III SA/Gl 22/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Karpińska (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Henryk Wach, Sędzia WSA Gabriela Jyż, Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 października 2007 r. przy udziale - sprawy ze skargi firmy "A" S.A. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszeń celnych co do klasyfikacji taryfowej, podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego oddala skargę. Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez "A" S.A. w B. w dniu [...] r. nr [...] objęto procedurą dopuszczenia do obrotu wina gronowe czerwone zakupione we włoskiej firmie "B" S.p.A w ilości [...] butelek o pojemności [...] litra i zawartości alkoholu do 13 %. Dla towaru strona zadeklarowała kod PCN 220421800, stawkę celną 0 %, podatek akcyzowy według stawki 136 zł/hl oraz podatek od towarów i usług według stawki 22%. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w B. uznał powyższe zgłoszenie za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej, stawki celnej i kwoty wynikającej z długu celnego. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji stwierdził, że podczas czynności kontrolnych przeprowadzonych przez funkcjonariuszy celnych ujawniono u importera certyfikaty analizy wina zawierające informację, iż rzeczywista zawartość alkoholu jest wyższa od zadeklarowanej. Powołując się zatem m.in. na art. 21 ust. 1 pkt 1, art. 207 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.), art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. nr 68, poz. 623), art. 13 § 1 i 5, art. 23 § 1, art. 65 § 4 pkt. 2 lit. b i c, art. 83 § 1 i 3, art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.) oraz przepisy wykonawcze Naczelnik Urzędu Celnego zaklasyfikował importowany towar do kodu PCN 220421840 – wina o rzeczywistej mocy alkoholu przekraczającej 13% objętości, ale nieprzekraczającej 15% objętości oraz określił kwotę cła wynikającą z długu celnego, kwotę podatku od towarów i usług oraz odsetek wyrównawczych. W odwołaniu od tej decyzji spółka wniosła o jej zmianę i umorzenie postępowania w sprawie zarzucając organowi celnemu: - naruszenie przepisów postępowania poprzez sprzeczność w treści decyzji; - oparcie decyzji na domniemaniach; - naruszenie art. 220 Kodeksu celnego poprzez przekroczenie terminu zaksięgowania należności celnych. Zarzuty te spółka uzasadniła w następujący sposób: - importer dołączył do zgłoszenia celnego wszystkie wymagane dokumenty, a wskazany kod PCN był prawidłowy; - certyfikaty zostały wystawione kilka miesięcy przed zgłoszeniem celnym i nie miały związku z tym zgłoszeniem; - zmiana kodu PCN nastąpiła jedynie na podstawie domniemania organu celnego, iż towar importowany był tożsamy z towarem badanym przez producenta włoskiego kilka miesięcy przed wysyłką z Włoch; - organ celny wszczął postępowanie dopiero po miesiącu od ujawnienia certyfikatu, co oznacza, że przekroczono terminy wynikające z art. 219 i art. 220 Kodeksu celnego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. powołując się na art. 233 § 1 pkt 1, art. 13 § 1 pkt 2 lit. a, art. 21 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 13 § 3, art. 85 § 1, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.) , art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623), art. 2 ust. 2, art. 6 ust. 7, art. 15 ust. 4, art. 18 ust. 1, art. 34 ust. 1, art. 35 ust. 2, art. 54 § 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. Nr 11, poz. 50 ze zm.), art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 poz. 257 ze zm.), art. 33 ust. 2 i art. 34 ust. 1 i 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wyjaśnił, że skoro podczas kontroli ujawniono nowe dane w rozumieniu art. 83 § 3 ustawy Kodeks celny, to obowiązkiem organu celnego było podjęcie niezbędnych działań w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego. Tymi nowymi danymi były certyfikaty zawierające informację, iż rzeczywista objętościowa moc alkoholu wynosi ponad 13,00%. Nadto stwierdził, iż dokumenty te towarzyszyły dostawie do chwili objęcia tego towaru procedurą składu celnego na podstawie stosownych zgłoszeń celnych. Nadto nadesłane przez Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w B. dokumenty jednoznacznie potwierdzają związek wymienionych certyfikatów z niniejszą dostawą. Wskazał też, iż oczywistym jest, że certyfikaty są wystawiane kilka miesięcy wcześniej, ponieważ analizy wina dokonuje się przed przygotowaniem do wysyłki, a następnie certyfikat ten towarzyszy importowanemu produktowi. Podkreślił, iż dokumenty te były przedstawiane zarówno w toku kontroli zdrowotnej, jak kontroli jakości. Uznał za bezzasadny argument o ulotnieniu się alkoholu z uwagi na brak dowodów. Odnośnie nowo przedstawionego pisma producenta z dnia [...] r. (przesłany przy piśmie z dnia [...] r.) stwierdził, iż pismo jest bardzo ogólnikowe i nie można przypisać przekazanych certyfikatów (bez konkretnej daty tylko określenie [..] [..] r.) do konkretnej partii towaru. Następnie uznał za bezzasadne powoływanie się na rozporządzenie Komisji (WE) nr 753/2002 z dnia 29 kwietnia 2002 r., bowiem dotyczy ono jedynie strony włoskiej, a Polska w dacie zgłoszenia celnego ([...] r.) nie była członkiem Unii Europejskiej. Analogicznie wskazał, iż art. 220 Kodeksu celnego nie miał w sprawie zastosowania. W końcowej części uzasadnienia stwierdził, iż organ pierwszej instancji prawidłowo określił zobowiązania podatkowe z tytułu podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. W skardze z dnia [...] r. pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej i decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając: - naruszenie przepisów proceduralnych: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1-3 i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa; - pominięcie oświadczenia dostawcy włoskiego o zmianie zawartości alkoholu w winie; - naruszenie art. 187 § 1-3 w związku art. 197 § 1–3 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez nie przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w sprawie zawartości alkoholu w importowanym winie; Uzasadniając zarzuty spółka "A" podtrzymała co do zasady swe stanowisko wyrażone w tym zakresie w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. W ocenie skarżącej: - zgłoszenie celne z było prawidłowe, a dokumenty do niego dołączone kompletne, co potwierdziła rewizja celna towaru, a sporne certyfikaty nie miały związku z przedmiotową dostawą, - sporne wino jest produkowane przez włoskiego dostawcę w dużych ilościach, badania są przeprowadzane w różnych okresach produkcji i nie można wykluczyć pomyłki, - wskutek reklamacji dostawca wyjaśnił, iż certyfikaty dotyczyły innych partii wina, a nadesłany nowy certyfikat określał zawartość rzeczywistą alkoholu 13 %; organ celny uznał bezpodstawnie te dokumenty za niewiarygodne, - tylko biegły mógłby stwierdzić, czy procesy jakim poddawane jest wino mogły podważać oświadczenia producenta, - ujawnione przez organ celny certyfikaty tylko pozornie stanowiły przesłankę do wszczęcia postępowania weryfikacyjnego, a w sprawie nie wystąpiły nowe fakty i dowody uzasadniające wszczęcie postępowania i wydanie zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje stanowisko w sprawie, akcentując zasady klasyfikacji towarów w Scalonej Nomenklaturze oraz potwierdzenie związku ujawnionego certyfikatu z przedmiotowym zgłoszeniem celnym przez Państwowego Powiatowego Inspektora Sanitarnego w B. Zaakcentował też, iż w toku postępowania strona nie występowała z wnioskiem o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, a zebrane dowody potwierdzają słuszność ustaleń zawartych w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W tej sprawie do naruszenia prawa nie doszło, zatem skarga nie mogła być uwzględniona. Jedną z podstawowych zasad wynikających z przepisów ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. Nr 75, poz. 802 ze zm.) jest zasada powszechności cła. Art. 2 § 2 tej ustawy stanowi, że "Wprowadzenie towaru na polski obszar celny (...) powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego (...). Zgodnie z art. 3 § 1 pkt. 2 i 8 dług celny stanowi powstałe z mocy prawa zobowiązanie do uiszczenia należności celnych przywozowych, którymi są cła i inne opłaty związane z przywozem towarów. Według art. 209 § 1 pkt. 1 i § 2 dług celny w przywozie powstaje w wypadku dopuszczenia towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Wartość celna towarów określana jest w celu ustalenia kwoty wynikającej z długu celnego oraz innych należności pobieranych przez organ celny (art. 21). Zgodnie z przepisem art. 85 § 1 ustawy Kodeks celny, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Równocześnie Kodeks celny wprowadził do prawa celnego konstrukcję prawną samoobliczania należności celnych ze wskazaniem w art. 65 przypadków, w których następuje to w drodze wydania decyzji przez organy celne. Z konstrukcji prawnej szeroko rozumianego postępowania celnego wynika, że strona kwestionująca prawidłowość zgłoszenia celnego dokonanego w formie samoobliczenia, swój wniosek wszczynający postępowanie administracyjne winna oprzeć na ustaleniach, których dokonała po dniu zgłoszenia celnego, a przed upływem trzech lat od jego przyjęcia. Z kolei, organy celne we wskazanym okresie są uprawnione do kontroli zgłoszenia celnego (art. 83 § 1 ustawy Kodeks celny), a w razie ustalenia naruszenia przepisów procedury celnej mają obowiązek właściwego zastosowania przepisów prawa celnego z uwzględnieniem nowych danych. Należy podkreślić, że pojęcie nowych danych dotyczy również zgłaszającego. Chodzi w tym wypadku bowiem o ustalenie (po dniu przyjęcia zgłoszenia celnego) przez stronę lub przez organ celny, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty. Mając na uwadze tę konstrukcję należy zatem stwierdzić, że organy celne w pełni wykazały, iż przepisy regulujące procedurę celną wszczętą zgłoszeniem celnym z dnia [...] r. zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty. Jak to już wskazano, zgłoszenie celne powinno zawierać wszystkie elementy niezbędne do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany. Do zgłoszenia celnego zgłaszający powinien dołączyć dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany. Złożenie zgłoszenia celnego podpisanego przez zgłaszającego lub jego przedstawiciela jest równoznaczne ze złożeniem przez zgłaszającego oświadczenia o prawdziwości danych zawartych w zgłoszeniu celnym oraz autentyczności załączonych do niego dokumentów (art. 64 ustawy Kodeks celny). Mając na uwadze prawidłowe ustalenia stanu faktycznego, Sąd nie może zgodzić się z twierdzeniami strony skarżącej, w myśl których klasyfikacja taryfowa importowanego towaru została przez nią zadeklarowana prawidłowo w SAD, że odpowiadała ona faktycznym cechom towaru (rzeczywista zawartość alkoholu w objętości, potencjalna zawartość alkoholu w objętości importowanego wina). Bezspornym bowiem w tej sprawie jest, że strona skarżąca tak w dniu kontroli, jak również od dnia wprowadzenia importowanego towaru na polski obszar celny, jako odbiorca towaru była w posiadaniu spornych certyfikatów, jednak nie przedstawiła tego dokumentu organom celnym. Z dokumentów tych wynika, że strona skarżąca sprowadziła na polski obszar celny wino, w ilościach oraz o cechach w nim określonych, a zatem bez znaczenia dla klasyfikacji taryfowej importowanego towaru są okoliczności, które podnosi strona skarżąca. Należy przy tym podkreślić, iż sporne certyfikaty towarzyszyły importowanym produktom i były przedstawiane zarówno w toku kontroli zdrowotnej, jak kontroli jakości. Natomiast argument o ulotnieniu się alkoholu nie został poparty żadnymi dowodami. Tak więc mając na uwadze materiał dowodowy zgromadzony w sprawie należy stwierdzić, że importowany towar winien być klasyfikowany według kodu PCN wskazanego przez organy celne, a nie według kodu, który w zgłoszeniu celnym zadeklarowała strona skarżąca. Ewentualne zmniejszenie zawartości alkoholu w wyniku np. leżakowania, winno być znane polskiemu kontrahentowi z rozmów handlowych, co z kolei powodowałoby, że w celu prawidłowej klasyfikacji taryfowej importowanego towaru polski importer już w dniu dokonywania zgłoszenia celnego powinien był wystąpić o jego weryfikację ze względu na sprzeczność -co do faktycznej zawartości alkoholu w importowanym winie - między innymi poprzez zastosowania badania towaru przez biegłego, a to po uprzednim wszczęciu administracyjnego postępowania celnego, które co do zasady nie jest postępowaniem administracyjnym od chwili dokonania zgłoszenia celnego. Przeradza się ono bowiem w postępowanie administracyjnego dopiero z chwilą złożenia wniosku o uznanie zgłoszenia celnego za prawidłowe lub nieprawidłowe przez osobę, która dokonała zgłoszenia celnego lub, też z inicjatywy organu celnego, który zgłoszenie celne wcześniej przyjął i posiada wątpliwości, co do jego prawidłowości na skutek uzyskania nowych danych. Obowiązująca w prawie celnym zasada samoobliczania należności celnych oraz analiza zasad wypełniania Deklaracji wartości celnej (DWC) zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 7 września 2001 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 117, poz. 1250 ze zm.) prowadzą do wniosku, że importer ponosi nie tylko ryzyko handlowe związane z importowanym towarem, lecz również odpowiada za prawdziwość danych dotyczących towaru. Zasady zawarte w tym rozporządzeniu wyraźnie zobowiązują do podania w odpowiednich polach informacji i dołączenia dokumentacji niezbędnych do ustalenia wartości celnej towarów. Przepis § 233 ust. 1 tego rozporządzenia określa jedynie przykładowo dokumenty, jakie należy dołączyć do zgłoszenia celnego (dokumentu SAD), a w § 218 ust. 2 i 3 również przykładowo określono elementy treści, jakie powinna zawierać faktura lub inny dokument służący ustaleniu wartości celnej towaru. Oznacza to, że nie ma (co wydaje się oczywiste) jednego, jednolitego "wzoru" wymagań dotyczących zgłoszenia celnego. Stosownie do okoliczności każdego indywidualnego przypadku zgłaszający powinien przedstawić i ujawnić wszystkie dokumenty i informacje odnoszące się do importowanego towaru, niezbędne do przeprowadzenia procedury celnej, w tym do prawidłowego ustalenia jego wartości celnej. W tym więc przypadku należy zgodzić się z organem, że skarżąca była zobowiązana zarówno do ujawnienia nie tylko faktur, ale również będących w jej posiadaniu certyfikatów. Dowody zgromadzone w toku tego postępowania zostały poddane ocenie przez organ odwoławczy, który uznał ostatecznie, że nie było podstaw do przyjęcia prawidłowości klasyfikacji taryfowej oraz deklarowanej kwoty długu celnego, a tym samym wymiaru podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. Ustaleń tych organ odwoławczy dokonał w granicach zasady swobodnej oceny dowodów, wynikającej z art. 191 Ordynacji podatkowej na podstawie oceny całokształtu materiału dowodowego. Zgodnie z tym przepisem "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też było w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, nie pomijając żadnego z jego elementów. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji szczegółowo uzasadnił, dlaczego dowody i okoliczności podnoszone przez skarżącą nie dają podstaw do przyjęcia, że wartością celną towaru jest ta, wskazana w JDA SAD. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez skarżącą twierdzeń. Tak, więc Dyrektor Izby Celnej trafnie podkreślił, iż wbrew twierdzeniom strony skarżącej, sporne certyfikaty dotyczyły towarów importowanych na polski obszar celny w dniu [...] r. Skoro zatem organy celne ustaliły inną wartość długu celnego, niż deklarowała to strona skarżąca, który z kolei podwyższa podstawę opodatkowania, to zostały spełnione przesłanki do określenia kwoty podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru. Ponadto, Sąd nie podzielił zarzutów strony skarżącej o naruszeniu przepisów postępowania – art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 187,Ordynacji podatkowej, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Decyzja organu odwoławczego, a wcześniej organu pierwszej instancji oparte są na materiale dowodowym, który dał dostateczne podstawy do podjęcia rozstrzygnięcia. W istocie strona skarżąca nie wskazuje dowodów, których nie przeprowadzono, a które były konieczne do wyjaśnienia istotnych dla wyniku sprawy faktów. Organ pierwszej instancji ustosunkował się do złożonych przez stronę wyjaśnień, co świadczy o podjęciu niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, zebraniu i rozpatrzeniu całokształtu materiału dowodowego. Wyjaśnień strony które, zawierają ocenę dowodów i wykładnię znajdujących zastosowanie przepisów prawa, organ administracyjny nie ma obowiązku podzielić. Organ odwoławczy ponownie rozpoznając i rozstrzygając sprawę rozstrzygniętą decyzją organu I instancji rozpatrzył ją ponownie merytorycznie. Rozpatrzył zatem wszystkie żądania strony i ustosunkował się do nich w uzasadnieniu swojej decyzji. Zaakcentować przy tym trzeba, iż w toku postępowania strona nie występowała z wnioskiem o powołanie biegłego w sprawie, a zatem zarzut skargi w tym zakresie jest bezzasadny. Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd – działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – skargę oddalił.