III SA/Gl 301/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Karpińska (spr.), Sędziowie Asesor WSA Barbara Brandys – Kmiecik, Sędzia WSA Gabriela Jyż, Protokolant St. sekr. sąd. Beata Jacek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 września 2007 r. przy udziale - sprawy ze skargi A. D. i Z. B. – wspólników s.c. "A" w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] przedmiocie podatku od towarów i usług. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K., po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez Spółkę cywilną "A" A. D., Z. B. w P., utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za [...] 2001 r. w kwocie [...] zł oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 19 ust. 1 i 2, art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), a także § 50 ust. 1 i 3, § 51 ust. 1 i 2, § 52 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.). Przedstawiając stan faktyczny podał, iż w wyniku kontroli podatkowej ustalono, iż skarżąca spółka nie posiada pełnej dokumentacji związanej z prowadzoną działalnością. W złożonych wyjaśnieniach wspólnicy Spółki podali, iż dokumenty te [...] w wyniku [...] jaki miał miejsce w siedzibie Spółki w dniu [...] 2002 r.. W toku czynności kontrolnych uwzględniono odliczenie podatku naliczonego w kwocie [...] zł z dostarczonych duplikatów faktur oraz nadpalonych, acz czytelnych oryginałów faktur zakupu. Wyeliminowano natomiast podatek naliczony w kwocie [...] zł z uwagi na brak faktur zakupu potwierdzających podaną kwotę różnicy w wysokości podatku naliczonego. W tym stanie faktycznym organ podatkowy pierwszej instancji powołując się na art. 19 ustawy podatkowej, a także § 50 ust. 1 i 3 oraz § 51 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, wydał decyzję, w której określił kwotę zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług w wysokości odmiennej od zadeklarowanej przez podatnika, przy czym uznał kwotę podatku należnego wynikającą z deklaracji podatkowej, a kwotę podatku naliczonego ustalił na podstawie przedłożonych duplikatów faktur VAT oraz nadpalonych oryginałów faktur. W odwołaniu pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie przepisów procesowych tj. art. 121 § 1, 122, 188, 191, 200 i 210 § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 27 ustawy podatkowej poprzez nakładanie sankcji podatkowej na podatnika, który dopełnił wszystkich obowiązków. Argumentował, iż organy podatkowe nie podjęły wszelkich działań zmierzających do otworzenia dokumentacji podatkowej oraz nie uwzględniły wyjaśnień dotyczących niektórych zakwestionowanych faktur. Organ odwoławczy nie uznał argumentów odwołania i zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał okoliczności faktyczne sprawy oraz odwołując się do uregulowań zawartych w art. 19 ust. 1 i 2 ustawy podatkowej oraz w § 50 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego, stwierdził, iż brak możliwości odtworzenia zniszczonej dokumentacji w wyniku zdarzenia losowego nie może skutkować określeniem innej kwoty podatku naliczonego niż wynikającej ze zgromadzonych duplikatów faktur zakupu. Zaakcentował też, iż to na podatniku ciąży obowiązek odtworzenia zniszczonej dokumentacji. Dodał, iż zarzuty podniesione w odwołaniu są bezzasadne, bowiem organ podatkowy prowadził postępowanie zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, a wezwanie do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym zostało zignorowane zarówno przez wspólników spółki, jak i pełnomocnika działającego w sprawie. W skardze z dnia [...] 2003 r. pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Powtórzył przy tym zarzuty podniesione w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, a nadto obrazę przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. uzasadnił okolicznością przerzucania na podatnika ujemnych skutków zdarzeń losowych oraz bezczynności kontrahentów, którzy mimo wniosków nie wystawili duplikatów faktur zakupu. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie pełnomocnicy strony postępowania nie były obecne. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy wywiódł, co następuje: Skarga nie jest zasadna, bowiem nie można organom podatkowym skutecznie zarzucić, iż wydając rozstrzygnięcie będące przedmiotem skargi naruszyły obowiązujące przepisy prawa. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności stwierdzić trzeba, iż istota sporu sprowadza się do kwestii, czy w ustalonym stanie faktycznym zasadne było zakwestionowanie danych wynikających ze złożonych deklaracji podatkowych i określenie zobowiązania podatkowego przy uznaniu podatku naliczonego wynikającego wyłącznie z przedstawionych przez stronę skarżącą duplikatów i nadpalonych oryginałów faktur zakupu. Rozstrzygając ten spór należy w pierwszej kolejności wskazać, że podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Przepis ten statuuje podstawową zasadę funkcjonującą w rozliczeniu podatku od towarów i usług polegającą na obniżeniu kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług (ust. 1), przy czym prawo to realizowane jest w ściśle określonych warunkach. Przede wszystkim kwota podatku naliczonego musi stanowić równowartość sumy kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług (ust. 2), a równocześnie obniżenie kwoty podatku należnego nie może nastąpić wcześniej niż w miesiącu otrzymania przez nabywcę towaru lub wykonania usługi (ust. 3a). Z kolei § 50 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) określa, iż podstawę do obniżenia przez nabywcę kwoty podatku należnego (...) stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty. Ostatnio powołany przepis ustanawia bowiem zasadę, że w przypadku zniszczenia lub zaginięcia dokumentu zakupu, sprzedawca ponownie wystawia fakturę zgodnie z danymi zawartymi w kopii faktury, przy czym podaje datę wystawienia duplikatu oraz zamieszcza wyraz DUPLIKAT. Analiza przedstawionych uregulowań prawnych wskazuje jednoznacznie, iż obniżenie podatku należnego o podatek naliczony jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik dysponuje oryginałami faktur zakupu lub ich duplikatami w przypadku ich zniszczenia lub zagubienia. Ustawodawca nie ustanowił przy tym żadnych uprawnień dla organów podatkowych pozwalających na różnicowanie wymiaru podatku w zależności od zaistniałych sytuacji powodujących utratę faktur zakupu. Przenosząc powyższe uregulowania prawne na stan faktyczny rozpatrywanej sprawy przypomnieć trzeba, iż organy podatkowe nie kwestionowały faktu zniszczenia dokumentacji związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą na skutek [...] i przed przystąpieniem do ustalenia wysokości zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług, wyznaczyły stronie termin do skompletowania duplikatów faktur VAT potwierdzających dokonanie w poszczególnych miesiącach zakupów towarów i usług z podatkiem do odliczenia. Uznały przy tym podatek naliczony wynikający zarówno z przedłożonych duplikatów faktur, jak i [...] oryginałów faktur zakupu. W tym stanie rzeczy organy podatkowe określając zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za wskazany miesiąc zasadnie przyjęły kwotę podatku należnego wykazaną w deklaracjach VAT-7, a kwotę podatku naliczonego z przedłożonych duplikatów i kserokopii faktur zakupu. Nie można przy tym zaaprobować poglądów pełnomocnika skarżącej, iż organy podatkowe w tym przypadku winny zastosować odmienność kwalifikacji prawnej, bowiem – jak wyżej wskazano – przepisy regulujące zasady odliczania podatku naliczonego oraz wystawiania duplikatów faktur zakupu są jednoznaczne i nie ustanawiają żadnych uprawnień dla organów podatkowych do stosowania jakichkolwiek odstępstw. O ile bowiem fakt wystąpienia w sprawie zdarzenia losowego może być rozpatrywane w ramach spraw związanych z przyznaniem ulgi podatkowej, to okoliczność ta nie może mieć żadnego wpływu na wymiar podatku, którego wielkość musi być zgodna z przepisami prawa materialnego. Bezzasadna jest też argumentacja odnośnie braku współdziałania organu podatkowego przy podejmowaniu czynności zmierzających do otworzenia dokumentacji podatkowej, ponieważ to na podatniku ciąży obowiązek posiadania kompletnej dokumentacji podatkowej, a w razie jej zniszczenia lub utraty obowiązek odtworzenia. Dodać trzeba, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd, iż podatnik nie przedstawiając duplikatów zniszczonych faktur musi pogodzić się z brakiem prawa do odliczenia podatku naliczonego (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2001 r. sygn. akt SA/Bk 1298/00). Za bezskuteczne uznać należy zarzuty naruszenia przepisów procesowych tj. art. 121, 191, 200, 210 § 4 ustawy – Ordynacja podatkowa, bowiem pełnomocnik nie wykazał, iż miało to istotny wpływ na wynik sprawy, a tylko takie naruszenie przepisów proceduralnych mogłoby ewentualnie skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Nadto zaakcentować należy, iż zarówno w zaskarżonej decyzji, jak i w odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej szczegółowo odniósł się do podniesionych zarzutów, jednoznacznie wykazując ich bezzasadność. Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego w tym zakresie, a powtarzanie tej argumentacji uznał – w tej sytuacji – za zbyteczne. Nie mniej podkreślić należy, iż w rozliczeniu za ten miesiąc organy podatkowe nie kwestionowały odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez firmy "B", "C" i "D". Reasumując przedstawione rozważania stwierdzić trzeba, iż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej zostały wydane zgodnie z prawem, a Sąd nie stwierdził naruszenia prawa mającego istotny wpływ na wynik sprawy. Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd – działając na podstawie art. 151 oraz art. 200 wyżej powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – skargę, jako nieuzasadnioną, oddalił.