III SA/Gl 833/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Karpińska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Golat, Sędzia WSA Gabriela Jyż, Protokolant St. sekr. sąd. Beata Mahlhofer, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2009 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" S.C. U.G., J.G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. A S.C. w D., wnioskiem z dnia [...], wystąpiło do Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od [...] do [...] w kwocie [...] zł z tytułu odliczenia podatku naliczonego od zakupionego paliwa do samochodu ciężarowego, będącego w Spółce środkiem trwałym. Jako podstawę prawną wskazało art. 75 § 2 pkt 1b z związku z art. 74 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. postanowieniem z dnia [...] nr [...] odmówił wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od maja do grudnia 2004 r. z uwagi na upływ terminu (5 lat), o jakim mowa w art. 86 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.). W podstawie prawnej rozstrzygnięcia powołał art. 165a ustawy – Ordynacja podatkowa oraz art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. W zażaleniu strona podniosła, iż skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa było możliwe dopiero po wyroku ETS z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07, a zatem nie można stosować wprost art. 86 ust. 13 ustawy podatkowej, bowiem pięcioletni okres, o którym mowa w tym przepisie jest hipotetyczny (prawo to nie przysługiwało). W załatwieniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej, powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) w związku z art. 219 i art. 139 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa utrzymał w mocy postanowienie organu podatkowego I instancji z dnia [...] (numer jak wyżej). Stwierdził przy tym, powołując się na treść art. 81 Ordynacji podatkowej i art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, iż upływ pięcioletniego terminu, o jakim mowa w powołanych przepisach uniemożliwia złożenie korekty deklaracji i odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu paliwa za okres od [...] do [...]. Podał, iż upływ terminu 5-ciu lat nastąpił z dniem [...], a strona wystąpiła z wnioskiem o korektę rozliczeń w dniu [...]. Wskazał też, iż rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za lata [...] mogą być skorygowane. Pismem z dnia [...] Spółka wniosła skargę na wskazane postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, nie formułując zarzutów przeciwko temu rozstrzygnięciu. Argumentowała – analogicznie jak w zażaleniu – iż w przypadku korygowania odliczeń z tytułu zakupu paliwa do samochodów nie można stosować terminu przedawnienia, wynoszącego 5 lat, ponieważ prawo do odliczenia podatku naliczonego od wskazanych zakupów przysługuje dopiero po wyroku ETS z dnia 22 grudnia 2008 r.. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, bowiem nie można Dyrektorowi Izby Skarbowej skutecznie zarzucić, iż wydając zaskarżone postanowienie naruszył przepisy prawa materialnego, czy proceduralnego. Przed podaniem powodów rozstrzygnięcia sądowego w niniejszej sprawie należy wskazać, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę między innymi działań organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, jak stanowi art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.). Dlatego Sąd może dokonać kontroli zaskarżonej decyzji wyłącznie pod względem zgodności z prawem, a nie przy zastosowaniu innych kryteriów. Aby stwierdzić, że wystąpiło naruszenie prawa, czy materialnego czy procesowego prowadzące do uchylenia zaskarżonego aktu lub stwierdzenia jego nieważności na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd musi w pierwszej kolejności ustalić treść obowiązujących norm prawnych krajowych i lub wspólnotowych mających zastosowanie w sprawie, aby wywieść z nich określone prawa i obowiązki, następnie ustalić zakres niezbędnych okoliczności faktycznych, które należy wykazać w ramach postępowania dowodowego i w końcu ocenić prawidłowość dokonanej przez organy subsumcji ustalonych faktów do hipotetycznego stanu prawnego. Przystępując do oceny zgodności z prawem zaskarżonego rozstrzygnięcia na wstępie wyjaśnić trzeba, iż jedyną kwestię sporną stanowi odmowa wszczęcia postępowania podatkowego w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od [...] do [...] z uwagi na upływ terminu (5 lat), o jakim mowa w art. 86 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w sytuacji gdy wniosek Spółki dotyczył okresu od [...] do [...]. Prawidłowości zaskarżonego postanowienia nie można kwestionować, bowiem z obowiązujących przepisów prawa wynika jednoznacznie, iż dokonywanie jakichkolwiek rozliczeń podatkowych, w tym również z tytułu podatku od towarów i usług jest ograniczone pięcioletnim terminem. Jest to generalna zasada zawarta w przepisach: - ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), - ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), - rozporządzeń wykonawczych. I tak termin przedawnienia wynoszący 5 lat został określony w Ordynacji podatkowej w : - art. 70 § 1 przedawnienie zobowiązania podatkowego powstającego z mocy prawa, - art. 79 § 2 pkt 1 wygaśnięcie prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, - art. 80 § 1 wygaśnięcie prawa do zwrotu nadpłaty, - art. 88 § 1 okres przechowywania rachunków, - art. 118 okres wydania decyzji w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, - art. 249 § 1 przedawnienie prawa żądania stwierdzenia nieważności decyzji, - art. 256 § 1 przedawnienie prawa do żądania uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej. Zasada ta została zachowana w ustawie o podatku od towarów i usług, w tym w art. 86 ust. 13, który stanowił podstawę zaskarżonego postanowienia. Przepis ten stanowi, iż: jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Słusznie zatem organy podatkowe obu instancji przyjęły, iż w odniesieniu do rozliczeń za okres od [...] do [...], pięcioletni okres przedawnienia z wyżej cytowanego przepisu upłynął z dniem [...], a zatem żądanie strony skarżącej w tym zakresie było bezprzedmiotowe. Nie można przy tym uznać argumentów skarżącej Spółki, bowiem – w ocenie Sądu – mają one charakter subiektywny. Przede wszystkim nie można wywodzić, iż dopiero po wyroku ETS z dnia 22 grudnia 2008 r. powstało prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu paliwa do samochodów ciężarowych, bowiem wyrok ten jedynie potwierdził obowiązującą od 1 maja 2004 r. zasadę, iż nie można rozszerzać zakresu wcześniejszych wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego. Tak więc prawo to istniało w zakresie obowiązującym przed akcesją, jednak – jak wielokrotnie już wcześniej podnoszono w literaturze i orzecznictwie – odliczanie podatku naliczonego nie jest bezwzględnym obowiązkiem podatnika i realizowane jest poprzez wykazanie stosownych kwot w deklaracji podatkowej. Konsekwencje nie odliczenia podatku naliczonego ponosi podatnik i zachowawcze działania nie mogą być promowane interpretacją przepisów uwzględniającą subiektywne odczucia podatnika. Uwzględniając całokształt okoliczności sprawy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd oddalił skargę.