporządzoną zgodnie z zasadami określonymi w art. 22 (3). Każdy więc podatnik jest zobowiązany zapewnić, że w odniesieniu do towarów lub usług, które dostarczył lub wykonał na rzecz innego podatnika lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem, faktura zostanie wystawiona przez niego lub przez jego klienta bądź w jego imieniu i na jego rzecz przez podmiot trzeci. Przenosząc powyższe uregulowania do katalogu przypadków wyłączających prawo podatnika do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego zawartego w art. 88 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że nie ma on swojego odpowiednika w VI Dyrektywie. Nadto z systemu VAT wynika, iż celem odliczeń jest całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu tego podatku należnego lub zapłaconego w trakcie prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast wspólny system podatku VAT gwarantuje, iż wszelka działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu lub rezultatu, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny, pod warunkiem że działalność ta podlega temu podatkowi. Jednakże zarówno z regulacji unijnych jak i krajowych w sposób jednoznaczny wynika, że faktura stanowiąca podstawę do odliczenia podatku naliczonego musi być poprawna formalnie oraz potwierdzać rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Musi więc dokumentować faktycznie dokonaną sprzedaż towarów lub wykonaną usługę pomiędzy wskazanymi w niej kontrahentami. Jeśli zatem jednym z tych kontrahentów jest podmiot nieistniejący to z oczywistych względów nie odzwierciedla ona prawdziwego przebiegu zdarzenia gospodarczego, którego dotyczy. Tym samym w konsekwencji nie może stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego z niej wynikającego. Reasumując powyższe należało zauważyć, że art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług nie narusza zasady neutralności podatku i zasadnym było jego zastosowanie w niniejszej sprawie. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach skargę oddalił na podstawie art. 151 ppsa.