III SA/Gl 426/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman, Sędzia WSA Iwona Wiesner (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Olender, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 stycznia 2012 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" s.c. w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za czerwiec 2006 r. w kwocie [...] zł. Stan sprawy przedstawia się następująco: Spółka cywilna A w kontrolowanym okresie prowadziła działalność, której przedmiotem była: produkcja ceramiki szlachetnej, materiałów i wyrobów ogniotrwałych, działalność poligraficzna, reprodukcja zapisanych nośników informacji, działalność związana z informatyką, oprogramowanie i reklama. W deklaracji VAT-7 za m-c czerwiec 2006 r. złożonej w Pierwszym Urzędzie Skarbowym w G. dnia [...] Spółka wykazała: - podatek należny w wysokości [...] zł, - kwota nadwyżki z poprzedniej dklaracji [...] zł, - podatek naliczony do odliczenia w wysokości [...] zł, - zobowiązanie podatkowe w wysokosci [...] zł Na podstawie decyzji Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] Nr [...] określił w podatku od towarów i uslug S.C. A za miesiąc maj 2006 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny mieisąc w wysokosci [...] zł, zamiast wykazanej przez podatnika w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc nadwyżki w kwocie [...] zl. Z uwagi na fakt, że w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2006 r. Spółka rozliczył nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym z przeniesieniem z miesiąca maja 2006 r. w wysokości wynikąjacej z deklaracji VAT-7 za ten miesiąc, organ pierwszej isntancji, postanowieniem z [...] Nr [...], wszczął postępowanie kontrolne m.in. za czerwiec 2006 r. W wyniku przeprowadzonej kontroli ustalono, że zawyżenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w maju 2006 r. wynikało z odliczenia podatku naliczonego z faktur, które stwierdzały czynności faktycznie nie wykonane, wystawionych przez Przedsiębiorstwo-Produkcyjno-Handlowo-usługowe B. W związku z ustaleniami organ I instancji wydał decyzję z [...] Nr [...], korygując rozliczenie podatnika tym zakresie. Pismem z dnia [...] A S.C. za pośrednictwem pełnomocnika Z.B. - doradcy podatkowego - wniosła odwołanie od przedmiotowej decyzji. W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania. Decyzji zarzuciła naruszenie art. 120 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – zwana dalej O. p.) w związku z brakiem zastosowania art. 187 § 1 i art. 191 tejże, art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p., a także obrazę art. 210 § 4 O.p. i art. 191 O.p. Decyzją z dnia [...] Znak: [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy stwierdził, że stosownie do art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 o zwana dalej ustawa o VAT) zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub róznicy podatku, o ktorej mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wyniakjacej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokosci. Z akt sprawy wynika, że w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2006 r. Podatnik rozliczył nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym z przeniesienia z miesiąca maja 2006 r., która zgodnie z decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z [...] przysługiwała podatnikowi do odliczenia w niższej wysokości. Odnosząc się do wniesionych zarzutow Spółki organ odwoławczy stwierdził, że argumentacja zawarta w odowołaniu nie moze być przedmiotem polemiki, bowiem zarzuty strony dotyczą wyłacznie ustaleń organu I instancji dokonanych za miesiące, w których zakestionowano odliczenie podatku naliczonego z częsci faktur zakupu. W skardze z dnia [...], Spółka Cywilna A - reprezentowana przez pełnomocnika wniosła o uchylenie w całości decyzji z dnia [...] oraz o zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych z uwzględnieniem wykazu kosztów. Jednocześnie pełnomocnik zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie: 1. art. 120 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.-dalej zwaną O.p.) w związku z brakiem zastosowania art. 187 § 1 i art. 191 O.p., poprzez brak dostatecznego wyjaśnienia okoliczności sprawy i przyjęcie jako dowód wyłącznie części wypowiedzi świadków i innego materiału dowodowego, 2. art. 121 § 1 O.p., poprzez odmowę przedstawienia stronie części materiału dowodowego, którego dowolnie wybrane fragmenty włączono do akt postępowania, jak i stronnicze, nieobiektywne uzasadnienie własnego stanowiska, 3. art. 199a § 3 w związku z art. 122 O.p., poprzez brak zastosowania środków dowodowych, gdy ze zgromadzonych dowodów organ powziął wątpliwość co do istnienia stosunku prawnego pomiędzy podmiotami gospodarczymi, 4. art. 122, art. 123 § 1 oraz 190 § 2 w związku z art. 181 O.p. poprzez ograniczenie czynności dowodowych i korzystanie z zeznań świadków składanych pomimo pozbawienia strony możliwości czynnego w nich udziału, 5. art. 210 § 4 i § 6 oraz art. 191 O.p. poprzez błędną interpretację dostarczonych przez stronę dowodów, brak uzasadnienia faktycznego i prawnego dla dowodów przyjętych, jak również brak odniesienia do dowodów, którym nie dano wiary, co sprowadza się do dowolności w ocenie dowodów. W uzasadnieniu skargi strona stwierdziła, że B.D. nie składała zeznań w trakcie postępowania zakończonego skarżoną decyzją, zatem jej zeznainia z innego postępowania (wyciąg z nich) sa obarczone istotna wadą prawną, gdyż strona została pozbawiona możliwości czynnego udzialu w przeprowadzeniu dowodu, a jak wykazują zeznania innych świadków, ich pamięć pozwala na zmianę stanu faktycznego w stosunku do opisywanego we wcześniejszych postępowaniach. Ponadto zaznaczyła, że organy podatkowe w zakresie dowodowym nie przytacza ani jeden raz zeznań B.D., a przedstawia je w formie opisowej w sposób sobie wygodny. W dalszej części podkreśla, że organ uznaje art. 180 § 1 i 181 O.p. jako dwie normy prawne co świadczy o według strony "... słabej znajomości podstaw prawa jego przedstawicieli" - twierdzenie to jest wstępem do zarzutu bezpodstawnego odmówienia stronie prawa czynnego udziału w postępowaniu, w tym w przesłuchiwaniu świadków. Zeznania te nie mogą być zastąpione zeznaniami składanymi w postępowaniu karnym lub karnym skarbowym, ponadto materiał dowodowy w postaci zeznań świadków włączony został w postaci wyciągów z protokołów a nie w całości co świadczy o nierówności stron; - dyspozycja art. 199a § 3 O.p. nie daje organom podatkowym swobody w decydowaniu czy należy wystąpić do sądu o ustalenie istnienia stosunku prawnego pomiędzy podmiotami gospodarczymi; - organ podatkowy manipuluje faktami poprzez zamieszczanie obszernych fragmentów zeznań składanych w toku innych postępowań, celowo dobieranych, niekorzystnych dla strony a zeznania składane w toku postępowania cytowane są skąpo lub wcale i ograniczone do wygodnych stwierdzeń formułowanych stronniczo: "; taką samą "socjotechnikę" - zdaniem skarżącego - organ stosuje też w innych wymienionych w skardze sytuacjach; - przepisy kodeksu karnego skarbowego oraz orzecznictwo Sądu Najwyższego wskazują, że brak jest podstaw do uznania faktu przerwania biegu terminu przedawnienia, ponieważ "... art. 56 § 2 kks nie ma zastosowania do wspólników spółki cywilnej... ", W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, stwierdził, że skarga nie jest zasadna, a podniesione przez Skarżącego zarzuty są bezpodstawne z przyczyn podanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skargę należało oddalić jako nie mającą usprawiedliwionych podstaw faktycznych i prawnych. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustrojów sądów powszechnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzy-ganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Kontrola, o której mowa sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że w badaniu w postępowaniu sądowo-administracyjnym podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do istniejącego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni tych przepisów. Dodać również należy, że stosownie do art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowania przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwaną dalej p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Z przepisu tego wynika, że niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze sąd z urzędu bada, czy nie nastąpiło naruszenie prawa materialnego lub procesowego skutkujące koniecznością usunięcia zaskarżonego aktu z obrotu przez jego uchylenie lub stwierdzenie nieważności. Przeprowadzone w tak zakreślonych ramach badanie sprawy wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Skarbowej zarzucić naruszenia przepisów prawa. Zobowiązanie podatkowe (zwrot różnicy podatku, zwrot podatku naliczonego) zadeklarowane przez podatnika jest uznawane za odpowiadające stanowi faktycznemu, dopóki ewentualnie nie zostanie określone przez organ podatkowy w innej wysokości. Potwierdza to brzmienie z art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) które stanowi, że zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określą je w innej. Powyższa regulacja potwierdza ogólne prawo organu podatkowego (skarbowego) do określenia kwoty zobowiązania podatkowego (zwrot różnicy podatku, zwrotu podatku naliczonego) w innej kwocie niż zadeklarowana przez podatnika. Warto zaznaczyć, że wydanie decyzji przez organ podatkowy możliwe jest wyłącznie do czasu przedawnienia się zobowiązania podatkowego, którego dotyczy decyzja. Na podstawie akt sprawy, zdaniem Sądu, organ słusznie zauważył, że w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2006 r. podatnik rozliczył nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym z przeniesienia z miesiąca maja 2006 r., która zgodnie z decyzją Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] przysługiwała podatnikowi do odliczenia w niższej wysokości. Z uwagi również na fakt że w miesiącu czerwcu 2006 r. organ nie stwierdził innych nieprawidłowości dokonał prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług uwzględniając właściwą kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym z przeniesienia z poprzedniego miesiąca. Art. 99 ust. 12 ustawy o VAT "wyraża specyficzną dla VAT zasadę samoobliczenia podatku przez podatnika. Zasada ta jednak nie zamyka organowi podatkowemu drogi do weryfikacji deklarowanej wysokości zobowiązania podatkowego. W przypadku bowiem gdy (...) w toku postępowania podatkowego ustalone zostanie, ze zobowiązanie podatkowe zadeklarowano w niewłaściwej wysokości, wysokość tego zobowiązania w prawidłowej decyzji określa organ podatkowy w formie decyzji" (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 18 września 2009 r., I SA/Po 406/09 patrz., internetowa baza orzeczeń) Sąd nie dopatrzył się wskazanego w skardze naruszenia przez organy podatkowe przepisów prawa procesowego. Odnośnie zarzutu naruszenia art. 122 O.p. i art. 187 § 1 O.p. poprzez nie zebranie całego materiału dowodowego, należy stwierdzić, iż Skarżący nie wskazał które dowody należało przeprowadzić, mimo tego, że podczas trwania postępowania zarówno Strona jak i jej pełnomocnik miały dostęp do zgromadzonego materiału dowodowego. Dokonując oceny postępowania organu w świetle treści art. 122 O.p. zobowiązującego ten organ w toku postępowania do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym należy stwierdzić, iż w niniejszej sprawie odpowiadało ono wskazanej w cytowanym przepisie zasadzie prawdy obiektywnej. Art. 187 § 1 powołanej ustawy konkretyzuje i rozwija tę zasadę oraz nakłada na organ podatkowy obowiązek zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego (por. W. Dawidowicz, Ogólne postępowanie administracyjne, zarys systemu, Warszawa 1962, s. 108). W konsekwencji, zasada prawdy obiektywnej zobowiązuje organy podatkowe do badania związku stanu faktycznego i prawnego sprawy z rzeczywistością. Ustalenie stanu faktycznego zgodnie z tą zasadą jest koniecznym warunkiem prawidłowego zastosowania przepisu prawa materialnego. Tym samym, organ prowadzący postępowanie obowiązany jest zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi na gruncie obowiązujących przepisów wiążą się skutki prawne (por. W. Chróścielewski, W. Nykiel, Postępowanie podatkowe w świetle ordynacji podatkowej, Warszawa 2000, s. 68). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach dokonując oceny legalności zaskarżonych decyzji i podanych w nich motywów stwierdził, iż ocena dowodów, jakiej dokonały w tej sprawie organy podatkowe nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Zgodnie z tym przepisem: "Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. W uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez stronę skarżącą twierdzeń. W ocenie Sądu nie doszło także do naruszenia przez organ odwoławczy art. 127, art. 229 i 233 § 2 O.p., albowiem z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej przeanalizował zebrany w trakcie postępowania administracyjnego materiał dowodowy w sprawie i wykazał dlaczego podzielił stanowisko organu pierwszej instancji. Na koniec, zarzuty postawione organowi odwoławczemu w skardze, nie są w ocenie Sądu, adekwatne do stanu faktycznego tej konkretnej sprawy, bowiem argumentacja strony odnosi się do ustaleń organu dokonanych za miesiące, w których kwestionowano odliczenie podatku naliczonego z części faktur zakupu, W tej natomiast sprawie jak słusznie zauważył organ, kwestią sporną było określenie kwoty różnicy podatku do przeniesienia na miesiąc następny, a nie jak wynika z zarzutów skargi kwestionowanie odliczenia podatku naliczonego z części faktur zakupu. W ocenie Sądu, organ podatkowy prawidłowo ustalił okoliczności sprawy na podstawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu podatkowym, który wszechstronnie i wnikliwe ocenił z zachowaniem reguł tej oceny i z uwzględnieniem reguł procesowych. Wobec powyższego Sąd nie znalazł podstaw do uznania zarzutów zawartych w skardze i oddalił ją na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, póz. 1270 ze zm.).