III SA/Gl 224/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Krzysztof Kandut (spr.), Protokolant Specjalista Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi S. F. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w C. z [...] r. nr [...] określającą S. F. zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego M. P. nr [...] , rok prod. 2004, pojemność silnika 3.200 cm3 - w wysokości 6.997zł. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ odwoławczy powołał w szczególności przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015, poz. 613 - dalej zwana O.p.) oraz art. 1 ust. 1, art. 2 ust. 1 pkt 9, art. 3 ust. 1, art. 6, art. 14 ust. 1, art. 100 ust. 1 pkt 2, art.. 100 ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, ust. 5, art. 102 ust. 1, art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 12, art. 105 pkt 1, art. 106 ust. 2 i ust. 3 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014r. poz. 752 ze zm. – dalej zwana u.p.a.). Decyzje zapadły w następującym stanie faktycznym i prawnym sprawy: Jak ustalił organ podatkowy, S. F. na podstawie umowy z 2 maja 2011 r. nabył we Francji samochód [...] , który zarejestrował w kraju jako dwumiejscowy samochód ciężarowy o ładowności 585 kg. W stosunku do tego samochodu nie została złożona deklaracja nabycia wewnątrzwspólnotowego AKCU, a tym samym podatek akcyzowy nie został zapłacony. Postanowieniem z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w C. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w/w samochodu. W toku postępowania organ ustalił, że przedmiotowy pojazd to samochód typu SUV, konstrukcyjnie wyposażony w 5/5-7 siedzeń oraz 3/5 drzwi, klasyfikowany przez producenta jako pojazd osobowo-terenowy w/g kategorii M1 lub M1G lub ciężarowo-terenowy w/g kategorii N1G. W zależności od wersji wyposażony jest w 5 do 7 miejsc siedzących, 3 lub 5 drzwi. Przewóz towarów stanowi jedynie dodatkową funkcję. Przedstawiciel producenta [...] Sp. z o.o. w W. podał, że każdy egzemplarz [...] opuszcza fabrykę jako samochód osobowy. W tych okolicznościach organ stwierdził, po dokonaniu oględzin przedmiotowego pojazdu w dniu 25 sierpnia 2016 r., że w/w pojazd na podstawie art. 100 ust. 4 u.p.a. z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE z 2007r. Nr C 74, s. 1) oraz klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz.Urz. WE L 256 z 07.09.1987, s.1), powinien być kwalifikowany do pozycji 8703 (pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702) włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi). Odwołując się do charakterystyki przedmiotowego pojazdu organ wskazał, że jego cechy konstrukcyjne jak i wyposażenie świadczą o tym, iż jest pojazdem, którego główną funkcją użytkową jest przewóź osób. Świadczą o tym: 1) jedna przestrzeń dla kierowcy, pasażerów i towarów wyposażona w 3 drzwiowe nadwozie typu VAN, w całości przeszklone, 2) wnętrze pojazdu wyposażone w sposób kojarzony z przeznaczeniem do przewozu osób, jednolita podsufitka z tkaniny na całej długości pojazdu, w przestrzeni za I rzędem siedzeń, 2 uchwyty górne po obu stronach pojazdu, 3 punkty oświetleniowe, 2 głośniki w panelach bocznych, uchylne szyby, 2 punkty oświetleniowe znajdujące się w panelach bocznych na wysokości uchwytów górnych dla pasażerów oraz przy tylnych drzwiach, 3) brak stałej przegrody oddzielającej część przeznaczoną dla kierowcy i pasażera siedzącego z przodu, od części bagażowej, charakterystycznej dla samochodów ciężarowych, 4) obecność wahadłowych drzwi z oknami z tyłu. Powołując przepisy art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 106 ust. 2 i 3, art. 104 ust. 1 pkt 2, ust. 12 u.p.a. organ zakwalifikował w/w pojazd do kodu CN 8703 i określił podstawę opodatkowania w kwocie 37.620 zł oraz zobowiązanie podatkowe w wysokości 6.997zł. W odwołaniu podatnik podniósł w pierwszej kolejności, że przedmiotowa decyzja doręczona została po upływie trzech lat licząc od powstania obowiązku podatkowego i nie może wywierać żadnych skutków prawnych, stąd postępowanie w sprawie powinno zostać umorzone. Niezależnie od tego wskazał, że w opisie pojazdu stwierdzono dwa miejsca siedzące i przestrzeń ładunkową, co potwierdziły oględziny. W samochodzie nie przeprowadzono żadnych przeróbek, a jego cechy były zgodne z przepisami o ruchu drogowym we Francji, skąd samochód został sprowadzony. Został też dopuszczony do ruchu w Polsce, a zatem zmiany w samochodzie były zgodne z przepisami o ruchu drogowym, nadającymi pojazdowi cechy ciężarowego. Potwierdza to zaświadczenie o przeprowadzeniu badań technicznych nr [...] z 6.05.2011r. Samochód spełniał zatem kryteria kodu CN 8704 jako pojazd ciężarowy. Dyrektor Izby Celnej w K. nie podzielił zarzutów odwołania i zaskarżoną decyzją z [...] r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W uzasadnieniu m.in. wskazał, że zarzut przedawnienia jest bezzasadny, gdyż w sprawie zastosowanie znajduje art. 70 § 1 O.p., a nie art. 68 tej ustawy, a zatem termin przedawnienia wynosi 5 lat. Ponadto wskazał, że według informacji uzyskanych od przedstawiciela producenta samochodów marki [...] w Polsce - samochody tej marki opuszczając fabrykę posiadają w specyfikacji zapis [...] - samochód osobowy. Jak oświadczył podatnik, w/w pojazd nie był przerabiany. Według francuskiego dowodu rejestracyjnego karoseria pochodzi z samochodu osobowego. Zestawiając powyższe z informacjami zwartymi w protokole oględzin z [...] r., gdzie wskazano na demontaż tylnych miejsc do siedzenia oraz montaż metalowej platformy wyłożonej materiałem drewnopodobnym i obitej materiałem włókienniczym w miejscu drugiego rzędu siedzeń, organ stwierdził, że w samochodzie podjęto działania adaptacyjne mające na celu dokonania rejestracji samochodu, jako samochód ciężarowy. Powyższe dowodzi, że samochód został konstrukcyjnie zaprojektowany i wyposażony przez producenta tak, aby jego zasadniczą funkcją był przewóz osób. Natomiast już we Francji pojazd był przystosowany do przewozu towarów, gdzie został zarejestrowany jako samochód ciężarowy. Dokonanie takich przeróbek nie zmienia jednak zasadniczego konstrukcyjnego przeznaczenia pojazdu jako osobowego, z klasyfikacją do kodu CN 8703. W skardze S. F. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego z powodu przedawnienia, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu podniósł, że na dzień 31.12.2016 r. zaskarżona decyzja nie była prawomocna i dlatego z dniem 1.01.2017 r. zobowiązanie podatkowe zgodnie z art. 70 § 1 O.p. uległo przedawnieniu. Skoro bowiem organ II instancji twierdzi, że podatek powinien być zapłacony do dnia 6.06.2011 r., to przedawnienie nastąpiło. Poza tym decyzja została doręczona stronie po upływie trzech lat, licząc od 6.06.2011 r. i dlatego zobowiązanie nie powstało zgodnie z zapisem art. 68 O.p. Niezależnie od powyższego skarżący zwrócił uwagę, że zmiany w samochodzie nie były wykonane, a jeśli faktycznie byłyby, to zgodnie z przepisami o ruchu drogowym we Francji skąd samochód został sprowadzony, jak też były dopuszczalne przy rejestracji na terenie RP. Potwierdzają to badania techniczne, według których jednoznacznie samochód [...] jest samochodem ciężarowym o ładowność 585 kg. Spełnia zatem w momencie pierwszej rejestracji w kraju kryteria kodu CN 8704 jako pojazd ciężarowy, a odmienna ocena organu narusza uregulowania prawne określone w art. 7 Konstytucji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości dotychczasowe stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja nie narusza prawa. Istota sporu powstałego między skarżącym a organami celnymi dotyczy tego, czy sporny samochód Mitsubishi Pajero nabyty przez skarżącego we Francji 2 maja 2011 r. jest samochodem przeznaczonym zasadniczo do przewozu osób (klasyfikowanym do kodu CN 8703), czy też samochodem przeznaczonym do przewozu towarów (klasyfikowanym do kodu CN 8704), a więc, czy stanowi wyrób akcyzowy opodatkowany podatkiem akcyzowym, czy też nie. Zgodnie z art. 100 ust. 1 pkt 2 u.p.a. opodatkowaniu akcyzą podlega wewnątrzwspólnotowe nabycie samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Stosownie natomiast do art. 100 ust. 4 u.p.a. samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem wyłączeniem skuterów śnieżnych o kodzie CN 8703 10 11, pojazdów typu meleks o kodzie CN 8703 10 18 oraz pojazdów typu quad o kodzie CN 8703 10 18. Z kolei w myśl art. 3 ust. 1 u.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Nomenklaturę Scaloną określają przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej. W wyżej wymienionym rozporządzeniu Rady (EWG), corocznie nowelizowanym, w załączniku I, w sekcji XVII, w dziale 87 przy kodzie CN 8703 zawarto opis: "pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. I tak zgodnie z regułą 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny; dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów oraz - o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag - zgodnie z dalszymi regułami. Kolejne reguły mogą być zatem brane pod uwagę tylko wtedy, gdy taryfikacja nie jest możliwa w oparciu o brzmienie pozycji i uwag do sekcji i działów. Wyjaśnienia do Taryfy celnej, zawarte w Obwieszczeniu Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, po. 880), do kodu 8703 wskazują, że decydujące znaczenie dla zakwalifikowania pojazdów do tego kodu mają cechy pojazdu, które wskazują, że są to pojazdy przeznaczone raczej do przewozu osób niż do transportu towarów oraz podają szereg cech świadczących o charakterze pojazdu. Zgodnie z wyjaśnieniami, o tym, że pojazd klasyfikuje się do pozycji 8703, świadczą następujące cechy: a) obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. pasy bezpieczeństwa lub punkty kotwice oraz wyposażenie do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w przestrzeni tylnej powierzchni dla kierowcy i przestrzeni. siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składające się ze zdejmowanych z punktów kotwiących lub składanych; b) obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli; c) obecność przesuwanych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi (jedne lub więcej) z oknami na bocznych panelach lub z tyłu; d) brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów; e) wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Jednocześnie w wyjaśnieniach wskazuje się, że w pozycji 8703 określenie "samochody osobowo-towarowe" oznacza pojazdy przeznaczone do przewozu najwyżej 9 osób (wraz z kierowcą), których wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu zarówno osób, jak i towarów. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalony jest pogląd, że procedura klasyfikowania pojazdu samochodowego do poszczególnego kodu CN winna przebiegać w ten sposób, że na wstępie winno być ustalone przez organy podatkowe przeznaczenie danego pojazdu. Do kodu CN 8703 można zakwalifikować jedynie pojazd, który jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób. Ustalenie, że pojazd nie jest przeznaczony zasadniczo do przewozu osób powoduje, że winien być zaklasyfikowany do kodu 8704, tj. pojazdy samochodowe do transportu towarów (por.: wyrok NSA z 20 maja 2010 r. I GSK 770/09, wyrok WSA w Warszawie z 28.04.2008 r. III SA/Wa 271/08). Główne przeznaczenie jest zatem decydujące dla klasyfikacji pojazdów do odpowiedniego kodu Taryfy celnej. Przeznaczenie to określa ogólny wygląd spornego samochodu i ogół jego cech, nadających mu zasadnicze przeznaczenie (por. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 6 grudnia 2007 r., C – 486/06, pkt 27). Przenosząc powyższe uwagi ogólne na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że przeprowadzone w sprawie oględziny z 25 sierpnia 2016 r., w tym dokumentacja fotograficzna, wskazują, że przedmiotowy samochód jest pojazdem jednobryłowym, przeszklonym na całej przestrzeni bocznej i tylnych drzwi, trzydrzwiowym, posiada dwa miejsca siedzące wraz z zagłówkami i wyposażeniem zabezpieczającym. Nie posiada przegrody oddzielającej przednią część od tylnej. Na całej przestrzeni wnętrza posiada jednolitą podsufitkę, z tyłu za I rzędem siedzeń: uchwyty boczne górne, oświetlenie i głośniki, szyby uchylne. Zarzut skargi, że organy winny w sprawie uwzględnić, że stanu pojazdu oglądanego jest taki sam jak z dnia zakupu, bez dokonywania zmian konstrukcyjnych, Sąd uznał za nietrafny. Należy podkreślić, że według informacji przedstawiciela producenta pojazdu [...] sp. z o.o., samochody [...] , a więc takie jak sporny pojazd, produkowano jako samochody osobowe. Sąd nie kwestionuje tego, że samochód po wyprodukowaniu może zostać przerobiony, jednak na gruncie przepisów dotyczących podatku akcyzowego zmiana ta – co do zasady – nie zmienia przeznaczenia pojazdu z pojazdu przeznaczonego zasadniczo do przewozu osób (8703) na samochód przeznaczony zasadniczo do przewozu towarów (8704) (zmiany musiałaby iść tak daleko, aby można było stwierdzić - według istniejących obiektywnych cech i właściwości pojazdu - zmienił się typ pojazdu, co w przedmiotowej sprawie nie miało miejsca). Dla wymiaru podatku akcyzowego nie jest ważne jakich przeróbek w pojeździe dokonuje jego użytkownik, aby dla celów rejestracyjnych nadać mu cechy właściwe pojazdowi ciężarowemu, ale decydujące znaczenie mają cechy jakie pojazdowi temu nadał producent (por. wyrok NSA z 4 kwietnia 2017 r., sygn. I GSK 1152/15). O kwalifikacji spornego pojazdu nie decyduje sposób, w jaki jest on użytkowany ani faktycznie wykorzystywany, o czym świadczy użycie w opisie pozycji 8703 słowa "przeznaczenie", a nie "wykorzystanie". Dla wymiaru podatku akcyzowego nie jest ważne, że podatnik korzysta z pojazdu osobowego, jak z ciężarowego i nadaje mu w związku z tym cechy właściwe temu pojazdowi. Zajęcie innego stanowiska oznaczałoby, że podatnik mógłby własnymi działaniami, poprzez dokonanie niewielkich zmian w pojeździe wpłynąć na powstanie obowiązku podatkowego (zob.: wyrok NSA z 4 kwietnia 2017 r., sygn. I GSK 710/15). W ocenie Sądu, konfrontując ustalenia faktyczne w sprawie w oparciu o zgromadzone dowody (zwłaszcza protokół oględzin, dokumentacja fotograficzna, pismo przedstawiciela producenta) z treścią opisu pozycji 8703 i poz. 8704 stwierdzić należy, że wbrew zarzutom i argumentacji skargi, brak jest podstaw, aby nabyty samochód uznać można było za samochód ciężarowy i zaklasyfikować go do pozycji 8704, jako pojazd do transportu towarowego. Sąd zauważa, że porównanie cech pojazdu wg kodu 8703 z cechami pojazdu wg pozycji 8704 i odniesienie tego na grunt przedmiotowej sprawy pozwala na stwierdzenie, że sporny pojazd posiada więcej cech pojazdu osobowego aniżeli ciężarowego. Może on wprawdzie służyć do przewozu towarów, jednak zasadniczą jego funkcją, nadaną przez producenta, jest przewóz osób i tak został przystosowany, posiada cechy charakterystyczne dla takiego pojazdu. Podkreślić również należy, że o zaklasyfikowaniu dla celów poboru podatku akcyzowego danego wyrobu jako wyrobu akcyzowego, zgodnie z przepisami ustawy wyłączne znaczenie ma klasyfikacja dokonana w oparciu o Nomenklaturę Scaloną (CN). Zatem klasyfikacji pojazdów dla celów ustalenia wyrobów akcyzowych nie dokonuje się na podstawie żadnych innych przepisów, w tym np. odnoszących się do rejestracji pojazdu. Zarejestrowanie samochodu jako ciężarowego, czy to poza granicami kraju, czy też na jego terytorium, nie ma znaczenia przy rozpoznawaniu obowiązku w podatku akcyzowym. Z pewnością dowód rejestracyjny pojazdu nie decyduje o jego kwalifikacji dla celów podatku akcyzowego. Dokument ten jest bowiem zasadniczo dokumentem stwierdzającym dopuszczenie pojazdu do ruchu. Organ podatkowy nie jest więc związany zawartym w dowodzie rejestracyjnym ustaleniem typu pojazdu jako samochodu osobowego czy ciężarowego, albowiem z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku akcyzowym istotne jest dokonanie jego prawidłowej klasyfikacji do odpowiedniego kodu CN. Również wynik badania technicznego nie jest dowodem świadczącym o klasyfikacji pojazdu dla celów podatku akcyzowego. Zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu odzwierciedla jedynie stan techniczny pojazdów na potrzeby rejestracji w kraju. Z dokumentu tego w żaden sposób nie można wywieść, że przedmiotowy samochód w chwili nabycia wewnątrzwspólnotowego nie był samochodem osobowym w świetle Taryfy celnej. Regulacje podatkowe mają charakter autonomiczny względem innych przepisów niepodatkowych. Ustawa o podatku akcyzowym jednoznacznie wskazuje, że do celów podatku akcyzowego należy stosować przepisy i definicje zawarte w tej ustawie. W kontekście ustawy podatkowej należy dokonywać oceny rodzaju nabytego przez Skarżącego pojazdu i skutków tego nabycia dla powstania obowiązku w podatku akcyzowym. Wobec powyższego, sposób określenia spornego pojazdu w innych dokumentach, nie był wiążący dla organów podatkowych. W konsekwencji zarzuty strony w powyższym zakresie podniesione w skardze Sąd uznał za niezasadne. Sąd nie zgodził się także z zarzutem naruszenia zasady praworządności wyrażonej w art. 7 Konstytucji, a zawartej w art. 120 O.p. Organy przeprowadziły wszelkie niezbędne dowody na okoliczność ustalenia stanu pojazdu w momencie powstania obowiązku podatkowego. Skarżący, poza sugestią, że przedmiotowy samochód mógł zostać przebudowany we Francji, nie przedstawił żadnych dowodów na tę okoliczność, a także nie wskazał, na czym ta przebudowa miała polegać, mając na uwadze, że znany był mu stan pojazdu na moment jego wewnątrzwspólnotowego nabycia. Obowiązek zgromadzenia w pełni materiału dowodowego i wyjaśnienia stanu sprawy spoczywający na organach nie oznacza, że mają one poszukiwać, wbrew posiadanym dowodom, w nieskończoność dowodów, które potwierdziłyby wersję podatnika. Także w tym kontekście za niezasadny Sąd uznał zarzut naruszenia art. 7 Konstytucji RP Podsumowując, w ocenie Sądu, cechy charakterystyczne przedmiotowego pojazdu dowodzą, że wskazany samochód w momencie wewnątrzwspólnotowego nabycia spełniał warunek zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób i winien zostać zaklasyfikowany do kodu CN 8703. Przedstawiona przez organy ocena zgromadzonego w sprawie materiału dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Ustalono istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne, a cały zebrany w sprawie materiał dowodowy został poddany wyczerpującej analizie, z której wyciągnięto uzasadnione merytorycznie wnioski. Sąd za bezzasadny uznał zarzut skargi dotyczący przedawnienia zobowiązania podatkowego. W świetle przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, mającej w sprawie zastosowanie, zobowiązania podatkowe powstają na dwa sposoby: z mocy prawa albo wskutek doręczenia decyzji ustalającej wysokość podatku (art. 21 § 1 pkt 1 i 2 O.p.). W tym drugim przypadku zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (art. 68 § 1 O.p.). Jednakże jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego lub w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego - zobowiązanie podatkowe nie powstaje pod warunkiem, że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (art. 68 § 2 O.p.). Natomiast w przypadku, gdy zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa, a w taki sposób powstaje zobowiązanie w podatku akcyzowym (w przypadku podatku akcyzowego zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania), nie ma zastosowania art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, lecz art. 70 § 1 O.p. Przepis ten stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie z art. 100 ust. 1 u.p.a., w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. W myśl art. 106 ust. 2 u.p.a. podatnik z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego złożyć deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie 14 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podatnik jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego dokonać obliczenia i zapłaty na rachunek właściwej izby celnej, akcyzy w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (art. 106 ust. 3 u.p.a.). W świetle powyższego, skoro zakupu pojazdu dokonano w maju 2011 r. po czym dokonano jego przemieszczenia do Polski i rejestracja w kraju nastąpiła w czerwcu 2011 r., to termin płatności akcyzy przypadał w czerwcu 2011 r. W tej sytuacji termin przedawnienia tego zobowiązania, liczony na zasadzie art. 70 § 1 O.p., upływał z końcem 2016 r. Z akt sprawy wynika, że decyzja ostateczna Dyrektora Izby celnej w K. została doręczona do rąk skarżącego [...] r., a zatem przed upływem terminu przedawnienia. Oznacza to, że zarzuty skargi w tym zakresie okazały się niezasadne. Mając na uwadze powyższe, na postawie art. 151 p.p.s.a., Sąd oddalił skargę.