III SA/Gl 919/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Anna Apollo, Sędziowie Sędzia WSA Dorota Fleszer (spr.), Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 lutego 2022 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej w Z. na decyzję Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ulg w spłacaniu należności pieniężnych, do których nie stosuje się przepisów Ordynacji podatkowej oddala skargę. Zaskarżoną decyzją [...] z [...] r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych (dalej: organ) utrzymał w mocy decyzję z [...] r. nr [...] o odmowie umorzenia należności z tytułu składek "A" sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej w Z. (dalej: skarżący). Przedmiotowa decyzja została wydana na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. 2021 r. poz. 735, dalej: k.p.a.) w związku z art. 83 ust. 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 423 ze zm., dalej: u.s.u.s.). Do wydania niniejszej decyzji doszło w następującym stanie faktycznym i prawnym. W dniu 25 listopada 2020 r. skarżący złożył wniosek o umorzenie należności z tytułu nieopłaconych składek za okres od dnia ogłoszenia upadłości, tj. od [...] r. do dnia złożenia niniejszego wniosku. W jego uzasadnieniu skarżący wskazał, że "A" Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej (dalej: Spółka) działa na podstawie wpisu do rejestru przedsiębiorców pod numerem KRS [...], pozostaje w upadłości od [...] r. W masie upadłości znajdują się w zasadzie wyłącznie przedmioty zabezpieczone rzeczowo tj. nieruchomości obciążone hipoteką oraz ruchomości obciążone zastawami. Lista wierzytelności Spółki obejmuje obciążające ją wierzytelności o wartości przekraczającej [...] mln zł. Liczba wierzycieli to [...]. Obecnie zobowiązania masy upadłości to kwota [...] zł, które systematycznie rosną. Jedyne wpływy do masy upadłości to kwoty uzyskane z czynszów najmu i dzierżawy nieruchomości oraz ze sprzedaży i likwidacji nieruchomości oraz ruchomości. Wpływy do masy upadłości z tytułu likwidacji majątku upadłego obejmują trzy kategorie: sprzedaży wyrobów szklanych, które w całości objęte były zastawem rejestrowym na rzecz [...]., sprzedaż platyny za kwotę [...] zł netto - przedmiot sprzedaży nie został zabezpieczony, środki ze sprzedaży przeznaczone zostały na koszty ochrony nieruchomości oraz sprzedaż nieruchomości w grudniu 2019 r. w całości objętej hipoteką. Główne wydatki masy upadłości obejmują wynagrodzenia z tytułu umów zlecenia i dzieło, koszty wyceny i szacowania majątku, koszty ochrony i zabezpieczenia majątku. Skarżący obecnie zatrudnia 4 osoby, wykonujące czynności na pół etatu. W okresie pełnienia funkcji przez skarżącego nie przeznaczono środków pieniężnych z masy upadłości na jego wynagrodzenie. Stan środków pieniężnych masy upadłości na dzień [...] r. wynosi [...] zł, przy czym: na rachunku VAT znajduje się kwota [...] zł.; kwota [...] zł pochodzi ze sprzedaży przedmiotów zabezpieczonych rzeczowo na rzecz [...] i podlega odrębnemu planowi podziału. Pozostała kwota służyć ma skarżącemu do zaspokojenia kosztów postępowania, które zgodnie z art. 342 Prawa upadłościowego należą do kategorii pierwszej zaspokojenia. Jak wynika z załączonych sprawozdań rachunkowych łączne wydatki dotyczące kosztów postępowania to około [...] zł. Wydatki sumowane narastająco uwzględniają kwotę [...] zł stanowiącą dochód masy upadłości wynikający z realizacji odrębnego planu podziału. Kwota ta obejmuje 90% wartości transakcji sprzedaży nieruchomości (części terenu należącego do upadłego) dokonanej w grudniu 2018 r. Głównym składnikiem majątkowym masy upadłości są nieruchomości o szacowanej wartości około [...] mln złotych. Zabudowana nieruchomość obejmuje zakład przemysłowy o powierzchni około [...] ha. Na terenie zakładu znajdują się liczne ruchomości. Skarżący podkreślił, że podjęte przez niego czynności mają na celu w jak najszerszym zakresie zaspokojenie wierzycieli poprzez utrzymanie najbardziej wartościowego składnika majątku jakim jest nieruchomość Spółki. Środki pieniężne z wpływów do masy upadłości w pierwszej kolejności przeznacza na koszty związane bezpośrednio z utrzymaniem głównego składnika masy upadłości tj. koszty jego ochrony, obsługi, konserwacji i wynagrodzeń działa w zgodzie z celami i przepisami prawa upadłościowego. Środki możliwe do uzyskania przez skarżącego z likwidacji majątku upadłej Spółki muszą być przeznaczone na zaspokojenie określonej grupy wierzycieli, tzw. zabezpieczonych rzeczowo. W ocenie skarżącego o istnieniu interesu publicznego we wnioskowanym umorzeniu należności świadczy fakt prowadzenia postępowania upadłościowego, zmierzającego do zaspokojenia ogółu wierzycieli w jak najwyższym stopniu oraz to, że największymi wierzycielami Spółki są zarówno organy skarbowe i administracji publicznej (urząd skarbowy, ZUS), jak i spółki należące do Skarbu Państwa - podmioty publiczne. Poza tym brak jest możliwości wygospodarowania środków na spłatę należności wnioskowanych do umorzenia. Brak aktywnego majątku masy upadłości powoduje, iż niemożliwe jest pełne zaspokojenie wierzycieli masy upadłości. Rzeczywista trudna sytuacja majątkowa skarżącego uzasadnia przypuszczenie, że w warunkach przymusowej egzekucji nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. W ramach postępowania wyjaśniającego organ dokonał dodatkowych ustaleń w oparciu o dane dostępne z Centralnej Bazy Danych Ksiąg Wieczystych, Centralnej Ewidencji Pojazdów oraz Centralnej Informacji Krajowego Rejestru Sądowego. Na ich podstawie stwierdził, że postanowieniem Sądu Rejonowego w C. VIII Wydział Gospodarczy z [...] roku została ogłoszona upadłość obejmująca likwidację majątku Skarżącej, która trwa do nadal. Z przedłożonych sprawozdań finansowych, tj. bilansu oraz rachunku zysków i strat wynika, że: 1.wg stanu na 31 grudnia 2018r. spółka poniosła stratę w wysokości –[...] zł, 2. wg stanu na 31 grudnia 2019r. spółka poniosła stratę w wysokości – [...] zł. Spółka osiągnęła wpływy (ze sprzedaży, likwidacji majątku, czynsze najmu i dzierżawy): 1. za okres 01/2020 – [...] zł, 2. za okres 02/2020 – [...] zł, 3. za okres 03/2020 – [...] zł, 4. za okres 04/2020 – [...] zł, 5. za okres 05/2020 – [...] zł, 5. za okres 06/2020 – [...] zł, 6. za okres 07/2020 – [...] zł, 7. za okres 08/2020 – [...] zł. Z przedłożonej dokumentacji wynika, że według stanu na miesiąc październik 2020 r. Spółka posiada następujące środki trwałe: 1.grunty - o łącznej wartości [...] zł, 2.budynki i lokale - o łącznej wartości początkowej [...]zł, wartość netto oszacowano na kwotę [...] zł, 3.obiekty inżynierii lądowej i wodnej - o łącznej wartości początkowej [...] zł, wartość netto oszacowano na kwotę - 0,00 zł, 4.kotły i maszyny energetyczne - o łącznej wartości początkowej [...] zł, wartość netto oszacowano na kwotę - 0,00 zł, 5.maszyny i urządzenia - o łącznej wartości początkowej [...] zł, wartość netto oszacowano na kwotę [...] zł, 6.specjalistyczne maszyny, urządzenia i aparaty - o łącznej wartości początkowej – [...] zł, wartość netto oszacowano na kwotę [...] zł, 7.urządzenia techniczne - o łącznej wartości początkowej [...] zł, wartość netto oszacowano na kwotę –[...] zł, 8.środki transportu - o łącznej wartości początkowej [...] zł, wartość netto oszacowano na kwotę - 0,00 zł, 9.narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie - o łącznej wartości początkowej – [...] zł, wartość netto oszacowano na kwotę - 0,00 zł, 10.wartości niematerialne i prawne - o łącznej wartości początkowej – [...] zł, wartość netto oszacowano na kwotę – [...] zł. Łączna wartość początkowa środków trwałych wynosi [...] zł. Wartość netto oszacowano na kwotę [...] zł. Z ustaleń pozyskanych w Centralnej Bazie Danych Ksiąg Wieczystych wynika, że spółka jest właścicielem (użytkownikiem wieczystym): 1. terenów przemysłowych, o powierzchni [...] ha, położonych w Z., dla których ustalono [...], zabezpieczonych hipotecznie; 2.terenów przemysłowych, o powierzchni [...] ha, położonych w Z., dla których ustalono KW nr [...], zabezpieczonych hipotecznie; 3.terenów przemysłowych, o powierzchni [...] ha, położonych w Z., dla których ustalono KW nr [...], zabezpieczonych hipotecznie; 4. terenów przemysłowych, o powierzchni [...] ha, położonych w Z., dla których ustalono KW nr [...]. Na nieruchomościach dokonano zabezpieczenia z tytułu składek za okres 11/2009-09/2015, zabezpieczonych hipotecznie. Ponadto ustalono, że Spółka była użytkownikiem wieczystym nieruchomości o nr KW [...], która została zbyta w dniu 30 grudnia 2019 r. Weryfikacja bazy danych ZUS wykazała, że skarżący posiada liczne maszyny i urządzenia, na których organ ustanowił zastaw na rzecz składek ZUS, tj.: 1. Opękarkoszlifierka, [...] nr fabryczny, [...], Nr inwen. [...], kwota [...] zł 2. Znak towarowy. Nazwa znaku: [...], Baza: [...], Klasa nicejska; [...], Klasyfikacja wiedeńska: [...], kwota [...] zł, 3. Polerownia chemiczna nr [...],typ [...], nr inwen. [...], kwota [...] zł, 4. Zespół odważania surowców, nr inwen. [...], kwota [...] zł, 5. Samochód ciężarowy Mercedes Benz [...], kwota [...] zł, 6. Samochód ciężarowy-marki Skoda Octavia, [...], kwota [...] zł, 7. Samochód osobowy -marki Ford Focus [...] kwota [...] zł, 8. Wanna ręczna nr 1 U, płomienna trzy otworowa na szkło ołowiowe, nr inwe. [...], kwota [...] zł, 9. Wanna nr [...], nr inwen. [...], kwota [...] zł, 10. Sprężarka śrubowa typ [...] z osprzętem, nr inwen. [...], kwota [...] zł, 11. Sprężarka śrubowa typ [...] Nr [...] z osprzętem, nr inwen. [...], kwota [...]zł, 12. Sprężarka śrubowa typ [...] Nr [...] z osprzętem, nr inwen. [...], kwota [...] zł, 13. Automat SORG, prasa typ [...], maszyna dmuchająca [...], nr inwen. [...], kwota [...] zł, 14. Wanna szklarska nr [...], Nr fabryczny: [...], kwota [...] zł, 15. Odprężarka [...], Nr fabryczny: [...], kwota [...] zł, 16. Nabierak kulowy Walter, Nr fabryczny: [...], kwota [...] zł, 17. Ssawka Lindner, Nr fabryczny[...], kwota [...] zł, 18. Szlifierka automatyczna. Nr fabryczny: [...], kwota [...] zł, 19. Automat Sorg, Nr fabryczny: [...], kwota [...] zł, 20. Odprężarka gazowa typ [...], nr inwen. [...], kwota [...] zł. Ponadto Spółka posiada następujące środki pieniężne (według stanu na 11/2020): 21. rachunek bankowy – [...] zł, 22. rachunek VAT-[...] zł, 23. kasa –[...] zł. Przymusowym dochodzeniem były objęte należności za okres [...]. Obecnie egzekucja nie jest prowadzona. Postępowanie egzekucyjne zawiesza się od dnia ogłoszenia upadłości do dnia uprawomocnienia się postanowienia o ogłoszeniu upadłości. Po uprawomocnieniu postanowienia o ogłoszeniu upadłości postępowanie egzekucyjne ulega umorzeniu z mocy prawa. Należności będące przedmiotem postępowania są wymagalne i nie uległy przedawnieniu. W związku z tym, że Spółka posiada status przedsiębiorcy organ dokonał analizy wniosku pod kątem wystąpienia przesłanek wynikających z art. 107 ust. 1 Traktatu Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Dz. U. UE C 83 z dnia 30 marca 2010 r.) decydujących o uznaniu przedmiotowego wsparcia finansowego za pomoc publiczną. Ustalił, że ewentualne umorzenie należności z tytułu nieopłaconych należności z tytułu składek, nie stanowiłoby pomocy de minimis. Według organu wniosek o umorzenie dotyczy osoby prawnej i może być rozpatrzony jedynie w oparciu o art. 28 ust. 2 i 3 u.s.u.s. Analiza zgromadzonego materiału dowodowego nie wykazała okoliczności, które skutkowałyby umorzeniem zobowiązania na podstawie ww. przepisów. Zdaniem organu nie ma zastosowania w sprawie art. 28 ust. 3 pkt 1, 2, 4, 4a i 4b u.s.u.s. Spółka posiada aktywa o znacznej wartości, łączna wartość początkowa środków trwałych wynosi [...] zł. Wartość netto oszacowano na kwotę [...] zł. Wykazano środki finansowe w łącznej kwocie [...] zł. (stan na 11/2020). Na tej podstawie organ stwierdził, że nie ma w sprawie zastosowania art. 28 ust. 3 pkt 3, 5 i 6. Nie zachodzą więc przesłanki pozwalające na stwierdzenie całkowitej nieściągalności należności z tytułu składek, co wyklucza pozytywne rozstrzygnięcie wniosku na podstawie art. 28 ust. 3 u.s.u.s. Nie ma zastosowania ze względu na rodzaj zaległości art. 28 ust. 3a u.s.u.s. w związku z rozporządzeniem Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z 31 lipca 2003 roku w sprawie szczegółowych zasad umarzania należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne (Dz.U. z 2003 roku. Nr 141, poz.1365). Decyzją z [...] r. nr [...] organ odmówił umorzenia należności z tytułu składek, gdyż nie wystąpiła w sposób bezsporny żadna z przesłanek uzasadniających uznanie należności za całkowicie nieściągalne w myśl zapisu art. 28 ust. 2 u.s.u.s. W dniu 9 kwietnia 2021 r. skarżący zwrócił się do organu z prośbą o ponowne rozpatrzenie sprawy dotyczącej umorzenia należności z tytułu składek zawartych w decyzji z [...] r. Zaskarżając ją w całości, zarzucił: I. naruszenie przepisów prawa, a to: 1. art. 28 ust. 3 pkt 3 u.s.u.s. poprzez jego niezastosowanie mimo, iż zachodzi podstawa do uznania całkowitej nieściągalności i umorzenia zaległych należności; 2. art. 6 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie, a to odmowę umorzenia należności z tytułu składek, podczas gdy zachodzą przesłanki do uwzględnienia wniosku o umorzenie należności, 3. art. 7 k.p.a. poprzez pominięcie istotnych okoliczności, z których wynika, że w masie upadłości brak jest wystarczających środków na pokrycie tzw. kosztów postępowania, w tym składek ZUS należnych za okres po ogłoszeniu upadłości, 4. art. 77 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie i brak wszechstronnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności pominięcie okoliczności, z których wynika, iż w sprawie brak jest możliwości zaspokojenia tzw. kosztów postępowania z majątku zebranego w masie upadłości, 5. art. 2 ust. 1 Prawa upadłościowego poprzez pominięcie zasady prymatu interesu ogółu wierzycieli w postępowaniu upadłościowym i jej wpływu na ocenę istnienia ważnego interesu publicznego i ważnego interesu podatnika, 6. art. 345 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego poprzez jego niezastosowanie, 7. art. 343 ustawy Prawo upadłościowe poprzez niewłaściwe zastosowanie, a to powołanie niniejszego przepisu jako argumentu uzasadniającego odmowę umorzenia należności, podczas gdy wykazane zostało, że fundusze masy upadłości nie wystarczą na pokrycie kosztów postępowania. Skarżący zarzucił także błąd w ustaleniach faktycznych, poprzez nieprawidłową analizę zgromadzonego materiału dowodowego i stwierdzenie braku okoliczności i podstaw do pozytywnego rozpatrzenia wniosku, podczas gdy w niniejszej sprawie przesłanki takie niewątpliwie zachodzą. W ocenie skarżącego art. 28 ust. 3 pkt 3 u.s.u.s. znajduje zastosowanie sprawie. Spółka nie prowadzi już działalności, nie posiada majątku, z którego można byłoby egzekwować należności. Brak jest bowiem realnej możliwości zaspokojenia składek, z powodu braku majątku poza tym zabezpieczonym rzeczowo - mogącym służyć konkretnemu celowi - zaspokojeniu wybranych wierzycieli. Środki pieniężne jakimi operuje skarżący nie wystarczają na pokrycie kosztów postępowania. Dostępny majątek mogący służyć zaspokojeniu tych kosztów jest niewspółmierny w znaczącym stopniu do wysokości już wygenerowanych kosztów, nie wspominając o kosztach, które powstaną w przyszłości. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy organ utrzymał w mocy decyzję z [...] r. o odmowie umorzenia należności z tytułu składek. Podtrzymując stanowisko organu I instancji stwierdził, że z uwagi na specyfikę zadłużenia, wniosek o umorzenie nieopłaconych składek przez Spółkę za ubezpieczonych mógł zostać rozpoznany tylko w oparciu o wystąpienie elementu całkowitej nieściągalności długu. Tymczasem postępowanie wyjaśniające przeprowadzone na okoliczność ponownego rozpoznania wniosku umorzenie długu nie doprowadziło do ustalenia innych, istotnych okoliczności, mogących mieć wpływ na ustalenia dokonane przez organ I instancji. Od tej decyzji skarżący złożył skargę, wnosząc o jej uchylenie. Zarzucił w niej organowi obrazę przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na treść rozstrzygnięcia, a mianowicie: 1. art. 28 ust. 3 pkt 3 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej u.s.u.s.), poprzez jej niezastosowanie, mimo, iż zachodzi podstawa do uznania całkowitej nieściągalności i umorzenia zaległych należności. 2.art. 6 k.p.a., poprzez jego niezastosowanie, a to odmowę umorzenia należności z tytułu składek, podczas gdy zachodzą przewidziane literą prawa przesłanki do uwzględnienia wniosku o umorzenie należności, 3.art. 7 k.p.a. poprzez pominięcie istotnych okoliczności, z których wynika, że w masie upadłości brak jest wystarczających środków na pokrycie tzw. kosztów postępowania, w tym składek ZUS należnych za okres po ogłoszeniu upadłości, 4.art. 2 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe poprzez pominięcie zasady prymatu interesu ogółu wierzycieli w postępowaniu upadłościowym i jej wpływu na ocenę istnienia ważnego interesu publicznego i ważnego interesu podatnika, 5.art. 343 ustawy Prawo upadłościowe, poprzez niewłaściwe zastosowanie, a to powołanie niniejszego przepisu jako argumentu uzasadniającego odmowę umorzenia należności, podczas gdy wykazane zostało, że fundusze masy upadłości nie wystarczą na pokrycie kosztów postępowania. Skarżący zarzuca także naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na treść zachowania organu, a to: 1.art. 80 k.p.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, a to dokonanie błędnej oceny nieznajdującej odzwierciedlenia w materiale dowodowym, polegającej na wadliwym ustaleniu, że skarżąca prowadzi działalność gospodarczą podczas gdy takiej działalności nie prowadzi oraz na wadliwym ustaleniu, że istnieje majątek, gdy z materiału dowodowego wprost wynika, że "A" nie posiada majątku, co doprowadziło do wydania decyzji o braku możliwości uwzględnienia wniosku. 2.art. 77 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie i brak wszechstronnej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności pominięcie okoliczności, z których wynika iż w sprawie brak jest możliwości zaspokojenia tzw. kosztów postępowania z majątku zebranego w masie upadłości. Sformułowany został również zarzut błędu w ustaleniach faktycznych i nieprawidłową analizę zgromadzonego materiału dowodowego. W uzasadnieniu podtrzymuje nie mające uzasadnienia stanowisko organu o posiadaniu przez Spółkę majątku, podczas gdy przedstawiający jakąkolwiek wartość majątek jest objęty zabezpieczeniem (hipoteką lub zastawem) co uniemożliwia uzyskanie zaspokojenia wierzytelności przez organ. Pomija, że wysokość zadłużenia Spółki nie pozwala na przypuszczenie, że postępowanie upadłościowe zakończy się sukcesem. Wartość składników majątkowych, którymi operuje skarżący, pozwala na uzasadnione przypuszczenie, że nie wystarczą one na pokrycie nawet kosztów postępowania. wnioskowane umorzenie nie sprawi, iż pozycja pozostałych wierzycieli masy upadłości (których wierzytelności składają się na koszty postępowania) będzie w jakikolwiek uprzywilejowana. Żaden bowiem dług z wygenerowanych przez masę upadłości nie może na chwilę obecną liczyć na zaspokojenie. Skarżący wystąpił o umorzenie wszystkich należności o charakterze publicznoprawnym. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując swoje stanowisko wniósł o oddalenie skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy podkreślić, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 137 z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei, przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325., dalej: p.p.s.a.), stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Ponadto sąd może stwierdzić nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach; (art. 145 § 1 pkt. 2 p.p.s.a.) Nadto sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 wp.p.s.a.). Podstawą prawną umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne jest powołany w decyzjach art. 28 u.s.u.s. Ustawa ta w treści wskazanego przepisu daje prawo do umorzenia tych należności w sytuacji ich całkowitej nieściągalności (art. 28 ust. 1-3), a także w uzasadnionych przypadkach, w stosunku do składek na ubezpieczenia społeczne ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami składek, pomimo braku ich całkowitej nieściągalności (art. 28 ust. 3a). Na podstawie art. 28 ust. 1 u.s.u.s. należności z tytułu składek mogą być umarzane w całości lub w części przez Zakład, z uwzględnieniem ust. 2-4. Może mieć to miejsce tylko w przypadku ich całkowitej nieściągalności, z zastrzeżeniem ust. 3a (art. 28 ust. 1 u.s.u.s.). Zamknięty katalog sytuacji, w których można uznać, że doszło do całkowitej nieściągalności należności został określony w art. 28 ust. 3 u.s.u.s., zgodnie z którym, nieściągalność ta zachodzi, gdy: 1) dłużnik zmarł nie pozostawiając żadnego majątku lub pozostawił ruchomości niepodlegające egzekucji na podstawie odrębnych przepisów albo pozostawił przedmioty codziennego użytku domowego, których łączna wartość nie przekracza kwoty stanowiącej trzykrotność przeciętnego wynagrodzenia i jednocześnie brak jest następców prawnych oraz nie ma możliwości przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie; 2) sąd oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości dłużnika lub umorzył postępowanie upadłościowe z przyczyn, o których mowa w art. 13 i art. 361 pkt 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2020 r. poz. 1228 i 2320); 3) nastąpiło zaprzestanie prowadzenia działalności przy jednoczesnym braku majątku, z którego można egzekwować należności, małżonka, następców prawnych, możliwości przeniesienia odpowiedzialności na osoby trzecie w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa; 4) nie nastąpiło zaspokojenie należności w zakończonym postępowaniu likwidacyjnym; 4a) wysokość nieopłaconej składki nie przekracza kwoty kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym; 4b) nie nastąpiło zaspokojenie należności w umorzonym postępowaniu upadłościowym; 4c) ogłoszono upadłość, o której mowa w części III w tytule V ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe; 5) naczelnik urzędu skarbowego lub komornik sądowy stwierdził brak majątku, z którego można prowadzić egzekucję; 6) jest oczywiste, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwot przekraczających wydatki egzekucyjne. Według art. 28 ust. 3a u.s.u.s. należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne ubezpieczonych będących równocześnie płatnikami składek na te ubezpieczenia mogą być w uzasadnionych przypadkach umarzane pomimo braku ich całkowitej nieściągalności. Dopiero zaistnienie którejkolwiek z przesłanek określonych w tym przepisie, daje potencjalną, ale nie obligatoryjną, możliwość umorzenia powstałego wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych zadłużenia. W toku prowadzonego postępowania organ badał istnienie okoliczności, o których mowa w art. 28 ust. 3 u.s.u.s. Uznał, że: 1. przesłanka wymieniona w art. 28 ust. 3 pkt 1 u.s.u.s. - nie ma zastosowania w sprawie; 2. przesłanki określone w art. 28 ust. 3 pkt 2, 4 i 4b u.s.u.s. - nie zostały spełnione; - w dniu [...] r. postanowieniem Sądu Rejonowego w C. VIII Wydział Gospodarczy została ogłoszona upadłość obejmująca likwidację majątku Spółki w upadłości likwidacyjnej; został ustanowiony Syndyk, postępowanie upadłościowe nie zostało zakończone; - nie nastąpiło zaspokojenie należności w zakończonym postępowaniu likwidacyjnym; - nie nastąpiło zaspokojenie należności w umorzonym postępowaniu upadłościowym, ponieważ postępowanie upadłościowe nie zostało zakończone; 3.przesłanka wymieniona w art. 28 ust. 3 pkt 3 u.s.u.s. - nie została spełniona; - nie nastąpiło zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ spółka nie została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego; - Spółka posiada nieruchomości (tereny przemysłowe) położone w miejscowości Z., dla których Sąd Rejonowy Z. prowadzi księgi wieczyste: [...] - łączna powierzchnia wynosi [...] ha, [...]-łączna powierzchnia wynosi [...] ha, [...] - łączna powierzchnia wynosi [...] ha, [...] - łączna powierzchnia wynosi [...] ha, na których ZUS dokonał zabezpieczenia hipotecznego na należności z tytułu składek, - skarżąca posiada liczne środki trwałe, na których ZUS dokonał zastawu (nie dotyczy wnioskowanego okresu); 4.przesłanka określona w art. 28 ust. 3 pkt 4a u.s.u.s. - nie zachodzi, ponieważ wysokość nieopłaconych składek, o których umorzenie wniesiono przekracza kwotę kosztów upomnienia w postępowaniu egzekucyjnym; 5.przesłanka wymieniona w art. 28 ust. 3 pkt 5 u.s.u.s. - nie zachodzi, gdyż Naczelnik Urzędu Skarbowego bądź Komornik Sądowy nie stwierdził braku majątku, z którego można prowadzić egzekucję; 5.przesłanka wymieniona w art. 28 ust. 3 pkt 6 u.s.u.s. - wobec należności z tytułu składek objętych wnioskiem o umorzenie składek nie zostało wdrożone postępowanie egzekucyjne. Natomiast postępowanie egzekucyjne prowadzone do wcześniejszych okresów (tj. do dnia ogłoszenia upadłości - nie objętych niniejszym wnioskiem) zostało zawieszone [...] r. Spółka znajduje się w upadłości likwidacyjnej, posiada aktywa o znacznej wartości i liczne nieruchomości. Dodatkowo ustanowiono zastawy na maszynach, urządzeniach i pojazdach Spółki. Wobec powyższego nie można jednoznacznie stwierdzić, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwot przekraczających wydatki egzekucyjne. Sposób przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, w szczególności zebrany w sprawie materiał dowodowy oraz dokonane na jego podstawie ustalenia pozwalają uznać, że organ prawidłowo stwierdził, że nie zachodzą żadne przesłanki pozwalające na stwierdzenie całkowitej nieściągalności należności z tytułu składek. Uniemożliwia to pozytywne rozstrzygnięcie wniosku w żądanym zakresie na podstawie art. 28 u.s.u.s. Na ocenę przyjętego przez organ rozstrzygnięcia nie ma wpływu zarzut skarżącego co do niewłaściwej oceny stanu faktycznego sprawy na gruncie art. 28 ust. 3 pkt 3 u.s.u.s. Według skarżącego organ bezpodstawnie uznał, że Spółka posiada majątek, skupiając się jedynie na ,,aktywach'' Spółki. Jest ona w upadłości likwidacyjnej, nie prowadzi już działalności, jednocześnie nie posiada majątku z którego można egzekwować należności. Postępowanie upadłościowe dla niektórych wierzycieli to jedyna szansa na uzyskania minimalnego zaspokojenia. Umorzenie postępowania upadłościowego spowoduje dla wierzycieli (w tym licznego grona wierzycieli publicznoprawnych oraz z udziałem Skarbu Państwa) brak możliwości odzyskania jakichkolwiek środków, a przecież celem postępowania upadłościowego jest zaspokojenie jak największej liczby wierzycieli. Odnosząc się do zarzutu skarżącego należy wskazać na istotę postępowania upadłościowego. Zasadniczym jego celem jest ochrona wierzycieli poprzez takie jego prowadzenie, aby ich roszczenia mogły zostać zaspokojone w jak najwyższym stopniu (...) (por. art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (tekst jedn. Dz.U.2020 poz. 1228 z późn. zm.. dalej: p.u.) Zatem postępowanie ma być prowadzone tak, by uzyskać maksymalny możliwy w danych okolicznościach poziom zaspokojenia roszczeń wierzycieli (A. J. Witosz [w:] H. Buk, D. Chrapoński, W. Gewald, W. Klyta, A. Malmuk-Cieplak, M. Mozdżeń, A. Torbus, A. J. Witosz, Prawo upadłościowe. Komentarz, wyd. II, Warszawa 2021, art. 2). Podkreślić należy, że z zakresu podmiotowego wymienionej regulacji prawnej nie zostali wyłączeni wierzyciele zobowiązań o charakterze publicznoprawnych. Ma to zasadnicze znaczenie w rozpatrywanej sprawie, ponieważ tytuł powstałych zaległości to niezapłacone składki finansowane przez płatnika za zatrudnionych pracowników. Obowiązek ich opłacania wynika bezpośrednio z przepisów prawa. Zgodnie bowiem z art. 46 ust. 1 w związku z art. 47 ust. 1 pkt 3 u.s.u.s. płatnik składek zobowiązany jest potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać składki za każdy miesiąc kalendarzowy w ustawowo określonych terminach. Wobec tego organ jako wierzyciel publicznoprawny nie może swobodnie dysponować swoją wierzytelnością (należnościami z tytułu składek i odsetek za zwłokę), lecz czyni to na zasadach i w sposób określony w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych. W dniu [...] r. postanowieniem Sądu Rejonowego w C. VIII Wydział Gospodarczy została ogłoszona upadłość obejmująca likwidację majątku Spółki w upadłości likwidacyjnej. Z dniem ogłoszenia upadłości majątek upadłego staje się masą upadłości, która służy zaspokojeniu wierzycieli upadłego (art. 61 p.u.). Podział funduszów masy upadłości pomiędzy wierzycielami masy upadłości następuje według dwóch głównych zasad: pierwszeństwa kategorii zaspokojenia oraz zasady proporcjonalności. Ustawodawca dzieli wierzytelności przysługujące przeciwko upadłemu na cztery kategorie kolejno realizowane – wierzyciele kolejnej kategorii są zaspokajani dopiero po pełnym zrealizowaniu wierzytelności wyższego stopnia. W ramach poszczególnych kategorii zaspokojenia wierzyciele dysponujący tym samym stopniem uprzywilejowania są zaspokajani proporcjonalnie. Wyjątkiem od tych zasad jest zaspokajanie wierzycieli zabezpieczonych w ramach odrębnych planów podziałów. Należności podlegające zaspokojeniu z funduszów masy upadłości dzieli się na cztery kategorie (por. art. 342 p.u.). Istotne w sprawie jest to, że z masy upadłości zaspokaja się w pierwszej kolejności – co wynika z art. 343 ust. 1 p.u. - koszty postępowania, a jeżeli fundusze masy upadłości na to pozwalają - również inne zobowiązania masy upadłości, o których mowa w art. 230 ust. 2, w miarę wpływu do masy upadłości stosownych sum. Z kolei na koszty postępowania składają się w szczególności wynagrodzenie syndyka oraz jego zastępcy, wynagrodzenie osób zatrudnionych przez syndyka oraz należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne od wynagrodzenia tych osób (por. art. 230 ust. 1 p.u.). Warto w tym miejscu podkreślić, że przedmiotem wniosku skarżącego jest umorzenie należności z tytułu składek za zatrudnionych pracowników w części finansowanej przez płatnika składek. Jako że wchodzą one w koszty postępowania powinny być zaspokojone w pierwszej kolejności, na co wskazuje art. 230 ust. 1 p.u. W konsekwencji ich ewentualne umorzenie de facto oznaczałaby finansowanie ze środków publicznych postępowania upadłościowego i w konsekwencji zaspokajanie się z tych środków wierzycieli upadłej Spółki. Taka sytuacja nie leży w interesie publicznym. Nie jest także dopuszczalne zaspokajanie wierzytelności objętych poszczególnymi kategoriami zanim dojdzie do pełnego zaspokojenia wierzytelności wskazanych w art. 230 ust. 1 p.u., powstałych po ogłoszeniu upadłości. Takie unormowanie wskazuje na uprzywilejowany w stosunku do innych wierzytelności, w tym powstałych przed ogłoszeniem upadłości, charakter należności z tytułu nieopłaconych składek zaliczonych do kosztów postępowania. Należy też zauważyć, że potrącanie składek z wynagrodzenia pracownika i nie odprowadzanie ich do ZUS stanowi naruszenie obowiązujących norm prawa. Niewywiązywanie się z powyższych obowiązków nie może być – jak słusznie stwierdził organ - premiowane umorzeniem należności. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntowany jest pogląd, podzielany również przez Sąd, iż decyzja o umorzeniu należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne wydawana na podstawie art. 28 u.s.u.s. opiera się na uznaniu administracyjnym, co oznacza, że nawet wówczas, gdy ponad wszelką wątpliwość ustalona zostanie całkowita nieściągalność należności, organ może odmówić ich umorzenia (patrz: wyrok NSA z 29 sierpnia 2007 r., II GSK 141/07, LEX nr 368197, wyrok NSA z 2 grudnia 2014 r., II GSK 1761/13, LEX nr 1643718). Uznanie administracyjne nie oznacza jednak dowolności organu administracji publicznej co do rozstrzygnięcia, o czym świadczą określone w tych przepisach przesłanki podejmowania decyzji w tej materii. Katalog tych przesłanek pozwalających na umorzenie składek został określony jasno i precyzyjnie i w ten sposób zakreśla granice swobodnego uznania organu. Organ przy wydawaniu decyzji o umorzeniu należności składkowych jest zobowiązany do rzetelnej i wnikliwej analizy wszelkich okoliczności sprawy w celu stwierdzenia, czy zostały spełnione przesłanki określone w przytoczonych przepisach prawnych. W ten sposób przeprowadzona analiza stanu faktycznego stanowi podstawę do wydania decyzji o charakterze uznaniowym (por. uzasadnienie wyroku NSA z dnia 15 stycznia 2008 r., II GSK 321/07, LEX nr [...]116), Warto tutaj dodać, że ulga taka jest przywilejem, który może być wnioskodawcy przyznany decyzją, a sądowa kontrola w takich przypadkach nie odnosi się do zasadności przyznania lub odmowy przyznania ulgi, lecz do zbadania, czy organ wydał decyzję z zachowaniem przepisów postępowania administracyjnego. Tylko prawidłowo przeprowadzone postępowanie pozwala bowiem na wyczerpujące i pełne wyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności, a w konsekwencji na prawidłowe zastosowanie prawa materialnego (wyrok WSA w Warszawie z 23.02.2017 r., V SA/Wa 84/16, LEX nr 2355849). Ogłaszając upadłość obejmującą likwidację majątku Spółki w upadłości likwidacyjnej Sąd Rejonowy w C. uznał, że posiadane przez Spółkę aktywa są tego rodzaju, że mogą z nich być zaspokojeni wierzyciele i pokrywane koszty postępowania upadłościowego. Nie powinna być jednak akceptowana sytuacja w której Spółka nie ma środków finansowych na przeprowadzenie postępowania upadłościowego a jej działalność generuje coraz większe straty. Umarzanie zobowiązań z tytułu niezapłaconych składek w takiej sytuacji nie może być do pogodzenia z interesem publicznym. W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie organ w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy, poddał go wnikliwej i rzetelnej ocenie ustalając stan faktyczny sprawy zgodnie z prawdą. Organ odmawiając umorzenia należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne, nie wykroczył poza zakres uznania administracyjnego przyznanego mu przepisem art. 28 u.s.u.s., nie uchybił też przepisom postępowania administracyjnego. Całość tych rozważań została wyczerpująco przedstawiona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, a zatem organ spełnił stawiany w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wymóg szczególnej dbałości o prawidłowe uzasadnienie decyzji administracyjnej opartej na uznaniu administracyjnym. Nadto wnioski, jakie organ wyprowadził z treści materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie są zgodne z logiką i doświadczeniem życiowym, nie wykraczają zatem poza swobodną ocenę dowodów jaką dysponuje organ w postępowaniu administracyjnym (art. 80 k.p.a.). Tym samym - mając na uwadze zarzuty skargi - Sąd uznał, że organy wydając zaskarżone decyzje odniosły się zarówno do zgromadzonego materiału dowodowego, jak i twierdzeń skarżącego. Brak jest podstaw do uznania, że doszło do naruszenia zasad ogólnych k.p.a., jak również zasad dotyczących zgromadzenia i oceny materiału dowodowego w sposób, który mógłby mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia sprawy. Stosownie do treści powołanego wyżej przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. podstawą do uwzględnienia skargi może być naruszenie przepisów postępowania tylko wtedy, gdy uchybienie to wywarło istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd nie dopatrzył się ponadto naruszenia przez organ innych przepisów postępowania, które zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. powinno prowadzić do uwzględnienia skargi. Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu i skarga podlega oddaleniu jako niezasadna. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.