III SA/Gl 2166/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lutego 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi J. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją nr [...] z [...] r. Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. nr [...] z [...] r. o odmowie stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym w kwocie 2950,00 zł należnego od towaru objętego zgłoszeniem celnym [...] z 10 grudnia 2004 r. wraz z odsetkami w kwocie 1445 zł. Jako podstawę prawną organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1, art. 13 § 1 pkt 2 lit. a w związku z art. 72 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r. poz. 613, w skrócie O.p.). Rozstrzygnięcie zapadło w poniższym stanie faktycznym i prawnym. Wnioskiem z [...] r. J. O. wystąpił o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym powstałej w wyniku wyegzekwowania należności podatkowych (podatku akcyzowego), które wygasły wcześniej wskutek przedawnienia. Jak wskazał Wnioskodawca kwota w łącznej wysokości 33 085,10 zł uzyskana została przez organ egzekucyjny (Dyrektora Izby Celnej w K. ) na podstawie tytułów egzekucyjnych wystawionych przez Dyrektora Izby Celnej w K. , które dotyczyły min. podatku akcyzowego z tytułu importu samochodów objętych zgłoszeniem celnym [...] z dnia 10 grudnia 2004 r. (kwota 2950,00 zł; odsetki 1442,00 zł). Do wniosku dołączono kopię pisma Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. z którego wynika, że wpłaty dokonane w dniach 20, 22 i 27 maja 2013 r. zostały wyegzekwowane w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego oraz Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r., z którego wynika, że w sprawie nie toczyło się dotychczas żadne postępowanie. Decyzją z [...] r. organ odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego wraz z odsetkami. W uzasadnieniu decyzji przypomniał, że J. O. prowadząc działalność gospodarcza pod nazwą "A" z siedzibą w K. [...] r. zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzony ze Szwajcarii samochód osobowy marki [...] (zgłoszenie celne [...] ). Dla importowanego towaru zadeklarowano cło w wysokości 0,00 PLN (stawka 0%), akcyzę w kwocie 601,90 PLN (stawka 65%) oraz podatek od towarów i usług w wysokości 336,200 PLN (stawka 22%). Towar został objęty wnioskowaną procedurą. Następnie Naczelnik Urzędu Celnego w B. wszczął z urzędu postępowanie weryfikacyjne, które zakończyło się wydaniem 5 maja 2009 r. decyzji nr [...] , którą organ określił elementy kalkulacyjne dla towaru objętego zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z dnia 10 grudnia 2004 r. na potrzeby prawidłowego określenia kwoty podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług należnych z tytułu importu towaru oraz określił kwotę należnego podatku akcyzowego w wysokości 3786 zł i należnego podatku od towarów i usług w wysokości 2114 zł. Rozstrzygnięcie to było poddane kontroli instancyjnej i sądowej, jednakże wnoszone przez J. O. środki zaskarżenia okazały się nieskuteczne, gdyż wyrokiem z 8 czerwca 2011 r. - sygn. akt I GSK 606/10 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną strony. Prawomocny wyrok wraz z aktami sprawy wpłynął do Izby Celnej 9 września 2011 r. Ponieważ zgodnie z art. 70 § 6 pkt 2 i § 7 pkt 2 O.p. bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego na czas zawisłości sprawy przed sądem został zawieszony na okres 725 dni, to termin przedawnienia zobowiązania podatkowego określonego wskazaną decyzją upłynął dopiero 26 grudnia 2011 r. Jednakże 26 lipca 2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego K., działając w imieniu wierzyciela, dokonał wpisu do rejestru zastawów skarbowych pod pozycją [...] , samochodu osobowego marki [...] , rok prod. 2000, nr rejestracyjny [...] będącego własnością J. O. , w celu uniknięcia cia zaspokojenia wierzyciela z przedmiotu zastawu w [...] r. J. O. dobrowolnie wpłacił do kasy w Izbie Celnej w K. należności zabezpieczone zastawem. Z wpłaty dokonanej dnia 22 maja 2013 r. uregulowano kwotę 2950,00 zł (zobowiązanie w podatku akcyzowym) i 1442,00 zł (odsetki). Organ podkreśli, że dokonana wpłata nie była efektem zastosowania środka egzekucyjnego, a zobowiązanie podatkowe wygasło poprzez zapłatę, gdyż ustanowienie zastawu skarbowego nie wykluczało dobrowolnej wpłaty dokonanej przez zobowiązanego, Dalej Naczelnik Urzędu Celnego w B. przywołał treść art. 72 §1 O.p. i stwierdził, że w świetle stanu faktycznego mającego miejsce w sprawie – kwota wnioskowanej nadpłaty nie mieści się w katalogu wskazanego przepisu. Tym samym uznał wniosek J. O. za niezasadny i odmówił stwierdzenia nadpłaty podatku akcyzowego. W odwołaniu od decyzji skarżący wniósł o jej uchylenie w całości oraz stwierdzenie nadpłaty podatku akcyzowego w kwocie 4392,00 zł, to jest w części wyegzekwowanej przez Izbę Celną w K. po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdaniem strony decyzja rażąco narusza obowiązujące przepisy, gdyż organ nie wyjaśnił stanu sprawy. Nie przeprowadził dowodu z akt postępowania egzekucyjnego oraz przesłuchania poborców skarbowych. Pominął również dołączony do wniosku dowody, co narusza- zasady postępowania określone w art. 121 §1, 122 i 125 O.p. Nadto wpłaty skarżącego uznał za dobrowolne chociaż Dyrektor Izby Celnej w K. pismem z [...] r. poinformował organ egzekucyjny, że nie istnieją powody do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Konsekwencją stanowiska wierzyciela była wizyta egzekutorów, a po odmowie zawieszenia postępowania egzekucyjnego wizyta poborców skarbowych, którzy wyznaczyli J. owi O. owi termin (do 23.05.2013 r.) na wpłacenie do kasy egzekwowanych kwot, grożąc zajęciem ruchomości. Nie zgodził się z twierdzeniem organu o dobrowolnej wpłacie, które w świetle przedstawionych faktów uznał za fałszywe a wniosek o uchylenie zaskarżonej decyzji za zasadny. Dodatkowo zarzucił organowi działanie na szkodę obywatela poprzez drastyczne przekroczenie uprawnień, co stanowi przestępstwo z art.231 §1 kk. Dyrektor Izby Celnej w K. zarzuty odwołania uznał za niezasadne i utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ przywołał brzmienia art. 72 O.p., dokonał jego wykładni odwołując się do Komentarza do art.72 Ordynacji podatkowej [w:] Brolik J., Dowgier R., Etel L., Kosikowski C., Pietrasz P., Popławski M., Presnarowicz S., Stachurski W. - Ordynacja podatkowa. Komentarz (LEX, 2013) , z którego wynika, że ustawodawca zdecydował się jedynie na wskazanie kwot, które należy traktować jako nadpłaty. Istota nadpłaty sprowadza się do tego, że podatnik płaci wówczas, gdy nie musi tego robić (nie istnieje obowiązek podatkowy), albo płaci za dużo (kwota podatku zapłaconego przewyższa kwotę należną). W obu przypadkach świadczenie podatnika dokonane na rzecz wierzyciela podatkowego przewyższa to, czego wymaga od niego przepis prawa. Ta nadwyżka świadczenia ponad obowiązkowe jest nadpłatą. Zdaniem wnioskodawcy kwota 4392 zł (2950,00 zł podatek akcyzowy, + 1442.00 zł odsetki) stanowi nadpłatę w rozumieniu art.72 §1 O.p., ponieważ kwota ta została wyegzekwowana po upływie terminu przedawnienia zobowiązania w podatku akcyzowym będącym konsekwencją zgłoszenia celnego z 10 grudnia 2004 r. nr [...] . Organu odwoławczego nie podzielił powyższego poglądu ponieważ w sprawie przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania w podatku akcyzowym ustanowiony został zastaw skarbowy, z którego wierzyciel może się zaspokoić pomimo upływu terminu przedawnienia zobowiązania. Podkreślił, że skarżący dokonał dobrowolnie wpłaty do kasy Izby Celnej w K. w dniu [...] r., która to wpłata została m.in. zaliczona na poczet należności podatkowych w niniejszej sprawie, a skarżący konsekwentnie pomija, bądź nie zauważa faktu, iż zobowiązanie podatkowe w okresie wymagalności (w dniu 26.07.2011 r.) zostało zabezpieczone zastawem skarbowym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego K. poprzez dokonanie wpisu do rejestru zastawów skarbowych pod pozycją [...] samochodu osobowego marki [...] . W przypadku ustanowienia zastawu skarbowego - zgodnie z art. 70 § 8 O.p. egzekwowanie należności ograniczone jest wprawdzie tylko do przedmiotu zastawu, jednakże dobrowolne wykonanie zobowiązania jest zawsze możliwe i nie jest obwarowane ograniczeniami. Przypomniał, że upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wywołuje dwa rodzaje skutków prawnych. Po pierwsze, z chwilą upływu terminu przedawnienia przestaje istnieć ciążący wcześniej na podatniku obowiązek zapłaty podatku. Przedawnienie powoduje bowiem wygaśnięcie zobowiązania podatkowego, czyli wygaśnięcie zobowiązania do zapłaty na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego podatku w wysokości, terminie oraz miejscu określonych przepisami prawa podatkowego (art. 59 § I pkt 9 w zw. z art. 5 O.p.). Po drugie, upływ terminu przedawnienia skutkuje wyłączeniem możliwości orzekania o wysokości zobowiązania podatkowego, jak również dokonywania zmian tej wysokości przez samego podatnika. Skutek ten jest przejawem respektowanej przez ustawodawcę zasady pewności obrotu prawnego zgodnie, z którą po upływie pewnego okresu strony danego stosunku prawnego powinny uzyskać pewność, iż zakres ich praw i obowiązków nie ulegnie już zmianie. Wpłaty dokonane przez J. O. w dniach 20, 22 i 27 maja 2013 r. zostały dokonane jako realizacja podpisanego wcześniej zobowiązania (notatka poborcy podatkowego, choć dokonane w wyniku podjętych czynności przez organ egzekucyjny w ramach postępowania egzekucyjnego - nie mieszczą się w zamkniętym katalogu środków egzekucyjnych wymienionych w art.la pkt 12 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Od wpłat nie pobrano kosztów egzekucyjnych. Dyrektor Izby Celnej w K. odniósł się również do pism załączonych przez skarżącego do wniosku o zwrot nadpłaty. Za chybiony uznał również zarzut prowadzenia egzekucji po wygaśnięciu zobowiązania podatkowego a tym samym z przekroczenie uprawnień w tym zakresie. Nie dopatrzył się także naruszenia wskazanych przepisów prawa procesowego. Na koniec podkreślił, że stroną postępowania jest J. O. , gdyż prowadzona przez niego działalność gospodarcza pod nazwą ""A" " została zakończona 31 stycznia 2013 r. (wg informacji na ogólnodostępnych stronach internetowych GUS) i z dniem 27.11.2013 r. został skreślony z Regon (Baza REGON). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach J. O. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w B. ; przyznanie kosztów postępowania prawem przypisanych; oraz na podstawie art.106 § 3 u.p.p.s.a przeprowadzenie dowodu z: - pisma Wydziału Egzekucji Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] - postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r.; - postanowienia Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r. Ponadto zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie przepisów postępowania - art.122 O.p. poprzez oparcie decyzji na stanie faktycznym niezgodnym z rzeczywistym; art.59 § 1 pkt 9 w związku z art.72 § 1 O.p.; z ostrożności procesowej naruszenie prawa materialnego, to jest art.70 8 O.p. poprzez nieuwzględnienie faktu, że stwierdzona przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 października 2013 r. sygnatura akt SK 40/12 cecha niekonstytucyjności odnosi się także do art. 70 § 8 O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego konsekwentnie kwestionuje dobrowolność wpłaty podatku akcyzowego po upływie terminu przedawnienia zobowiązania uznając, iż wplata ta była wyegzekwowana przez poborcę skarbowego. Pełnomocnik, wskazując na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20.05.2009r, sygn. akt II FSK 388/09 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 17.10.2011 r. sygn. akt III SA/Gl 829/11. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. podtrzymał w całości swoje stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie ale z innych przyczyn niż zostały w niej wskazane. Art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.) stanowi, że w przypadku, gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas - w zależności od rodzaju naruszenia - uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Przywołany przepis nie pozostawia zatem wątpliwości, co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Sąd orzeka w granicach danej sprawy, po przeprowadzeniu rozprawy, na podstawie akt, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi (art. 133 § 1 i art. 134 § 1 p.p.s.a.). W kontrolowanej sprawie istota sporu sprowadza się do kwestii nie tylko wystąpienia nadpłaty w podatku akcyzowym o zwrot której wystąpił podatnik w dniu 21 lutego 2015 r. ale także czy złożony przez skarżącego wniosek spełniał wymogi formalne i podlegał rozpatrzeniu. Nie jest sporne, że 10 grudnia 2004 r. na podstawie zgłoszenia celnego [...] działająca z upoważnienia J. O. [...] nr [...] Spółka z o.o. - zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzony ze Szwajcarii samochód osobowy marki [...] . Dla importowanego towaru zadeklarowano cło w wysokości 0,00 PLN (stawka 0%), akcyzę w kwocie 601,90 zł (stawka 65%) oraz podatek od towarów i usług w wysokości 336,20 zł (stawka 22%) i towar został objęty procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu. Następnie Naczelnik Urzędu Celnego w B. decyzją z [...] r. nr [...] określił elementy kalkulacyjne importowanego samochodu na potrzeby prawidłowego określenia kwoty podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług należnych z tytułu importu towaru w wysokości; wartość celną towaru [...] zł, stawkę celną 10 %, kwotę cła 530 zł; określił kwotę należnego podatku akcyzowego w wysokości [...] zł;. określił kwotę należnego podatku od towarów i usług w wysokości 2114 zł. Decyzja ta jest prawomocna, gdyż żaden z wniesionych przez skarżącego środek zaskarżenia nie okazał się skuteczny. Wyrokiem z 7 czerwca 2011 r. - sygn. akt I GSK 606/10 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną strony. Prawomocny wyrok WSA w Gliwicach wraz z aktami sprawy wpłynął do Izby Celnej w K. w dniu 9 września 2011 r., co skutkowało okresem zawieszenia biegu terminu przedawnienia na 725 dni i przedłużeniem daty przedawnienia zobowiązania o ten okres, co powoduje, że zobowiązanie przedawniło się określonego ww. decyzją upłynął z dniem 26 grudnia 2011 r. Jednakże - jak zauważył Naczelnik Urzędu Celnego w B. Naczelnik Urzędu Skarbowego K. działając w imieniu wierzyciela dokonał wpisu do rejestru zastawów skarbowych pod pozycją [...] , samochodu osobowego marki [...] , rok prod. 2000, nr rejestracyjny [...] będącego własnością J. a O. a, a w dniach 20 i 22 maja 2013 r. J. O. dobrowolnie wpłacił do kasy w Izbie Celnej w K. zabezpieczone zastawem zobowiązanie. Z wpłaty dokonanej dnia 22 maja 2013 r. uregulowano kwotę 2950,00 zł (zobowiązanie w podatku akcyzowym i 1442,00 zł (odsetki) z tytułu importu samochodu [...] . Zobowiązanie wygasło zatem przez dobrowolną zapłatę. W tym miejscu należy przywołać art. 79 O.p., który stanowi, kiedy postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte. W § 2 art. 79 O.p. ustawodawca uzależnił prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty z wygaśnięciem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponieważ termin te upłynął w dniu 26 grudnia 2011 r., to również z tą data upłynął termin do złożenia wniosku o zwrot nadpłaty. Nie ma też wątpliwości, że w tej dacie zobowiązanie nie było uregulowane, a jedynie zabezpieczone zastawem. Kwestią sporną w sprawie było negowanie przez J. O. dobrowolnego wykonania zobowiązania zabezpieczonego zastawem przez dokonanie wpłaty w kasie organu. Z wyjaśnień Dyrektora Izby Celnej w K. (karty 60-63) wynika, iż faktycznie w dniu 14.05.2013 celem uniknięcia zajęcia kolejnych samochodów będących jego własnością (samochodu marki [...] ) J. O. wpłacił na poczet zaległych należności kwotę 10 000 zł i zobowiązał się do uiszczenia pozostałych w terminie 3 miesięcy. Wpłaty zostały dokonane w dniach 20, 22 i 27 maja 2013 r. i choć dokonane w wyniku podjętych czynności przez organ egzekucyjny w ramach postępowania egzekucyjnego - nie mieszczą się w zamkniętym katalogu środków egzekucyjnych wymienionych w art. 1a pkt 12 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Od wpłat nie pobrano kosztów egzekucyjnych, a pismo z 19 stycznia 2015 r. było odpowiedzią na wniosek strony o szczegółowy sposób rozliczenia wpłat w 2013 r. Ich analiza potwierdziła, że zwrot kosztów egzekucyjnych nie dotyczył przedmiotowej sprawy i jak podkreślono w zaskarżonej decyzji - z uzyskanej wówczas (14.05.2013 r.) kwoty 10 000,00 zł nie był rozliczany podatek akcyzowy określony decyzją Naczelnika Urzędu celnego w B. nr [...] z dnia 5 maja 2009 r. dotyczącą zgłoszenia celnego [...] z dnia 10.12.2004r. Zobowiązanie to zostało rozliczone z kwoty wpłaconej przez J. O. w kasie Izby Celnej w K. w dniu [...] r. i o tym szczegółowo został poinformowany w piśmie wierzyciela z dnia 11 września 2013 r., czego również nie negował. Nie można zatem uznać, że dokonanie wpłaty nie było dobrowolne, skoro została ona dokonana celem uniknięcia egzekucji zobowiązania z przedmiotu zastawu. Należy też wskazać, że J. O. występował już o zwrot nadpłaty podatku akcyzowego z tytułu importu samochodu marki [...] . Wniosek o zwrot nadpłaty datowany na 12 czerwca 2013 r. wpłynął do Naczelnika Urzędu Celnego w B. w dniu [...] r. Postanowieniem z [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego, działając na podstawie art. 165a § 1 w związku z art. 79 § 2 O.p. odmówił wszczęcia postępowania w sprawie. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że zobowiązanie w podatku akcyzowym przedawniało się 31 grudnia 2009 r., ale z racji zaskarżenia decyzji administracyjnej do WSA (III SA/GL 1121/09) a następnie do NSA (I GSK 606/10) termin ten uległ przedłużeniu o 725 dni, czyli okres zakreślony art. 70 § 7 pkt 2 O.p. Zobowiązanie przedawniło się zatem 25 grudnia 2011 r. Dalej organ wskazał, że zgodnie z art. 6 ustawy z 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. nr 118, poz.745), w zakresie nieuregulowanym ustawą do zwrotu nadpłaty stosuje się Ordynację podatkową czyli art. 79 § 2 O.p. w powiazaniu z art. 165a § 1 tej ustawy. Organ uznał tym samym złożony wniosek za spóźniony a tym samym złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty 21 czerwca 2013 r., po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, uzasadniało odmowę wszczęcia postępowania w sprawie. Niezrozumiałym zatem jest merytoryczne rozpatrzenie wniosku o zwrot tego samego podatku akcyzowego na postawie wniosku z 21 lutego 2015 r. w niezmienionych okolicznościach faktycznych i prawnych. Organ wskazał również, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie SK 40/12 zapadł 8 października 2013 r., co miało miejsce po ustanowieniu zastawu i dobrowolnej wpłacie należności podatkowej nim zabezpieczonej przez podatnika. Wyrok ten mógł być podstawą wniosku o wznowienie postępowania w trybie art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, czego nie uczynił. Mając na względzie powyższe Sąd, działając na podstawie art. 145 par. 1 pkt 1 lit. c i art.135 p.p.s.a uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję ją poprzedzającą oraz orzekł o kosztach postępowania na podstawie art. 200 i 205 par. 2 p.p.s.a. Ponownie rozpatrując sprawę, w pierwszej kolejności organ uwzględni powyższe rozważania, a w szczególności zbada terminowość złożenia wniosku o zwrot nadpłaty i możliwość jego rozpoznania.