III SA/Gl 458/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Karpińska, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Protokolant St. sekr. sąd. Beata Jacek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 sierpnia 2009 r. przy udziale - sprawy ze skargi B.P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżone postanowienie; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...]zł (słownie: [...]złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]r. nr [...], odmawiające wydania zaświadczenia B.P. potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego samochodu osobowego marki [...]nr nadwozia [...]. W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej powoływana jako ustawa O. p.). Z akt administracyjnych wynika, że B.P. w dniu [...]r. złożył w Urzędzie Skarbowym w S. wniosek VAT-24 o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu (samochodu [...]o numerze nadwozia [...]. Do wniosku dołączył: 1) fakturę VAT sprzedaży samochodu wystawioną w dniu [...] r. przez sprzedawcę M.D. zamieszkałego we Francji na rzecz nabywcy tj. B.P. zamieszkałego w S., 2) tłumaczenie uwierzytelnione z języka francuskiego dowodu rejestracyjnego samochodu, 3) kserokopię oryginału dowodu rejestracyjnego wystawionego na D.M. we Francji, 4) zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu przez "A" Sp. z o.o. Okręgowa Stacja Kontroli Pojazdów w T. z dnia [...] r., 5) dokument Identyfikacyjny Pojazdu zarejestrowanego po raz pierwszy za granicą (załącznik do zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym z dnia [...] r.). Następnie B.P. ustnie oświadczył do protokołu, iż nie wie, czy sprzedawca samochodu prowadzi działalność gospodarczą. Wyjaśnił, że D.M. pracuje w T. i w związku z tym często przebywa w Polsce, zaś faktura z dnia [...] r. została wystawiona podczas dokonywania transakcji kupna — sprzedaży we Francji w miejscowości L. Następnie pismem z dnia [...]r. skarżący poinformował, że D.M. mylnie wystawił fakturę VAT zamiast umowy kupna-sprzedaży. Do pisma dołączył umowę, zawartą w dniu [...]r. w M. pomiędzy D.M. zam. we Francji a B.P. zam. w Polsce, z której wynika, że odbiór samochodu i zapłata miały miejsce dnia [...]r. w miejscowości L. we Francji. Postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. odmówił wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu. W podstawie prawnej powołał art. 306 c ustawy O.p w związku z art. 105 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; zwanej dalej ustawą VAT). W uzasadnieniu wskazał, że w sprawie nie ma zastosowania art. 105 ust. 1 ustawy VAT, albowiem zaświadczenie potwierdzające brak obowiązku uiszczenia podatku z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium kraju, wydaje się wtedy, gdy pojazd został nabyty na terenie innego państwa członkowskiego, zaś z dokumentów przedłożonych przez skarżącego wynika, że pojazd został nabyty w Polsce. W odwołaniu B.P. wniósł o zmianę postanowienia i wydanie zaświadczenia. W uzasadnieniu zaakcentował, że z przedłożonej umowy kupna — sprzedaży, jasno wynika, że nabycie samochodu nastąpiło w dniu [...]r. poza granicami kraju. Podniósł, że na okoliczność zakupu samochodu i załatwienia niezbędnych formalności z tym związanych od [...] r. przebywał na urlopie wypoczynkowym i w tym czasie sprowadził samochód z Francji. W dniu [...] r. otrzymał wcześniej zlecone tłumaczenie dowodu rejestracyjnego pojazdu przez tłumacza przysięgłego, natomiast [...] r. przekazał do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska opłatę recyklingową. W dniu [...]r. dokonał zapłaty akcyzy od sprowadzonego samochodu Zaskarżonym postanowieniem organ odwoławczy utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W uzasadnieniu wskazał, że brak było podstaw do rozpatrzenia wniosku VAT - 24 z uwzględnieniem faktury VAT z dnia [...] r. nr [...], gdyż sam wnioskodawca stwierdził, iż wystawiona ona została przez sprzedawcę pojazdu omyłkowo. Z analizy treści umowy kupna - sprzedaży samochodu, która zastąpiła błędnie wystawioną fakturę, wynika, że została ona sporządzona w dniu [...]r. w M., oraz że zapłata za samochód nastąpiła w dniu [...]r. a jego odbioru dokonano w miejscowości L. Nie wynika z niej, że datą nabycia pojazdu jest data [...]r. Adnotacja zawarta w umowie zgodnie, z którą "odbiór samochodu i zapłata miała miejsce w miejscowości L." nie wyjaśnia bowiem, w jakiej dacie zdarzenia te nastąpiły. Natomiast pkt 2 umowy stwierdza jedynie, iż strony ustaliły cenę sprzedaży w dniu [...] r. W tym stanie rzeczy brak jest podstaw do przyjęcia, iż faktyczna transakcja nabycia przedmiotowego pojazdu miała miejsce w dniu [...] r. Zwrócono też uwagę na fakt, iż twierdzenie strony jakoby [...] został przez nią nabyty w dniu [...]r. poza granicami kraju pozostaje w sprzeczności z zaświadczeniem o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu, albowiem przeprowadzone ono zastało przez "A" Sp. z o.o. Okręgowa Stacja Kontroli Pojazdów w T. w dniu [...]r. Wywnioskowano stąd, że nie sposób przyjąć, iż nabycie samochodu na terenie Francji oraz jego sprowadzenie do Polski nastąpiło 1 dzień po dacie wydania ww. zaświadczenia na terenie kraju. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania oraz o dopuszczenie dowodu z zeznań świadka D.M. Wskazała na naruszenie przepisów prawa materialnego, a to art. 105 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, poprzez jego niezastosowanie. Podniosła też naruszenie przepisów postępowania, a to art. 187 ustawy O.p., polegające na nieprzeprowadzeniu dowodu z z przesłuchania strony oraz przesłuchania świadka D.M., co spowodowało zdaniem strony skarżącej niewyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. W uzasadnieniu skargi podniesiono te same zarzuty, co w zażaleniu od postanowienia pierwszoinstancyjnego, ponownie akcentując, że nabycie samochodu nastąpiło na terenie Francji w dniu [...]r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodatkowo odpowiadając na zarzut niewyjaśnienia stanu faktycznego, zauważył, że w rozpoznawanej sprawie chodziło o weryfikację złożonego wniosku o wydanie zaświadczenia na podstawie zgromadzonych dokumentów. W związku z faktem, że postępowanie toczyło się z udziałem strony, a zgromadzony materiał był wystarczający, zasadnym stało się wydanie zaskarżonego postanowienia bez słuchania świadka i strony. Na rozprawie w dniu 5 sierpnia 2009 r. pełnomocnik strony skarżącej wnosił i wywodził jak w skardze. Skarżący dodał, że samochód został zarejestrowany na terenie kraju i od [...]r. ma polskie tablice rejestracyjne. Wyjaśnił, że przed sprzedażą był zarejestrowany we Francji. Tam też był ubezpieczony i tam też było przeprowadzone badanie techniczne pojazdu. Pełnomocnik organu wnosił i wywodził jak w odpowiedzi na skargę, akcentując, że organy podatkowe prowadziły postępowanie w kierunku ustalenia na terenie jakiego kraju i kiedy doszło do zawarcia umowy kupna sprzedaży. Na podstawie przedłożonych dokumentów stwierdziły, że umowa ta została zawarta [...] r. w M. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy wyjaśnić, iż w świetle art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej P.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrolę tę sprawują stosując jedynie kryterium legalności, a więc zgodności z prawem zaskarżonych aktów. Nie kierują się zasadami słuszności, czy sprawiedliwości społecznej. Oznacza to, iż tylko ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji – art. 145 § 1 ustawy P.p.s.a. Dalej wskazać należy, iż zgodnie z art. 134 cytowanej ustawy Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd bierze pod uwagę każde naruszenie prawa, także to nie kwestionowane przez stronę. W ramach tak przeprowadzonego badania sprawy skarga okazała się zasadna. W pierwszym rzędzie wskazać należy, że w myśl art. 306 a ustawy O.p.: Organ podatkowy wydaje zaświadczenia na żądanie osoby ubiegającej się o zaświadczenie (§ 1). Zgodnie z § 2 zaświadczenie wydaje się, jeżeli: urzędowego potwierdzenia określonych faktów lub stanu prawnego wymaga przepis prawa (pkt 1); osoba ubiega się o zaświadczenie ze względu na swój interes prawny w urzędowym potwierdzeniu określonych faktów lub stanu prawnego (pkt 2). Zaświadczenie potwierdza stan faktyczny lub prawny istniejący w dniu jego wydania (§ 3). Zaświadczenie wydaje się w granicach żądania wnioskodawcy (§ 4). Zauważyć też trzeba, że z dniem 1 maja 2004 r. wprowadzono w ustawie o VAT i w ustawie z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz.U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) przepisy regulujące zasady uzyskiwania stosownych zaświadczeń i dokonywania na ich podstawie pierwszej rejestracji środków transportu na terenie kraju. W myśl art. 105 ust. 1 ustawy o VAT: " Naczelnicy urzędów skarbowych dla celów związanych z rejestracją środków transportu są obowiązani do wydawania zaświadczeń potwierdzających: 1) uiszczenie przez podatnika podatku - w przypadkach, o których mowa w art. 103 ust. 3 i 4, lub 2) brak obowiązku uiszczenia podatku z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium kraju". Stosownie do ust. 2 tego przepisu: "W przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, zaświadczenie wydaje się na wniosek zainteresowanego. Wniosek zawiera w szczególności: 1) dane identyfikujące pojazd; 2) datę pierwszego dopuszczenia pojazdu do użytku; 3) przebieg pojazdu; 4) cenę nabycia pojazdu przez wnioskodawcę; 5) dane dotyczące podmiotu dokonującego dostawy pojazdu na rzecz wnioskodawcy." Z kolei ust. 3 stanowi, że: "Do wniosku, o którym mowa w ust. 2, załącza się umowę lub fakturę stwierdzającą nabycie pojazdu przez wnioskodawcę oraz inne dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że nie zachodzi w tym przypadku wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów". W oparciu o ust. 5 tego przepisu Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 21 kwietnia 2004 r. w sprawie określenia wzoru wniosku o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu środka transportu nabytego z terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. Nr 84, poz. 785) Wniosek VAT-24, został zatytułowany: "Wniosek o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu." Z kolei w myśl art. 72 ust. 1 pkt 8 ustawy o ruchu drogowym rejestracji dokonuje się m.in. na podstawie zaświadczenia wydanego przez właściwy organ potwierdzający: a) uiszczenie podatku od towarów i usług od pojazdów sprowadzanych z państw członkowskich Unii Europejskiej lub b) brak obowiązku, o którym mowa w lit. a - jeżeli sprowadzany pojazd jest rejestrowany po raz pierwszy, z zastrzeżeniem ust. 1a. Z analizy treści tych przepisów wynika, że istnieją dwa rodzaje zaświadczeń. Pierwsze z nich potwierdza fakt uiszczenia przez podatnika podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia nowego środka transportu, a także innego środka transportu, w przypadku, gdy został on sprowadzony w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (także jako nowy środek transportu). Zaświadczenie takie wydawane jest z urzędu. Drugie zaś zaświadczenie - potwierdzające brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu, dotyczy sprowadzenia używanego środka transportu. W takiej sytuacji nie ma miejsca wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, ani wewnątrzwspólnotowe nabycie środków transportu, gdyż sprowadzony środek transportu nie jest nowy. Zainteresowanym w uzyskaniu takiego zaświadczenia jest podmiot, który nabył środek transportu z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, lub taki podmiot, który chce zarejestrować pojazd po raz pierwszy na terytorium kraju. Wyznacznikiem nabycia pojazdu z terytorium innego kraju członkowskiego jest fakt, iż pojazd ten jest zarejestrowany na terytorium innego kraju członkowskiego. W myśl obowiązujących przepisów do wniosku należy dołączyć dokumenty potwierdzające jednoznacznie, że nie doszło do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Odnosząc te rozważania do rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że skarżący prawidłowo złożył wniosek na urzędowym druku VAT – 24 o wydanie zaświadczenia. Wprawdzie do wniosku dołączył nieprawidłowo wystawioną fakturę VAT, jednak na podstawie innych dokumentów, jednoznacznie wykazał, że nabył samochód z terytorium innego kraju członkowskiego. Świadczy o tym dołączony do wniosku dowód rejestracyjny samochodu, dokument Identyfikacyjny Pojazdu zarejestrowanego po raz pierwszy za granicą oraz zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu z dnia [...] r., z których wynika, że samochód był zarejestrowany na terenie Francji. Następnie do pisma z dnia [...]r. skarżący dołączył umowę sprzedaży samochodu z tego dnia, zawartą ze sprzedawcą samochodu - obywatelem francuskim, która zastąpiła błędnie wystawioną fakturę VAT z dnia [...]r. Oświadczył też, że faktyczne przekazanie pojazdu nastąpiło w dacie sporządzenia błędnej faktury, tj. [...]r. Zauważyć należy, że bez znaczenia dla potrzeb wydania spornego zaświadczenia jest ustalanie przez organ podatkowy miejsca i czasu zawarcia umowy. W świetle brzmienia art. 105 ust. 2 ustawy o VAT nieistotnym jest na terenie jakiego kraju doszło do zawarcia umowy sprzedaży pojazdu i gdzie doszło do wydania pojazdu. Podstawowe znaczenie dla sprawy ma okoliczność, że pojazd pochodzi z terytorium innego państwa członkowskiego, tzn. podlegał obowiązkowi rejestracji przez właściwe organy administracji innego państwa członkowskiego. Faktu, że pojazd pochodzi z Francji organ podatkowy nie zaprzecza. W tym stanie rzeczy, jeszcze raz podkreślić należy, że bez znaczenia jest, czy nabycie pojazdu zarejestrowanego we Francji nastąpiło na terenie kraju, albowiem treść przepisu art. 105 ust. 2 ustawy o VAT nie zawiera takiego wymogu, aby do nabycia pojazdu doszło na terenie innego państwa członkowskiego. W tym stanie rzeczy, stwierdzić należy, że złożony wniosek w trybie art. 105 ust. 2 ustawy o VAT, po uzupełnieniu o umowę z dnia [...]r. i złożone oświadczenia strony, spełniał wymogi formalne. Na skutek błędnej interpretacji przepisu art. 105 ust. 2 ustawy o VAT, organy podatkowe naruszyły przepisy prawa materialnego w sposób, który miał wpływ na wynik sprawy. Naruszyły również przepisy prawa procesowego, a to art. 306 a § 1 ustawy O.p., poprzez odmowę wydania zaświadczenia. Zasadnym stało się, więc uchylenie zaskarżonego postanowienia w oparciu o art. 145 § 1 pkt a oraz c ustawy P.p.s.a. O kosztach orzeczono w trybie art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy. Ustalona kwota [...] zł to suma uiszczonego wpisu ([...] zł), kosztów reprezentacji przez pełnomocnika ([...]zł) oraz opłaty pełnomocnictwa (17 zł).