III SA/Gl 237/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków Asesor WSA Mirosław Kupiec Protokolant Sek. sąd. Joanna Spadek po rozpoznaniu w dniu 30 stycznia 2007 r. przy udziale- sprawy ze skargi R. N. A. - Firmy A w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie weryfikacji zgłoszenia co do wartości celnej towaru, wymiaru należności celnych oraz podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Zaskarżoną tu decyzją z [...]r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...]r. nr [...] uznające za nieprawidłowe zgłoszenie celne z [...]r. nr [...] w części określającej kod kraju pochodzenia i obliczenie opłat, określające kwotę wynikającą z długu celnego od importowanych [...] oraz kwotę podatku od towarów i usług. Adresatem rozstrzygnięcia była R. N. A. działająca pod firmą - Firma A w B., w jej podstawie prawnej powołano, między innymi przepisy art. 233 § 1 pkt. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), art.13 § 1, § 3 pkt. 1 i 2, art. 19 § 1 i 3, art. 85 § 1, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), ust. 7 i ust. 11 części pierwszej – Postanowienia wstępne A. Stawki celne i części drugiej – Tabela stawek celnych Taryfy celnej stanowiącej załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 226, poz. 1885), § 11 ust. 1 i 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851 ze zm.), art. 13 a ust. 5, art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm., zaś w jej uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną: W dniu [...]roku, zgodnie z dokumentem SAD nr [...] importer zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym przywiezione z [...][...] deklarując [...] pochodzenie towaru i konwencyjną stawkę celną w wysokości 18% wartości celnej towaru. Jako dowód pochodzenia towaru z [...] wymagany dla zastosowania tej stawki załączono certyfikat Form A nr [...] z [...]r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. objął towar wnioskowaną procedurą i dopuścił go do obrotu na polskim obszarze celnym na warunkach określonych w zgłoszeniu. Następnie [...]r. polskie władze celne zwróciły się do [...]władz celnych, będących władzami kraju eksportu z prośbą o sprawdzenie i ustalenie rzeczywistego kraju pochodzenia towaru objętego deklaracjami na fakturach. W piśmie z dnia [...]r. [...] władze celne poinformowały, że świadectwo dołączone do zgłoszenia celnego z [...]r. zostało podrobione, włącznie z podpisami i pieczęciami urzędu wydającego zaświadczenie. Wobec tych faktów, Naczelnik Urzędu Celnego w B. uznał, że brak było podstaw do zastosowania stawki konwencyjnej w wysokości 18%, ponieważ, również z dołączonej do zgłoszenia faktury, jak i specyfikacji nie wynikało wskazanie kraju pochodzenia importowanego towaru. Wobec tych faktów, towar uznano za pochodzący z nieznanego kraju pozaeuropejskiego przyjmując stawkę 120 % - tj. stawkę celna autonomiczną w wysokości 605 podwyższoną o 100%. Organ odwoławczy przypomniał ponadto, że zgodnie z § 11 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, pochodzenie towarów, wymienionych w Wykazie nr 3, w którym wskazano Sekcję XI Taryfy celnej - Materiały i wyroby włókiennicze, dla zastosowania odpowiednio niższej stawki celnej konwencyjnej lub autonomicznej, musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia. Z kolei, warunki jakie musi spełniać takie świadectwo określono w § 13 rozporządzenia. W tej sprawie, weryfikacji świadectwa pochodzenia dokonano w trybie § 20a pkt. 1 rozporządzenia. Organ odwoławczy przypomniał ponadto regulacje prawne wynikające z Międzynarodowej konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego sporządzonej w Kyoto dnia 18 maja 1973 r. (Dz. U. z 1980 r., Nr 12, poz. 38 ze zm.). Skoro w tej sprawie świadectwo pochodzenia było fałszywe, zachodziła konieczność ustalenia prawidłowej kwoty wynikającej z długu celnego. Zgodnie z ust. 10 Części pierwszej Postanowień wstępnych A. Stawki celne Taryfy celnej, do towarów wymienionych w wykazie stanowiącym załącznik nr 3 do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r., dla których pochodzenie nie zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia, ale jeżeli można ustalić kraj lub region pochodzenia towaru stosuje się stawkę celną autonomiczną lub stawkę celną konwencyjną, jeżeli jest wyższa od stawki celnej autonomicznej. Organ odwoławczy przywołał również zapis § 11 ust. 2 rozporządzenia z 15 października 1997 r. dotyczący towarów innych niż określone w Wykazie nr 3. Następnie powołując się na ust. 7 i 11 części A Postanowień do Taryfy celnej przypomniał, że dla towarów, dla których nie można ustalić kraju lub regionu pochodzenia towaru, stosuje się stawkę celna autonomiczna, podwyższona o 100% lub stawkę celna konwencyjna podwyższoną o 100%, jeżeli jest wyższa od stawki celnej autonomicznej. Reasumując, stwierdził że skoro świadectwo pochodzenia było fałszywe, a żaden z pozostałych dokumentów nie zawierał zapisu o kraju pochodzenia towaru – prawidłowo uznano sprowadzony z [...] towar za pochodzący z nieznanego kraju pozaeuropejskiego. Na końcu, odnosząc się do zarzutów odwołania Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił, że strona została bezskutecznie wezwana do przedłożenia dokumentu, na podstawie, którego można ustalić kraj lub region pochodzenia importowanego towaru - w celu zastosowania stawki autonomicznej. Ponadto, wskazując na ogólne reguły postępowania, stwierdził, że w sytuacji braku dokumentów potwierdzających kraj lub region pochodzenia towaru na organie celnym nie ciąży obowiązek prowadzenia czynności dowodowych celem ustalenia powyższego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach R. N. A. wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzuciła: - naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy: ust. 7 części pierwszej A załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 17 grudnia 2002 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej poprzez niewłaściwe zastosowanie, - naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy: art. 229 Ordynacji podatkowej poprzez nie przeprowadzenie ewentualnie niezlecenie przeprowadzenia dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów w sprawie. - naruszenie art. 65 § 4 pkt. 2b i c, art. 83 § 1 i 3, art. 85 § 1, art. 222 § 4 i 5 ustawy Kodeks celny poprzez przyjęcie, iż istnieją uzasadnione podstawy do naliczenia długu celnego; W uzasadnieniu, powołując się na ust. 7 i ust. 10 części pierwszej A Taryfy celnej stwierdziła, że stwierdzenie fałszywości świadectwa pochodzenia nie może świadczyć o pochodzeniu przywiezionego towaru. Wadliwe było zastosowanie stawki celnej autonomicznej podwyższonej o 100 % do wszystkich towarów. Przepisy art. 190 i art. 180 Ordynacji podatkowej nakładają na organy celne obowiązek rzetelnego przeprowadzenia postępowania dowodowego i wyczerpania wszelkich dowodów celem realizacji dążenia do prawdy obiektywnej, co oznacza konieczność przeprowadzenia postępowania zmierzającego do wyjaśnienia stanu faktycznego. W tej sprawie, organ celny pierwszej instancji nie przeprowadził takiego postępowania, a organ odwoławczy nie wykorzystał możliwości wynikających z art. 229 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasową argumentację. Odnosząc się do zarzutów wyjaśnił, że reguły pochodzenia towarów wynikają z umów międzynarodowych oraz z prawa celnego danego kraju. Pojęcia kraj pochodzenia towaru nie można utożsamiać w sposób prosty z krajem produkcji towaru, czy też krajem z którego towar został przywieziony lub, w którym został zakupiony. Kraj pochodzenia to kraj, w którym towar został uzyskany całkowicie od etapu surowca do produktu albo były w nim poddane wystarczającemu przetworzeniu lub obróbce surowce zagraniczne lub krajowe i zagraniczne. Podchodzenie towaru decyduje o wyborze właściwej stawki celnej lub innych środków taryfowych. Dyrektor Izby Celnej w K. powołując się na załącznik D-3 do Konwencji sporządzonej w Kyoto wyraził pogląd, iż polskie władze celne mają prawo do kontroli pochodzenia towarów, jeśli uważają to za uzasadnione. Na końcu stwierdził, że nie naruszono art. 229 ustawy Ordynacja podatkowa. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżoną decyzję wydano z naruszeniem przepisów postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Przystępując do zaprezentowania motywów tej oceny należy jednak w pierwszej kolejności przypomnieć podstawowe reguły postępowania administracyjnego. I, tak: art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa formułuje jedną z podstawowych zasad postępowania dowodowego - zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z tym przepisem organ administracji państwowej w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Aby swobodna ocena dowodów nie została przekroczona, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Z kolei, art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa nakłada na organ administracji obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu. Nie podjęcie takich działań, zawsze skutkuje naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów. W związku z tym, że w tej sprawie istota sporu dotyczy pochodzenia towaru, szczególnego zaakcentowania wymaga również zagadnienie mocy dowodowej wyniku weryfikacji, jakiej na żądanie polskich władz celnych działających w ramach uprawnień wynikających z art. 83 § 1 – 3 ustawy Kodeks celny przeprowadzają władze celne kraju eksportu. Zgodnie z Załącznikiem D-3 do Międzynarodowej konwencji dotyczącej uproszczenia i harmonizacji postępowania celnego, sporządzonej w Kyoto dnia 18 maja 1973 r., który wszedł w życie w stosunku do Polski 26 listopada 1982 r. (Dz. U. Nr 43, poz. 278), a dotyczącym kontroli dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów, polskie władze celne nie muszą akceptować przedstawianych im dokumentów stwierdzających pochodzenie towarów i mają prawo do kontroli pochodzenia towarów, jeśli uważają, że jest to uzasadnione okolicznościami. Taka kontrola może być dokonana w kraju wystawienia dokumentu potwierdzającego pochodzenie towaru na wniosek kraju przywozu. Tego rodzaju pomoc jest zazwyczaj pożytecznym uzupełnieniem systemu określania pochodzenia towarów. Może ona chronić interesy gospodarcze, skarbowe lub handlowe państw przed szkodą, jaką może spowodować nieprawidłowa dokumentacja stwierdzająca pochodzenie towarów. Należy tutaj podkreślić, że weryfikacja przeprowadzona w tym trybie jest jedynie uzupełnieniem polskiego systemu określania pochodzenia towarów. W tej sprawie bezspornym jest, iż dołączone do zgłoszenia celnego świadectwo pochodzenia importowanego towaru klasyfikowanego w Sekcji XI Taryfy celnej, zostało sfałszowane. To ustalenie powoduje, że w rozumieniu § 11 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów (...), pochodzenie importowanych 16 stycznia 2003 r. towarów, wymienionych w Wykazie nr 3 tego rozporządzenia, nie zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia. W sprawie nie ma natomiast zastosowania § 11 ust. 2 tego rozporządzenia powołany przez organ odwoławczy w podstawie prawnej decyzji, przepis dotyczący towarów innych, niż te wymienione w Wykazie nr 3. Z kolei ust. 7, ust. 10 i ust. 11 Części pierwszej postanowień wstępnych A. Stawki celne Taryfy celnej stanową: Do towarów, dla których nie można ustalić kraju lub regionu pochodzenia towaru, stosuje się stawkę celną autonomiczną, podwyższoną o 100% lub stawkę celną konwencyjną podwyższoną o 100%, jeżeli jest wyższa od stawki celnej autonomicznej. Do towarów wymienionych w wykazie stanowiącym załącznik nr 3 do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 października 1997 r. w sprawie określania szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, sposobu jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być udokumentowane świadectwem pochodzenia, dla których pochodzenie nie zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia, ale jeżeli można ustalić kraj lub region pochodzenia tego towaru, stosuje się stawkę celną autonomiczną lub stawkę celną konwencyjną, jeżeli jest wyższa od stawki celnej autonomicznej. Jeżeli w wypadku, o którym mowa w ust. 10 nie można ustalić kraju lub regionu pochodzenia, przepis ust. 7 stosuje się odpowiednio. W podstawie prawnej zaskarżonej decyzji organ odwoławczy nie powołał jednak cytowanego wyżej ust. 10, chociaż miał on zastosowanie w sprawie. Regulacja tam zawarta odnosi się bowiem wprost do stanów faktycznych, takich jak w tej sprawie, a jej istota zawiera się w sformułowaniu: ...ale jeżeli można ustalić kraj lub region pochodzenia tego towaru, stosuje się... Ustalenie kraju lub regionu pochodzenia nie następuje jednak w tym wypadku w trybie określonym w § 11 ust. 2 rozporządzenia - dotyczącym towarów innych niż te z Wykazu nr 3, lecz według ogólnych reguł dowodowych wynikających z ustawy Ordynacja podatkowa. W ramach tych ogólnych reguł dowodem pochodzenia towarów z Wykazu nr 3, dla których pochodzenie nie zostało udokumentowane świadectwem pochodzenia mogą być również te wskazane w § 11 ust. 2: faktura, specyfikacja, kontrakt, świadectwo jakości tj. wszelkie dokumenty z umieszczonym zapisem o kraju pochodzenia, a także trwałe oznaczenie kraju pochodzenia na towarze, jak również wszelkie inne dowody dopuszczalne z mocy ustawy. W ocenie Sądu, ustawodawca posługując się cytowanym ogólnym sformułowaniem nie ograniczył środków dowodowych mogących być dowodem pochodzenia towarów, dając w tym zakresie pełną swobodę organom administracji celnej oraz stronie postępowania. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że żaden z pozostałych dokumentów nie zawierał zapisu o kraju pochodzenia towaru. Prezentując takie stanowisko, nie odniesiono się jednak do protokołu rewizji celnej sporządzonego [...]r. (k. [...]), z którego wynika, iż importowany towar to [...] z wszywkami trwałymi z doczepioną etykietą z nazwą [...]. Funkcjonariusz celny dołączył tę etykietę do tego protokołu, a z zapisu na niej wynika, iż krajem pochodzenia jest [...]. Pominięto również zapisy na innych dokumentach: fakturze (k. [...]), specyfikacji (packing list k. [...]), k. [...], które zawierają określenia: [...], [...] (port nadania przesyłki). W ocenie Sądu, skoro organy celne uznały, że w rozumieniu ust. 10 Części pierwszej postanowień wstępnych A. Stawki celne Taryfy celnej nie można było ustalić kraju lub regionu pochodzenia swoje stanowisko winnny były zaprezentować zgodnie z regułami określonymi w art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy dokona wszechstronnej oceny zgromadzonych dowodów i przedstawi swoje rozważania odnosząc je do istnienia, bądź wykluczenia istnienia przesłanki ze wskazanego już ust. 10. Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uchylił zaskarżoną decyzję. O wykonaniu zaskarżonej decyzji orzeczono na mocy art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.