III SA/Gl 2498/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Joanna Spadek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 lutego 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi H. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] r. nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...] r. nr [...], w której organ pierwszej instancji: - określił kwotę akcyzy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów akcyzowych zgłoszonego na podstawie deklaracji AKC-U z [...] r. [...], na kwotę [...] zł, - wezwał skarżącego do wpłaty zaległości podatkowej w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł oraz należnych odsetek. Podstawę prawną zaskarżonego orzeczenia stanowiły art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 21 § 3, art. 199a § 1 i § 2, ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2005 roku Nr 8, poz. 60 z późn. zm. - zwana dalej O.p.) oraz art. 4 ust. 1 pkt 5, art. 10 ust. 5, art. 80 ust. 1, ust. 2 pkt 2, ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 poz. 257 z późn. zm.) w związku z art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11) oraz § 2 ust. 1 pkt 2, § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, poz. 825 z późn. zm.), art. 90 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską w związku z wyrokiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 18 stycznia 2007r. (sygn. C-313/05). Rozstrzygnięcie stanowiące przedmiot zaskarżenia zostało wydane w następującym stanie faktycznym. W dniu [...] r. H. M. złożył w Oddziale Celnym w C. deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego - AKC-U samochodu osobowego marki [...], nr nadwozia [...], rok produkcji - 2003. Podatnik zadeklarował podstawę opodatkowania w wysokości [...] zł i zapłacił podatek akcyzowy w kwocie [...] zł, przy czym do jego obliczenia zastosował stawkę podatku 25,6 %. Wraz z deklaracją podatnik złożył oświadczenie, że pojazd jest zdekompletowany po kradzieży. W związku z tym, że zadeklarowana przez podatnika wysokość podstawy opodatkowania nabytego wewnątrzwspólnotowo towaru w ocenie organu znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego tej marki, [...] r. organ wydał postanowienie o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego w zakresie podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego. W toku postępowania skarżący został przesłuchany w charakterze strony i zeznał, że najpierw sprzedał przedmiotowy samochód [...] r. swojej mamie za [...] EUR, a [...] r. mama sprzedała samochód H. M. za kwotę [...] EUR. Samochód został zdekompletowany nie posiadał kół i elektroniki. H. M. odmówił podpisania protokołu przesłuchania. W dniu [...] r. organ podatkowy wezwał podatnika do przedstawienia faktur potwierdzających naprawę samochodu oraz wskazania, które części samochodu zostały przez niego wymienione. W odpowiedzi skarżący pismem z [...] r. wyjaśnił, że nabył używane części: komplet kół aluminiowych z oponami za sumę [...] EUR oraz kompletną tapicerkę skórzaną w cenie [...] EUR. Na tą okoliczność podatnik przedstawił oświadczenie (bez daty) W. M., zamieszkałego w B., który oświadczył, że sprzedał w B. H. M. używane części do samochodu marki [...] - komplet kół aluminiowych z oponami oraz kompletną tapicerkę skórzaną na łączna sumę [...] EUR. Zgodnie z art. 200 § 1 O.p. przed wydaniem decyzji Naczelnik Urzędu Celnego w B. wyznaczył stronie postępowania siedmiodniowy termin do zapoznania się z aktami sprawy i do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. H. M. nie wniósł uwag w przedmiotowej sprawie. Z uwagi na powyższe ustalenia, Naczelnik Urzędu Celnego w B. [...] r. wydał decyzję nr [...], w której określił wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł, z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego towaru w postaci samochodu osobowego marki [...] o nr nadwozia [...]. W uzasadnieniu ww. decyzji organ l instancji powołał się na art.199a § 1 O.p. , który wskazuje, że organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Wyjaśnił, iż na tej podstawie przyjął, że umowa sprzedaży z [...] r. nie może być uznana za umowę określoną w prawie cywilnym jako umowa sprzedaży, gdyż cena zapłacona za ww. samochód jest nieadekwatna do jego faktycznej wartości, co potwierdza, iż w istocie umowa ta jest umową darowizny. Wniosek ten jest tym bardziej zasadny, jeśli wziąć równocześnie pod uwagę stosunki rodzinne łączące kupującego ze sprzedającym (relacja matka – syn) oraz okoliczności transakcji zakupu samochodu osobowego, Strona pismem z [...] r. złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w K. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości względnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia jednocześnie podnosząc zarzut naruszenia przepisów art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym poprzez brak jego zastosowania twierdząc, iż podstawą opodatkowania jest kwota jaką nabywca jest zobowiązany zapłacić, a organ podatkowy nie miał podstaw prawnych do określania wartości rynkowej przedmiotowego samochodu osobowego. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego w mocy. W jej uzasadnieniu stwierdził, że art. 199a §1 O. p. stanowi, iż organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli strony, pod pozorem danej czynności prawnej, ukryły inną czynność prawną, organy podatkowe wywodzą skutki podatkowe z ukrytej czynności prawnej (art. 199a § 2 O.p.). W art. 199a § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa została sformułowana norma ogólna, mająca postać klauzuli generalnej, dotycząca badania treści oświadczeń woli stron czynności prawnych, a także pozorność tych czynności na gruncie prawa podatkowego. Podkreślił, że podstawowe znaczenie ma nie ustalenie ważności czynności cywilnoprawnych i określenie ich treści z punktu widzenia prawa cywilnego, lecz skuteczność tych czynności na gruncie prawa podatkowego; nie chodzi bowiem o ograniczanie autonomii woli stron uczestników obrotu prawnego, lecz o badanie jej skutków w obszarze prawa podatkowego. Organy podatkowe nie rozstrzygają o skuteczności czynności prawnych, gdyż nie mają do tego uprawnień, a jedynie orzekają o skutkach podatkowych czynności prawnej ukrywającej inną czynność prawną, wywodząc je z czynności ukrytej. Analizując stan faktyczny sprawy, organ doszedł do przekonania, że umowa kupna-sprzedaży zawarta w dniu [...] roku pomiędzy skarżącym a L. M., matką kupującego, nie jest odzwierciedleniem rzeczywistej woli ww. podmiotów, przez co stwierdził, że ma tu miejsce ukryta czynność prawna - umowa darowizny. Ponadto organ podatkowy podniósł, iż zgodnie z art. 82 ust. 3 w korelacji z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić, natomiast w przedmiotowej sprawie z powyżej wskazanych przesłanek nie można określić podstawy opodatkowania w oparciu o ten przepis, ponieważ wartość zawarta w umowie sprzedaży jest nieadekwatna do wartości przedmiotowego samochodu, wobec czego należało ustalić podstawę opodatkowania w oparciu o przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym tj. podstawę opodatkowania ustala się wówczas na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na rynku krajowym w obrocie wyrobami akcyzowymi tego samego rodzaju, w dniu powstania obowiązku podatkowego pomniejszonych o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy. Wobec całości poczynionych ustaleń organ podatkowy, uwzględniając cenę zakupu pojazdu wynikającą z zawartej umowy, nie mógł przyjąć wynikającej z niej kwoty jako podstawy opodatkowania i zastosował art. 10 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym w celu jej prawidłowego określenia. Podkreślił, że przeprowadzone postępowanie nie miało na celu negowania autentyczności sporządzonej umowy kupna-sprzedaży ani wpływu stosunków rodzinnych na jej "legalność", a jedynie służyło prawidłowemu określeniu podstawy opodatkowania w przedmiotowej umowie. Organ II instancji wskazał także, że w dacie powstania obowiązku podatkowego w podatku akcyzowym w niniejszej sprawie obowiązywał przepis § 7 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 87, póz. 825 z późn. zm.), wg którego w przypadku sprzedaży samochodów osobowych, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego lub ich importu, dokonanych po upływie dwóch lat od ich produkcji, wliczając rok produkcji jako pierwszy rok kalendarzowy stosowane były stawki akcyzy obliczone według podanego tam wzoru, którego zastosowanie miało ten skutek, że stawka podatku była tym wyższa, im starszy był opodatkowany samochód. Ponadto stosownie do § 7 ust. 3 powołanego rozporządzenia stawki akcyzy obliczone według wyżej wymienionego wzoru nie mogą być wyższe niż stawka akcyzy, o której mowa w art. 75 ust. 1 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, tj. 65 % podstawy określonej w art. 10 ustawy. Przy uwzględnieniu powyższych regulacji stawka podatku akcyzowego w grudniu 2005 r. z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego wynosiła 25,6%. Jednakże w uzupełnieniu tych wywodów organ powołał art.90 TWE i jego wykładnię dokonaną przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu z 18 stycznia 2007 r. wydanym w sprawie C 313/05, gdzie Trybunał stwierdził, iż przepis art.90 TWE sprzeciwia się podatkowi akcyzowemu w zakresie, w jakim kwota podatku nakładana na pojazdy używane, starsze niż dwuletnie, nabyte w państwie członkowskim innym niż Polska, która wprowadziła taki podatek, przewyższa rezydualną kwotę tego podatku zawartą w wartości rynkowej podobnych pojazdów, które zostały zarejestrowane wcześniej w Polsce. ETS podkreślił, iż zwrotowi podlega jedynie kwota podatku akcyzowego przewyższająca kwotę odpowiadającą rezydualnemu podatkowi zawartemu w cenie krajowego, podobnego używanego samochodu. Wyrażenie "rezydualna kwota podatku" oznacza krajowy (miejscowy) podatek obciążający pojazdy krajowe, zawarty w wartości pojazdu. Orzecznictwo ETS opiera się na stwierdzeniu, że jeśli podatek od pojazdu nowego jest równy pewnemu ułamkowi jego ceny, to rezydualny podatek zawarty w cenie późniejszej odsprzedaży uwzględniającej deprecjację wartości pojazdu jest równy temu samemu ułamkowi. Podatek taki staje się częścią składową wartości pojazdu. Stanowi on nadal, po deprecjacji, ten sam ułamek wartości pojazdu. Rezydualna kwota podatku (rezydualny podatek) to element ceny używanego samochodu zakupionego w Polsce, który wynika z kwoty podatku akcyzowego zawartej w cenie nowego pojazdu, przy zachowaniu stosunku podatku akcyzowego do ceny nowego pojazdu i spadku wartości samochodu używanego. Kwota podatku nałożonego na pojazd zakupiony za granicą nie może być wyższa niż kwota podatku zawartego w cenie pojazdu zakupionego i już zarejestrowanego w Polsce. Podstawą do ustalenia kwoty podatku rezydualnego zawartego w cenie podobnego pojazdu krajowego stanowić będzie jego wartość rynkowa. Zawarta w wyroku interpretacja odnośnych przepisów prawa wspólnotowego wiąże organy państwa członkowskiego, co wynika z przepisu art. 234 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Podstawą do ustalenia kwoty podatku rezydualnego zawartego w cenie podobnego pojazdu krajowego stanowi wartość rynkowa podobnego samochodu używanego w Polsce. Organy podatkowe uwzględniły powyższy wyrok ETS w wydanych decyzjach, albowiem do określenia zobowiązania w podatku akcyzowym przyjęły stawkę podatku wynoszącą 13,6% z uwagi na pojemność silnika nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu wynoszącą 2926 cm3. Dane dotyczące wyceny wartości rynkowej sprowadzonego i sprzedawanego pojazdu zastosowane w niniejszej sprawie uzyskano z katalogu EUROTAX. Przy ustalaniu podstawy opodatkowania organ podatkowy posługując się ww. katalogiem w niniejszej sprawie określił ją w następujący sposób: Wartość na rynku krajowym dla samochodu marki [...] rok produkcji 2003 pojemność silnika 2926 cm3 wynosiła co do zasady [...] zł przy czym po uwzględnieniu korekt związanych z pochodzeniem pojazdu i jego stanem organ ustalił ją na [...] zł (karta 73 i 74 akt administracyjnych). Organ wyjaśnił, iż wartość ta odnosi się do pojazdu w przeciętnym stanie, a stan ten oznacza pojazd o wgniecionych i porysowanych nadwoziach, z uszkodzoną blachą, z wieloma ogniskami korozji i widocznymi śladami wcześniejszych uszkodzeń. Na podstawie tak określonej wartości rynkowej przedmiotowego samochodu osobowego organ podatkowy ustalił podstawę opodatkowania na kwotę [...] zł odliczając podatek VAT oraz akcyzowy. Następnie stosując właściwą stawkę 13,6% obliczył zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości [...] zł, odliczył kwotę [...] zł już zapłaconą przez stronę tytułem podatku akcyzowego. Tym samym, ponieważ w ocenie Dyrektora Izby Celnej organ pierwszej instancji prawidłowo prowadził postępowanie i nie dopuścił się przy wydaniu orzeczenia naruszenia prawa, organ II instancji utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Na to rozstrzygnięcie skarżący wywiódł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w której wniósł o: - uchylenie powyższych decyzji, - zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych, - wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi podniósł, że organ podatkowy nie wykazał w żaden sposób, że zamiarem stron nie było zawarcie umowy kupna - sprzedaży, gdyż nie przedstawił jakiegokolwiek dowodu, poza jego własnym domniemaniem, że pomiędzy stronami doszło do zawarcia umowy darowizny. Zarzucił, iż organ podatkowy do [...] r., kiedy to wszedł w życie art.82a ustawy o podatku akcyzowym nie miał podstaw prawnych do dokonania zmiany wysokości podstawy opodatkowania w przypadku, gdy cena samochodu znacznie odbiega od wartości rynkowej. Do tego czasu organ winien był zastosować art. 82 ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym, stanowiący, że przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca był obowiązany zapłacić, czego jednak organ nie uczynił pomijając podstawę opodatkowania wskazaną przez strony w umowie i określając ją we własnym zakresie. Na tej podstawie strona sformułowała zarzut naruszenia powołanego przepisu poprzez jego niezastosowanie. Ponadto skarżący podniósł, że poprzez takie działanie organ pominął treść zasad naczelnych postępowania podatkowego, które wynikają z art. 120 i z art.122 O.p. Na tej podstawie wyraził pogląd, że podstawą opodatkowania nie może być wartość rynkowa samochodu, lecz jego wartość celna, określona w umowie sprzedaży, wynikająca z faktu, że był to samochód używany, wymagający znacznych nakładów. Podniósł ponadto, że polski ustawodawca nie posługuje się w ustawie o podatku akcyzowym pojęciem wartości rynkowej, a pojęciem kwoty, jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić. Dlatego też, wobec braku w dniu powstania obowiązku podatkowego w ustawie o podatku akcyzowym zapisu o możliwości określenia podstawy opodatkowania samochodu w oparciu o jego wartość rynkową, organ winien był ustalić ją w wysokości kwoty jaką nabywca zobowiązany jest zapłacić, a więc w niniejszej sprawie – w wysokości wskazanej w umowie. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i oświadczył, że zarzuty podniesione w skardze stanowią powielenie zarzutów zawartych w odwołaniu od decyzji, do których organ II instancji już ustosunkował się w zaskarżonej decyzji, wobec czego w odpowiedzi na skargę ograniczył się do podtrzymania argumentacji zawartej w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sąd przyjął jako stan faktyczny sprawy stan wynikający z uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Celnej, jako że znajduje on potwierdzenie w materiale dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy ( zob. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej "p.p.s.a.", sąd uchyla decyzję lub postanowienie, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia, jeżeli zachodzą przyczyny określone we właściwych przepisach. Tak więc tylko stwierdzenie, że zaskarżona decyzja dotknięta jest przynajmniej jedną z ww. wad skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego. Spór w niniejszej sprawie dotyczy istnienia albo braku uprawnienia organów podatkowych w stanie prawnym obowiązującym w grudniu 2005 r. do dokonania przyjęcia jako podstawy opodatkowania – wartości rynkowej samochodu osobowego, nabytego wewnątrzwspólnotowo z pominięciem wartości, jaką – zgodnie z treścią umowy dokumentującej to nabycie - zobowiązany jest zapłacić nabywca tego samochodu. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej z [...] r., z której wynika, iż w ocenie organu podatkowego posiada on takie uprawnienie. Na wstępie należy zauważyć, że stosownie do art. 154 ust.1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., Nr 3 poz.11 ze zm.), która weszła w życie 1 marca 2009 r., jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych w rozumieniu poprzednio obowiązującej ustawy o podatku akcyzowym, powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe. Oznacza to, że zastosowanie w niniejszej sprawie będą miały przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 poz. 257 ze zm.). Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, opodatkowaniu akcyzą podlegają nabycie wewnątrzwspólnotowe i dostawa wewnątrzwspólnotowa, przy czym stosownie do art. 2 pkt 11 nabycie wewnątrzwspólnotowe w rozumieniu ustawy to przemieszczenie wyrobów akcyzowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, zgodnie zaś z art. 6. ust. 1 obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, chyba że ustawa stanowi inaczej. Pojęcie nabycia wewnątrzwspólnotowego dotyczy nabycia towaru, w niniejszej sprawie samochodu, w innym państwie członkowskim i jego wprowadzenia na terytorium Polski. Następuje ono zatem z chwilą rzeczywistego wprowadzenia samochodu na terytorium kraju, a nie z chwilą jego nabycia w państwie członkowskim UE. Biorąc pod uwagę fakt, że umowa sprzedaży samochodu, którego dotyczy niniejsza sprawa została zawarta w [...] r., a [...] r. skarżący złożył deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego, w świetle powyższych uregulowań należy stwierdzić, że w sprawie mają zastosowanie przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29 poz. 257 ze zm.). W ocenie Sądu organ podatkowy prawidłowo nie zastosował w sprawie art. 82a ustawy o podatku akcyzowym, albowiem jest to przepis prawa materialnego i wszedł w życie z dniem 19 lipca 2008 r. Z przepisów przejściowych, zawartych w art.9 ustawy z 9 maja 2008 r. o zwrocie nadpłaty w podatku akcyzowym zapłaconym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego albo importu samochodu osobowego (Dz. U. Nr 118 poz.745) wynika zaś, że przepisy tej ustawy znajdują zastosowanie do postępowań wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie ustawy, ale dotyczących stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym, a nie określenia zobowiązania tak jak to jest w niniejszej sprawie. Nie oznacza to, że organ nie miał podstaw do ustalenia podstawy opodatkowania w oparciu o inne przepisy, obowiązujące w dacie powstania obowiązku podatkowego. Były to art. 82 ust.3 ustawy o podatku akcyzowym jako przepis szczególny, odnoszący się do nabycia samochodu osobowego oraz art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy jako przepis ogólny, znajdujący zastosowanie w stosunku do wszystkich towarów w zw. z art. 10 ust.5 ustawy o podatku akcyzowym. Stosownie do art. 82 ust. 3 powołanej ustawy w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego podstawą opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić a więc kwota realna, rynkowa. Nie sposób uznać, że kwotą taką jest [...] EUR za samochód, którego wartość - zgodnie z notowaniami EUROTAX wynosi (bez podatków VAT i akcyzowego) [...] zł, a więc jest ok. 260 razy większa, odpowiada wartości rynkowej. W tym zakresie Sąd uznaje ocenę dokonaną przez organ podatkowy za prawidłową. Za dopuszczalnością zastosowania przyjętego przez organy podatkowe trybu postępowania opowiada się także orzecznictwo sądów administracyjnych. W szczególności WSA w Krakowie w wyroku z 10 października 2007 r. sygn. akt: I SA/Kr 1232/06, stwierdził, że skoro wskazana przez kontrahentów wartość rażąco odbiegała od wartości rynkowej samochodu osobowego jakiejkolwiek marki, to organ celny miał prawo uznać, że nie została określona cena nabycia wewnątrzwspólnotowego będąca podstawą ustalenia podstawy opodatkowania, a następnie ustalić tę podstawę opodatkowania w oparciu o opinię biegłego rzeczoznawcy. Dlatego też w ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie organ podatkowy zasadnie skorzystał z trybu przewidzianego w art.199a O.p. Zgodnie z powołanym przepisem, organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Na tej podstawie organ podatkowy doszedł do przekonania, że faktycznie pomiędzy stronami została zawarta umowa darowizny, a nie sprzedaży i w świetle różnicy wartości rynkowej i transakcyjnej ustalenie to należy uznać za prawidłowe, zapłaconą cenę można bowiem określić mianem symbolicznej. Z uwagi na powyższe, Sąd doszedł do przekonania, że organ podatkowy miał prawo ustalić rzeczywistą wartość pojazdu w oparciu o art. 10 ust.1 pkt 2 w zw. z ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym. Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z powołanym przepisem, podstawą opodatkowania w przypadku wyrażenia stawki akcyzy w procencie podstawy opodatkowania jest kwota, jaką nabywca jest obowiązany zapłacić za wyroby akcyzowe, w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego. Jeżeli zaś nie można określić kwot, o których mowa w ust. 1 pkt 1-3, to podstawę opodatkowania ustala się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danej miejscowości lub na rynku krajowym w obrocie wyrobami akcyzowymi tego samego rodzaju, w dniu powstania obowiązku podatkowego pomniejszonych o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy. Skoro wskazana przez kontrahentów wartość rażąco odbiegała od wartości rynkowej samochodu osobowego analogicznej marki i modelu, to organ celny miał prawo uznać, że nie została określona cena nabycia wewnątrzwspólnotowego będąca podstawą ustalenia podstawy opodatkowania, a następnie ustalić tę podstawę opodatkowania we własnym zakresie, np. poprzez katalog EUROTAX. Możliwość weryfikowania wartości sprowadzanych pojazdów wynika nie tylko z brzmienia wyżej cytowanych przepisów art. 10 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, ale także kształtującego się w tym przedmiocie orzecznictwa sądów administracyjnych. WSA w Warszawie w orzeczeniu z 6 marca 2007 r., sygn. III SA/Wa 254/07, stwierdził, że "organy celne mogą weryfikować wartość unijnych samochodów porównując ceny wynikające z faktur ich zakupu do średnich cen rynkowych podobnych pojazdów nabytych w kraju". Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.