III SA/Gl 952/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek, Sędziowie Asesor WSA Mirosław Kupiec, Asesor WSA Barbara Orzepowska –Kyć (spr.), Protokolant Sekr. sąd. Beata Jacek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2007 r. przy udziale - sprawy ze skargi S. M. – "A" Export-Import w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpoznaniu odwołania S. M. decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...] określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od maja [...]r. do grudnia [...]r. W podstawie prawnej decyzji powołał art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity z 2005 r. Dz.U. Nr 8, poz. 60, ze zm.). W uzasadnieniu przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania podatkowego oraz argumentację prawną. W ramach tych wyjaśnił, iż skarżący w okresie od maja do grudnia [...]r. nieprawidłowo rozliczał podatek od towarów i usług. Polegało to na tym, iż w poszczególnych okresach rozliczeniowych obniżył podatek należny o kwoty podatku naliczonego wykazanego w fakturach VAT wystawionych przez podmiot nieuprawniony do wystawiania faktur firmę - "B" R. P.. Odliczył też podatek naliczony wynikający z faktur dotyczących zakupu [...] oraz [...] z terminem płatności wyznaczonym na następny miesiąc rozliczeniowy. Zaniżył podatek należny, poprzez nie ujęcie w rejestrze sprzedaży oraz w deklaracji VAT-7 za miesiąc czerwiec, lipiec i wrzesień [...] r. podatku należnego wynikającego z raportów dobowych kas rejestrujących: Nieprawidłowo rozliczył podatek naliczony w poszczególnych miesiącach rozliczeniowych, wynikający z faktur, których termin płatności określony został na następny okres rozliczeniowy. Kwoty te zostały uwzględnione przez organ podatkowy w rozliczeniu za następne miesiące. Przyjął z deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące rozliczeniowe nieprawidłową kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym do przeniesienia na następny miesiąc, przy czym zaskarżonymi decyzjami pierwszoinstancyjnymi określono prawidłowe kwoty nadwyżki do przeniesienia na następny miesiąc. Odliczył podatek naliczony w lipcu, we wrześniu, w listopadzie i w grudniu [...] r. z faktur, które nie zostały okazane do kontroli. Odliczył podatek naliczony w lipcu i we wrześniu [...] r. wynikający z faktur wystawionych przez C sp. z o.o., podczas gdy faktury te dotyczyły usług [...] i [...] samochodów, które nie figurowały jako środki transportu w tabelach amortyzacyjnych. Zawyżył podatek należny w czerwcu o kwotę [...] zł, poprzez dwukrotne ujęcie w rejestrze sprzedaży faktury VAT nr [...] z [...] r. Zaniżył podatek należny o łączną kwotę [...] zł, poprzez nie ujęcie w rejestrze sprzedaży oraz w deklaracji VAT-7 za miesiąc lipiec [...]r. podatku należnego wynikającego z szeregu faktur przedstawionych do kontroli. Zawyżył w sierpniu i grudniu [...] r. podatek naliczony poprzez odliczenie podatku naliczonego z faktur wystawionych dla innego podatnika jako nabywcy. Ponadto za wrzesień [...] r. błędnie zadeklarował do zwrotu na rachunek bankowy nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł. przy braku stawek preferencyjnych w sprzedaży oraz braku zakupów środków trwałych. Za miesiąc październik [...] r. zawyżył podatek naliczony do odliczenia, poprzez wykazanie w deklaracji VAT-7 kwoty podatku wyższej o [...] zł od kwoty zawartej w okazanych fakturach i rejestrach zakupu; co wg wyjaśnień podatnika wyniknęło z pomyłki przy przepisywaniu danych z rejestrów do deklaracji. Ponadto zadeklarował kwotę podatku należnego w wysokości większej o [...] zł od kwoty wynikającej z przedłożonych do kontroli dokumentów. Nadto w grudniu [...] r. zawyżył podatek naliczony o kwotę [...] zł. poprzez wykazanie w deklaracji VAT-7 kwoty podatku wyższej o [...] zł. od kwoty zawartej w okazanych do kontroli fakturach i rejestrach zakupu.; wg wyjaśnień podatnika różnica wynika z pomyłki przy przepisywaniu danych z rejestru do deklaracji. Mając na uwadze te ustalenia organ pierwszoinstancyjny decyzją z dnia [...] r. określił skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od maja [...] r. do grudnia [...] r. W podstawie prawnej decyzji powołał m.in. art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), § 40 ust 4 oraz § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 27, poz. 268 ze zm.). W odwołaniu od tej decyzji skarżący zarzucił: 1. naruszenie zasad w zakresie postępowania dowodowego, a szczególności: art. 121 § 1, art. 120, art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie stronie przesłanek wydanej decyzji, 2. naruszenie zasad postępowania podatkowego, a w szczególności: art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez ocenę sprawy na podstawie niekompletnego materiału dowodowego, a tym samym odstąpienie od zasady dochodzenia do prawdy materialnej; 3. naruszenie prawa materialnego — tj.: § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez bezzasadne pozbawienie odwołującego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów od "B" R. P. z siedzibą w G., - § 40 ust. 4 ww. rozporządzenia Ministra Finansów w związku z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez błędne przyjęcie, iż przedwczesne obniżenie podatku należnego pozbawia odwołującego prawa do obniżki podatku, gdy tymczasem organ podatkowy winien był w części decyzji dotyczącej okresu, kiedy następował termin płatności z tytułu [...] i [...], uwzględnić podatek wykazany z wyprzedzeniem w deklaracji za miesiąc poprzedzający otrzymanie faktury. Zaskarżoną decyzją organ odwoławczy podtrzymał rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. W uzasadnieniu wyjaśnił, że zebrana w sprawie dokumentacja jednoznacznie wskazywała, iż wystawca zakwestionowanych faktur – R. P. "B" nie był zarejestrowanym podatnikiem od towarów i usług. Zdaniem organów podatkowych świadczyły o tym następujące fakty, które zostały ustalone przez Urząd Skarbowy w K.: R. P. zameldował się u właściciela posesji w G. przy ul. [...], dokonał wpisu do ewidencji działalności gospodarczej w Urzędzie Miasta G., a następnie [...] r. złożył w Urzędzie Skarbowym w K. NIP-1 i VAT-R, przy czym dokumenty te wpłynęły do Urzędu poprzez wrzucenie do skrzynki korespondencyjnej urzędu. Nie dokonał opłaty należnej z tytułu złożenia formularza VAT-R, nie zgłosił się, ani nie odpowiedział pisemnie bądź przez pełnomocnika na kilkakrotnie wystosowane przez Urząd wezwania, w związku ze złożeniem dokumentów rejestracyjnych dla potrzeb podatku od towarów i usług. Właściciel posesji, na której R. P. był zameldowany nie znał miejsca jego pobytu, a korespondencja zwrotna Urzędu Skarbowego wpływała z adnotacją "adresat nieznany". Ponadto wg relacji Urzędu Skarbowego w K., R. P. nie składał deklaracji VAT-7, ani nie rozliczał się w zakresie podatku dochodowego. Na wniosek Zakładu Karnego we W. Urząd Skarbowy w K. wydał decyzję o nadaniu NIP-3, którą R. P. odebrał [...] r. w Zakładzie Karnym. Urząd Skarbowy w K. podejrzewając, iż istnieje możliwość rejestracji firmy fikcyjnej, zadecydował ostatecznie o nie zarejestrowaniu R. P. jako podatnika podatku od towarów i usług W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego strona skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i wstrzymanie jej wykonania oraz o zasądzenie kosztów sądowych według norm przypisanych, zarzucając naruszenie: - art. 92 i 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez oparcie rozstrzygnięcia na § 48 ust 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym mimo, iż przepis ten narusza zasady wyrażone w przepisach ustawy zasadniczej, albowiem został ustanowiony przez organ nie posiadający należytego umocowania do jego ustanowienia, bez właściwej delegacji ustawowej; - art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 32 a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez oparcie rozstrzygnięcia o przepis art. 32 a ustawy o podatku od towarów i usług i uznanie, iż dla zachowania prawa przewidzianego w art 19 ust. 1 ustawy skarżący winien był wykonać czynności kontrolnych względem przedsiębiorcy R. P., podczas gdy stosowanie tego przepisu wyłączono mocą wyroku Trybunału Konstytucyjnego dnia 27 kwietnia 2004 r. o sygn. akt K 24/03, stwierdzającego jego sprzeczność z art. 2 Konstytucji RP; - § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez uznanie, iż: - skarżącemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów od "B" R. P. z siedzibą w G., podczas gdy prawidłowa interpretacja tych przepisów prowadzi do wniosku; iż R. P. prowadził działalność gospodarczą, a sprzedaż towarów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i upoważniała do pobrania i odprowadzenia podatku oraz udokumentowania tych zdarzeń podatkowych fakturą VAT; - art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przeniesienie odpowiedzialności podatkowej za zaniechanie dopełnienia obowiązku rejestracyjnego w podatku od towarów i usług oraz składania deklaracji rozliczeniowych w tym podatku przez "B" R. P. na skarżącego i nałożenie na niego po raz drugi obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług, który uprzednio uiścił dokonując zakupów towarów., co stanowi naruszenie zasady sprawiedliwości społecznej oraz naruszenie zasady działania organów podatkowych w sposób budzący zaufanie; - § 40 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w związku z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez błędne przyjęcie, iż przedwczesne obniżenie podatku należnego pozbawia skarżącego prawa do obniżenia podatku, tymczasem organ podatkowy winien był w części decyzji dotyczącej okresu, kiedy następował termin płatności z tytułu [...] uwzględnić podatek wykazany z wyprzedzeniem w deklaracji za miesiąc poprzedzający otrzymanie faktury; - § 34 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w związku z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez błędne przyjęcie, iż tylko podmioty zarejestrowane, posiadające numer identyfikacji podatkowej podatku od towarów i usług (lub numer tymczasowy) są uprawnione do wystawiania faktur VAT, natomiast złożenie dokumentu zgłoszeniowego (VAT-5) i nie zakończenie formalnego procesu rejestracji wywołuje negatywne skutki podatkowe nie tylko dla "B" R. P., ale także dla skarżącego. Pełnomocnik strony skarżącej zarzucił też, że organy podatkowe naruszyły przepisy prawa procesowego, tj.: - art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie zgromadzenie całości materiału dowodowego w sprawie, nie uwzględnienie żądań strony zawartych w odwołaniu z dnia [...] r. dotyczących przeprowadzenia dowodów mających znaczenie dla sprawy oraz wysunięcie w oparciu o niezupełny materiał dowodowy nieuprawnionych wniosków jakoby przedsiębiorca R. P. nie rozliczał się z podatku dochodowego, a nadto iż nie można ustalić jego miejsca pobytu, w konsekwencji czego nie było możliwe przesłuchanie go w toku postępowania podatkowego. Tymczasem organ podatkowy nie uzyskał żadnych informacji dotyczących podatku dochodowego. Z kolei inne organy państwa, w tym prokuratura Rejonowa K., prowadząca śledztwo w sprawie o sygnaturze [...] oraz Policja — Komenda Miejska Policji w K. prowadząca dochodzenie o sygn. [...], znają miejsce pobytu R. P. i wykonywały z jego udziałem czynności procesowe. Zatem, zasadnym było dopuszczenie dowodów z dokumentów z akt spraw prowadzonych przez Prokuraturę i Policję oraz przesłuchanie w postępowaniu podatkowym R. P. na okoliczność transakcji dokonywanych ze skarżącym, rejestracji w podatku VAT, składanych deklaracji VAT-7 i rozliczeń z podatku dochodowego. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Zaakcentował, że fakt złożenia przez R. P. deklaracji VAT-7 za czerwiec [...] r., na której widnieje prezentata Urzędu Skarbowego w K. potwierdzająca wpływ tej deklaracji do Urzędu w dniu [...] r., nie jest równoznaczny z potwierdzeniem, iż podmiot tam wymieniony jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Nawet gdyby przyjąć, że rejestracja dokonana w dniu [...] r. była skuteczna, to w miesiącu czerwcu [...] r. R. P. na pewno nie był podatnikiem zarejestrowanym. Zaznaczył, iż kancelaria Urzędu przyjmuje wszystkie pisma, potwierdzając fakt ich złożenia pieczęcią wpływu. Odnośnie natomiast możliwości sprawdzenia kontrahenta (czy jest on zarejestrowanym podatnikiem w danym urzędzie) podatnik mógł zwrócić się do niego o okazanie wydawanego przez właściwy Urząd Skarbowy potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego podatku od towarów i usług (VAT-5). Uznał też za bezzasadny zarzut odwołującego, że rozstrzygnięcia dokonano w oparciu o domniemania faktyczne i przyjęcie z góry założonej tezy, że R. P. znajduje się w grupie tzw. podmiotów nieistniejących. Wskazał przy tym, że, w zaskarżonej decyzji nie było mowy o podmiocie nieistniejącym, a jedynie o nie zarejestrowanym dla potrzeb podatku od towarów i usług. Za bezzasadne uznał stanowisko pełnomocnika skarżącego, że rozstrzygnięcie oparto na niekonstytucyjnym przepisie art. 32 a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Zdaniem organu odwoławczego Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności z Konstytucją § 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, natomiast w rozpoznawanej sprawie zastosowanie miał § 48 ust. 4 pkt 1 lit. "a" rozporządzenia. W konsekwencji tego organ odwoławczy uznał, że bezzasadne są zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 2, art. 92 i art. 217 Konstytucji RP, oraz art. 19 ust. 1 i 32a ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a także § 34 ust. 4 pkt 1 § 48 ust. 4 pkt 1 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. Organ odwoławczy zaakcentował, że nie doszło do naruszenia § 40 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w związku z art. 19 ust. 1, poprzez przyjęcie, że przedwczesne obniżenie podatku należnego pozbawia odwołującego prawa do obniżenia podatku należnego, albowiem jak już wyjaśniono w zaskarżonej decyzji, spornym orzeczeniem nie pozbawiono podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, a jedynie dokonano przeniesienia odpowiednich wartości wynikających z zakwestionowanych faktur na okres rozliczeniowy, w którym przypadał — zgodnie z obowiązującymi przepisami - termin ich płatności. Bezzasadnym w opinii organu odwoławczego pozostaje również zarzut naruszenia przez organy podatkowe art. 2 Konstytucji RP oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przeniesienie odpowiedzialności podatkowej za zaniechanie dokonane przez R. P. na stronę skarżącą i nałożenie na nią po raz drugi obowiązku uiszczenia podatku, gdyż obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez "B" R. P. odmówiono na podstawie powołanych przepisów prawa materialnego. Organ odwoławczy nie zgodził się też z zarzutami naruszenia przepisów proceduralnych postępowania podatkowego: tj. art. 122, 180, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie przesłuchania R. P.. Odnosząc się do tej kwestii organ podatkowy wyjaśnił, iż zebrany w sprawie materiał dowodowy nie pozostawiał wątpliwości, iż podmiot "B" R. P. był w pojęciu organów podatkowych podmiotem nieuprawnionym do wystawiania faktur VAT. Na rozprawie pełnomocnik strony podtrzymał skargę złożoną na piśmie. Ponowił też wywody dotyczące braku przesłuchania R. P. w postępowaniu podatkowym. Pełnomocnik organu odwoławczego wnosił i wywodził jak w odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy wywiódł, co następuje: Skarga nie jest zasadna, bowiem nie można organom podatkowym skutecznie zarzucić, iż przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego. Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji, należy podkreślić, iż kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zasadność wyeliminowania z odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez podmiot, który w momencie ich wystawienia faktycznie nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Warto zatem przypomnieć, iż przepisy ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) zawierają szereg uregulowań mających na celu zapewnienie prawidłowego funkcjonowania systemu rozliczeń między podatnikami tego podatku, a jednym z nich jest wprowadzenie specjalnego rejestru podatników VAT. Z kolei z faktem dokonania rejestracji ustawa podatkowa wiąże możliwość wystawiania faktur VAT, w tym faktur korygujących, bowiem wyłącznie faktury wystawione przez zarejestrowanego podatnika VAT uprawniają do obniżenia podatku. Zasady rejestracji podatników VAT sformułowane zostały w art. 9 ustawy i przepis ten nakłada obowiązek – przed dokonaniem pierwszej czynności określonej w art. 2 – złożenia w urzędzie skarbowym zgłoszenia rejestracyjnego, które zostaje potwierdzone przez urząd skarbowy (ust. 1 i 2). Z kolei w przypadku zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatnik zobowiązany jest do zgłoszenia tego faktu do urzędu skarbowego, bowiem zgłoszenie to stanowi podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru ( ust. 4). Równocześnie ustawodawca w art. 32 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym dotyczącym zasad wystawiania faktur jednoznacznie nałożył obowiązek wystawiania faktur VAT wyłącznie na podatników, uprawniając jednocześnie Ministra Finansów do określenia, w drodze rozporządzenia, zasad wystawiania faktur, rachunków uproszczonych, danych, które powinny zawierać oraz okresu i sposobu ich przechowywania, a także do określenia wzorów tych rachunków dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności (ust. 5). W tym stanie rzeczy Minister Finansów w § 34 rozporządzenia dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.) sformułował zasadę, iż zarejestrowani podatnicy, posiadający numer identyfikacji podatkowej lub (...), wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT". Z kolei § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia statuuje zasadę, iż w przypadku gdy sprzedaż towarów lub usług została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nie istniejący lub nie uprawniony do wystawiania faktur (...), faktury te nie stanowią postawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W tym stanie prawnym nie ulega wątpliwości, iż podatnik nie zarejestrowany, w tym również podatnik wykreślony z rejestru, jest podmiotem nieuprawnionym do wystawiania faktur VAT, w tym faktur korygujących. Odnosząc przedstawione uregulowania prawne na stan faktyczny rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż organy podatkowe prawidłowo nie uznały prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez "B" R. P., bowiem jak wynika z akt sprawy R. P. nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Świadczą o tym informacje, które zostały zawarte w pismach Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. znak [...] , z dnia [...] r. znak [...] oraz z dnia [...] r. znak [...] r. Wyjaśniono w nich, że wobec podejrzenia zgłoszenia fikcyjnej działalności gospodarczej Urząd Skarbowy nie zarejestrował R. P., jako podatnika podatku od towarów i usług. Sąd uznał, iż podejrzenia Urzędu Skarbowego w K. były uzasadnione w świetle przedstawionych okoliczności sprawy, a więc nie stawiania się R. P. na wezwania do Urzędu Skarbowego, wpływem korespondencji zwrotnej do Urzędu Skarbowego z adnotacją "adresat nieznany". Nieskładania deklaracji VAT-7, ani nierozliczania się w zakresie podatku dochodowego. Konstatacji tej nie może zmienić fakt wpływu deklaracji VAT-7 za czerwiec [...] r. z przyczyn wskazanych przez organ odwoławczy. Nie ulega zatem wątpliwości, iż w dacie wystawienia spornych faktur wymieniony nie była zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, a zatem faktury te nie mogły stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego. Nie sposób przy tym uznać skuteczności zarzutów skargi opierających się na wykazaniu, że skoro Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 27 kwietnia 2004 r. sygn. K 24/03 orzekł o niezgodności z Konstytucją RP przepisu § 48 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r., to analogicznie należy stwierdzić, iż również § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a tego rozporządzenia jest niezgodny z ustawą ustrojową. Odnosząc się natomiast do sugestii pełnomocnika z całą stanowczością wskazać trzeba, iż Trybunał Konstytucyjny – jak dotychczas – nie orzekł, że przepis § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), który stanowił prawno-materialną podstawę zaskarżonej decyzji, jest niezgodny z Konstytucją RP. Natomiast powołany wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 27 kwietnia 2004 r. sygn. K 24/03 orzekł – co prawda – o niezgodności z Konstytucją RP przepisu § 48 ust. 4 pkt 2 omawianego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r., jednak w uzasadnieniu zastrzegł, iż zmienił się "kontekst normatywny" z uwagi na wprowadzenie do ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym przepisu art. 32 a, który nałożył na podatników obowiązek udostępniania, na żądanie nabywcy, dowodów księgowych, ewidencji, zgłoszeń rejestracyjnych itp. dokumentów. Tym samym argumentację skargi w tym zakresie należy ocenić jako bezzasadną. Nie mogą odnieść też pożądanych skutków prawnych zarzuty naruszenia art. 2 Konstytucji RP oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez przeniesienie odpowiedzialności podatkowej za zaniechanie dokonane przez R. P. na stronę skarżącą i nałożenie na nią po raz drugi obowiązku uiszczenia podatku. W tym miejscu wskazać należy, iż ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że kontakty handlowe skarżącego z "B" R. P. nie miały charakteru incydentalnego. Strona skarżąca zawarła szereg umów z "B" w okresie od maja do listopada [...] r. Świadczą o tym wystawione faktury VAT nr: — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT- [...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...]r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...]r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., _ [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł.,, — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł.,, - [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., — [...] z dnia [...] r., wartość netto [...] zł, VAT-[...] zł., W tym stanie rzeczy, biorąc pod uwagę rozmiar współpracy, pomiędzy firmami, a więc częstotliwość kontaktów i wartość zawieranych kontraktów, strona skarżąca mogła zażądać, jak słusznie wskazał organ podatkowy, potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego w podatku od towarów i usług (VAT-5). Analogicznie nie można uwzględnić zarzutów co do naruszenia przepisów prawa procesowego, a to art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 188 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nie zgromadzenie całości materiału dowodowego w sprawie i nie przesłuchanie R. P. na okoliczność złożonego zgłoszenia rejestracyjnego, deklaracji VAT-7 za czerwiec [...] r. i nierozliczania się z podatku dochodowego, albowiem w świetle zgromadzonego materiału dowodowego było to zbędne. Nie doszło również do naruszenia art. 2 Konstytucji, albowiem decyzja została wydana w oparciu o obowiązujące przepisy prawa. Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy, Sąd – na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – skargę, jako nieuzasadnioną oddalił.