III SA/Gl 529/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 listopada 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi A.G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z [...] r. nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe A.G. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą "A" z siedzibą w C. w podatku od towarów i usług za czerwiec 2009 r. w kwocie [...] zł. Jako podstawę prawną zaskarżonego postanowienia wskazano art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 13 § 1 pkt 2a oraz art. 223§ 2 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej O.p.). W uzasadnieniu rozstrzygnięcia przedstawiono stan faktyczny sprawy. Podniesiono, że decyzje określające zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2009 r. zostały wysłane jako jedna przesyłka na adres wskazany przez podatnika jako adres dla korespondencji, L. ul. [...]. Przesyłkę odebrał osobiście podatnik w dniu 1 grudnia 2010 r. Taka data widnieje bowiem na zwrotnym poświadczeniu odbioru przesyłki oraz piśmie strony z [...] r. Przewidziany zatem ustawowo czternastodniowy termin na złożenie odwołania od decyzji podatkowych organu I instancji upłynął w dniu 15 grudnia 2010 r. (środa). Odwołanie (bez daty) zostało nadane w urzędzie pocztowym (data stempla pocztowego) w dniu 16 grudnia 2010 r., a więc z uchybieniem terminu do jego wniesienia (1 dzień). Do odwołania nie został załączony wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Nie został też zawarty w odwołaniu. Jak wynika z akt sprawy w treści zaskarżonej decyzji z [...] r. określającej zobowiązanie w podatku VAT za czerwiec 2009 r. zawarto wyraźne i prawidłowe pouczenie o sposobie i terminie wniesienia środka odwoławczego. Od woli strony zależało czy z takiego uprawnienia skorzysta. Stwierdzone na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 O.p., powoduje bezskuteczność dokonanej czynności (złożonego odwołania), czego następstwem jest ostateczność decyzji organu podatkowego I instancji. Organ odwoławczy przed merytorycznym rozpatrzeniem odwołania musi dokonać kontroli formalnej. W przypadku stwierdzenia uchybień podlegających konwalidacji wzywa do ich uzupełnienia a przypadku uchybienia terminowi wydaje postanowienie stwierdzające ten fakt. Z powyższym rozstrzygnięciem nie zgodził się A.G., którego pełnomocnik składając w dniu [...] r. (data stempla pocztowego) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wniósł o uznanie, że odwołania zostały wniesione z uchybieniem terminu ale ponieważ podatnik nie uchybił terminowi umyślnie, tylko na skutek stresu to winny zostać merytorycznie rozpatrzone. W konsekwencji wniósł o uchylenie zaskarżonych postanowień (skarga obejmuje 12 rozstrzygnięć) oraz uchylenie decyzji organu I instancji jako sprzecznych z interesem prawnym strony i wydanych min. z naruszeniem art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy VAT. Podkreślił, że podatnik nie miał świadomości uchybienia terminowi, bo gdyby taka sytuacja miała miejsce to wraz z odwołaniem złożyłby wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Uchybienie terminowi (1 dzień) było wyłącznie wynikiem stresu podatnika wynikającym z kwot zaległości podatkowych do zapłaty wynikających z doręczonych decyzji za okres od stycznia do grudnia 2009 r. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie podkreślając, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Dodatkowo wskazał na pismo nr [...] z [...] r., którym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. poinformował stronę, iż odwołanie zostało wniesione dzień po terminie (k. 258-256 akt). Pismo zostało odebrane 12 stycznia 2011 r. a tym samym przed wniesieniem skargi strona była świadoma tej okoliczności. Postanowieniem z 22 listopada 2011 r., wydanym na rozprawie, Sąd połączył sprawy o sygnaturach III SA/GI 524/10 - III SA/Gl 535/10 do wspólnego rozpoznania i odrębnego orzekania. Z akt sprawy oraz skargi wynika, że przedmiotem zaskarżenia w pozostałych sprawach są również postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. dotyczące uchybienia terminu do zaskarżenia decyzji wymiarowych za kolejne miesiące 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych przyczyn niż podniesione w skardze. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej "p.p.s.a.", sąd uchyla decyzję lub postanowienie, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia, jeżeli zachodzą przyczyny określone we właściwych przepisach. Tak więc tylko stwierdzenie, że zaskarżona decyzja dotknięta jest przynajmniej jedną z powyższych wad skutkuje jej wyeliminowaniem z obrotu prawnego. Ponadto należy wskazać na art. 134 § 1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy. Zaskarżenie orzeczenia organu podatkowego skutkuje tym, że przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego jest tylko ta kwestia, która w tym orzeczeniu została rozstrzygnięta. Przedmiotem rozpoznawanej sprawy było postanowienie o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania i tylko w tych granicach jest ona rozpoznawana. Należy wskazać, że prawidłowe doręczenie decyzji ma istotne znaczenie dla określenia terminu do wniesienia odwołania. Nieskuteczne doręczenie decyzji organu pierwszej instancji, a więc sytuacja, w której decyzja nie weszła do obrotu prawnego (art. 212 O.p.) powoduje niedopuszczalność odwołania (art. 228 § 1 pkt 1 O.p.). W przypadku zaś, gdy doręczenie było prawidłowe, a odwołanie złożono po terminie, organ odwoławczy, z mocy prawa) wydaje postanowienie o uchybieniu terminu do wniesienia odwołania (art. 228 § 1 pkt 2 O.p.). Również pozostawia się bez rozpatrzenia odwołanie, które nie zawiera zarzutów przeciw decyzji, określenia istoty i zakresu żądania będącego przedmiotem odwołania ani dowodów uzasadniających to żądanie (art. 228 § 1 pkt 3 i art. 222 O.p.). Ustalenie, że decyzja podatkowa została doręczona, oraz że upłynął termin do wniesienia odwołania, ciąży na organie odwoławczym skoro zaistnienie tych okoliczności obliguje organ odwoławczy do stwierdzenia, w formie postanowienia, tego faktu oraz warunkuje możliwość rozstrzygania sprawy o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Logika wskazuje, że trzeba mieć świadomość uchybienia terminu, aby żądać jego przywrócenia. Należy podkreślić, że postanowienie w przedmiocie uchybienia terminu może być wydane wówczas, gdy przekroczenie terminu jest oczywiste i po wyjaśnieniu ewentualnych wątpliwości, które mogą powstać po zgromadzeniu i analizie pełnego materiału dowodowego (zobacz wyrok WSA w Gliwicach, sygn. akt I SA/GI 171/09 z 22 kwietnia 2009 r., LEX nr 4496899). W zaskarżonym postanowieniu organ odwoławczy ocenił skuteczności przedmiotowego doręczenia przyjmując, że przesyłka została doręczone prawidłowo w dniu 1 grudnia 2010 r. Odebrana osobiście przez podatnika pod adresem wskazanym dla korespondencji, a odwołanie wniesiono 16 grudnia 2010 r. czyli po terminie. Tym samym ustalenie uchybienia terminu było bezsporne. Nadto strona nie skorzystała z instytucji przywrócenia terminu, gdyż nie złożyła takiego wniosku. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie nie jest kwestia terminowości wniesienia odwołania, gdyż strona przyznaje, że było spóźnione ale czy może zostać rozpatrzone merytorycznie, gdy opóźnienie jest minimalne – 1 dzień. Z ustaleń faktycznych organu wynika, że strona była przekonana o wniesieniu odwołania w terminie i dlatego wraz z odwołaniem nie złożyła wniosku o jego przywrócenie. Nie uczyniła tego również w momencie, kiedy powzięła taką informację czyli po otrzymaniu kopii pisma z [...] r. zaskarżone postanowienie potwierdziło tylko tą okoliczność. Zgodnie z treścią art. 228 § 1 pkt 1 O.p. mającym odpowiednie zastosowanie do zażaleń (art. 239 O.p.) organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania (zażalenia). Ordynacja podatkowa przewiduje więc stosowny i obligatoryjny tryb dla stwierdzenia tego konkretnego uchybienia. Zakładając racjonalność ustawodawcy, który zobowiązuje organ podatkowy do dokonania określonej czynności w przypadku zaistnienia określonego zdarzenia, trudno zgodzić się z tezą, że wydanie postanowienia z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. uzależnione jest od przesłanek nie wymienionych w tym przepisie a w szczególności od tego czy składając spóźnione odwołanie (zażalenie) strona wnioskowała o przywrócenie terminu do jego wniesienia czy też wniosku takiego nie złożyła. Złożenie odwołania to czynność procesowa mająca na celu ponowne rozpatrzenie, zakończonej decyzją pierwszoinstancyjną, sprawy przez organ odwoławczy. Dla złożenia odwołania konieczne jest doręczenie decyzji organu pierwszej instancji stronie odwołującej się. Uchybienie ustawowemu terminowi (art. 223 § 2 O.p.) powoduje bezskuteczność odwołania, czego następstwem jest ostateczność decyzji (art. 128 O.p.). Dlatego też w sytuacji, gdy organ odwoławczy stwierdzi, że uchybiono terminowi do wniesienia odwołania wydaje stosownej treści postanowienie. Przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie przewidują innego trybu stwierdzenia czy ustalenia tej okoliczności, ani nie zwalniają organu odwoławczego z obowiązku wydania postanowienia z art. 228 § 1 pkt 2 tej ustawy. Skoro zaś stwierdzenie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania następuje z urzędu, a ustalenie tego faktu ciąży na organie odwoławczym, który zobowiązany jest określić dwie daty, datę doręczenia decyzji i datę upływu odpowiedniego do złożenia odwołania terminu, to ocena skuteczności doręczenia decyzji i upływ tego terminu następuje w ramach czynności poprzedzających wydanie tego postanowienia, czego dowodzi postanowienie z dnia [...] r. Ostateczność postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania powoduje, że strona rozstrzygnięcia to, może poddać kontroli sądu administracyjnego, składając odpowiedniej treści skargę. Stwierdzenie przez organ podatkowy uchybienia terminu do wniesienia odwołania nie wpływa ujemnie na prawo strony do złożenia wniosku o przywrócenie tego terminu i do rozpoznania wniosku przez organ zgodnie z treścią art. 162 i art. 163 § 2 O.p. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż wydanie przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowienia z dnia [...] r., stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nie narusza prawa a czasokres uchybienia i argumentacja podniesiona w skardze uzasadniająca przyczyny uchybienia terminowi nie mogła spowodować oczekiwanych przez stronę skarżącą skutków w postaci rozpatrzenia odwołania. Biorąc pod uwagę powyższy stan faktyczny i prawny, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.