I SA/Go 1066/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Mirosław Trzecki Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Protokolant Asystent sędziego Katarzyna Kołodziej-Kobierowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "R" sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wartości celnej towaru, umorzenia postępowania celnego oraz określenia wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług oddala skargę. Przedsiębiorstwo "R" spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2010 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...].04.2010 r. wydaną w przedmiocie określenia wartości celnej towaru, stwierdzenia przedawnienia terminu do powiadomienia dłużnika o kwocie długu celnego do retrospektywnego zaksięgowania i w związku z tym, umorzenia postępowania w zakresie cła, określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu oraz kwoty odsetek od tego podatku. Z akt sprawy wynika że : W dniu [...].11.2006 r. działająca z upoważnienia skarżącej Agencja Celna zgłosiła do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu tkaninę z włókien odcinkowych syntetycznych w łącznej ilości 31.540,50 mb. Wartość celną importowanego towaru zadeklarowano w kwocie 15.770,25 USD – zgodnie z dołączoną do zgłoszenia celnego fakturą nr [...] z dnia [...].10.2005 r., wystawioną przez firmę D LTD z Korei. Do zgłoszenia celnego dołączono ponadto m. in. wystawione przez H Ltd. z Chin: listę załadunkową (packing list), quality certifikate oraz świadectwo pochodzenia Form A nr [...] z dnia [...].10.2006 r. z którego wynika, że dotyczy ono faktury nr [...] z dnia [...] października 2006 r. W dniu [...].11.2006 r. Agencja Celna K.C. złożyła zabezpieczenie generalne w formie gwarancji ubezpieczeniowej ważnej od dnia [...] października 2006 r. do dnia [...] października 2007 r. Pismem z dnia [...],04.2007 r. Biuro Inspekcji do Spraw Wwozu, Wywozu i Kwarantanny Chińskiej Republiki Ludowej potwierdziło autentyczność i poprawność wystawionego świadectwa. Biuro stwierdziło także (po przeprowadzeniu dochodzenia), że towary objęte świadectwem zostały wytworzone w fabryce w Chinach, gdzie przeprowadzono cały proces produkcyjny. Do pisma dołączono także kopię faktury nr [...] z dnia [...] października 2006 r. powiązaną z wyżej wymienionym świadectwem. Zgodnie z w/w fakturą firma H Ltd. z Chin (wystawiająca także dokumenty przedłożone do zgłoszenia celnego) sprzedała skarżącej towar objęty przedmiotowym świadectwem pochodzenia za kwotę 68.155,82 USD. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2009 r., Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie celne i podatkowe dotyczące ustalenia właściwej wartości celnej towaru, należnego cła oraz należnego podatku VAT dla towaru objętego zgłoszeniem celnym z dnia [...] listopada 2006 r. nr [...]. Powyższe postanowienie doręczono, skarżącej oraz pełnomocnikowi skarżącej doradcy podatkowemu J.C. ustanowionego na podstawie pełnomocnictwa z dnia [...] sierpnia 2003 r., dołączonego do akt administracyjnych prowadzonego wobec skarżącej postępowania dotyczącego także podobnego zgłoszenia celnego tylko z innej daty zarejestrowanego pod nr [...]. Z pełnomocnictwa tego wynika, że skarżąca ustanowiła J.C. pełnomocnikiem do dokonywania w jej imieniu wszelkich czynności przed organami celnymi, podatkowymi, egzekucyjnymi i sądami, składania wszelkich oświadczeń i wniosków. Zgodność z oryginałem powyższego pełnomocnictwa potwierdził sam doradca podatkowy w dniu [...] lipca 2008 r. Jemu też doręczono w dniu 14 grudnia 2009 r. wezwanie do złożenia przez skarżącą zabezpieczenia, na które udzielił organowi pisemnej odpowiedzi. Pismem z dnia [...] stycznia 2010 r. J.C. nadesłał kopię faktury dołączonej do zgłoszenia celnego zawierającą potwierdzenie Banku S.A., że na podstawie tej faktury Bank przelał kwotę 15.770,25 USD w dniu [...].11.2006 r. Zgodność tego dokumentu z oryginałem potwierdził sam pełnomocnik, wnosząc o potwierdzenie dokonanej wpłaty w Banku oraz sprawdzenie czy przelaną kwotę przekazano na konto eksportera wskazaną na fakturze. Pełnomocnik również nadesłał podpisane przez faksymile podpisu pismo prezesa D LTD z dnia [...] stycznia 2010 r. potwierdzające otrzymanie płatności w wysokości 15.770,25 USD. W dniu 29 stycznia 2010 r. pełnomocnik złożył pisemne oświadczenie o zapoznaniu się z aktami sprawy. Kolejnym pismem z [...] lutego 2010 r. J.C. wniósł o "pozyskanie" dowodów od chińskiego producenta tkanin dotyczących negocjacji, zamówień towaru i płatności za towar. Nadto przy piśmie z dnia [...].02.2010 roku przedłożył fakturę nr [...] z dnia [...].11.2006 roku wystawioną dla skarżącej przez firmę L oraz kontrakt z dnia [...].11.2006 roku zawarty między skarżącą a D Ltd w Seulu wywodząc że towar został zakupiony od podmiotu koreańskiego za cenę wskazaną w zgłoszeniu celnym. Wraz z pismem z dnia [...] marca 2010 r. pełnomocnik skarżącej przedłożył pismo Ambasady RP z dnia [...] marca 2010 r., adresowane do R.F. "Prezesa Zarządu R", którym poinformowano adresata, że Ambasada nie zajmuje się wprost pośrednictwem w wyjaśnianiu spraw związanych z transakcjami handlowymi, ale kontaktując się telefonicznie w języku chińskim z panem S. z firmy H Ltd. Uzyskano informacje, że utrudnione jest wyjaśnienie tej sprawy z uwagi na stosunkowo odiegły okres, jak też, że firma nie zajmuje się eksportem a tylko handlem wewnętrznym. Wraz z kolejnym pismem złożonym [...] marca 2010 r., pełnomocnik skarżącej przedłożył kserokopię faksu firmy H Ltd. Sporządzonego w języku angielskim a nadesłanego do Konsula RP wraz z dokonanym przez siebie tłumaczeniem. Z tłumaczenia tego wynika, że skarżąca nigdy nie kontaktowała się z w/w firmą chińską bezpośrednio i nigdy nie kupowała od niej towarów. W piśmie wymieniono także numery faktur z 2006 i 2007 r. (brak wśród nich faktury o numerze [...], której dotyczy rozpoznawana sprawa) stwierdzając, że nigdy nie otrzymano płatności za te faktury od skarżącej. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił wartość celną towaru objętego w/w zgłoszeniem celnym, stwierdził przedawnienie terminu do powiadomienia dłużnika o kwocie długu celnego do retrospektywnego zaksięgowania, umarzając jednocześnie postępowania w zakresie cła, określił wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu oraz odsetki od tego podatku liczone od kwoty podatku do zapłaty za okres od dnia następnego po dniu powstania obowiązku podatkowego do dnia poprzedzającego wszczęcie postępowania. Uzasadniając wydane rozstrzygnięcie organ pierwszej instancji stwierdził, że potwierdzenie, iż świadectwo pochodzenia dotyczy ściśle określonego towaru, a eksporter w nim wskazany (firma H Ltd.) umieścił w rubryce nr 10 przedmiotowego świadectwa numer faktury [...] z dnia [...].10.2006 r. jako dokumentu przynależnego do świadectwa i podanego w nim towaru. Natomiast w rubryce nr 3 świadectwa eksporter wskazał, że wysyłka towaru odbywa się z portu w Chinach do [...] i dalej do Polski. Autentyczność świadectwa pochodzenia została potwierdzona przez chiński organ weryfikacyjny, który ustalił także, że produkty objęte tym świadectwem zostały pozyskane w Chinach. Na potwierdzenie powyższego przedstawiono kopię faktury [...] z dnia [...] października 2006 r., z której wynika, że dotyczy ona transakcji między H Ltd. a skarżącą. Organ wskazał, że rachunek ten potwierdza, iż przedmiotem sprzedaży była tkanina w ilości 31.540,50 mb o wartości 68.155,82 USD. Nadto, Naczelnik Urzędu Celnego stwierdził, biorąc pod uwagę przedłożone do zgłoszenia celnego świadectwo pochodzenia i dane zawarte w fakturze przynależnej do tego świadectwa, że faktycznego eksportu - importu towaru dokonano na podstawie danych zawartych w fakturze przekazanej przez władze kontrolne kraju eksportu. Natomiast wyjaśniając kwestie podnoszone w trakcie postępowania przez pełnomocnika skarżącej organ wskazał, że nie zachodzi konieczność urzędowego tłumaczenia sporządzonego w języku angielskim pisma przewodniego przesyłającego świadectwo pochodzenia do weryfikacji, gdyż istotą dowodu związanego z weryfikacją jest odpowiedź udzielona przez uprawniony organ Chin, a to pismo zostało przetłumaczone na język polski. Stwierdził także, że w prowadzonym przez siebie postępowaniu nie jest związany żadnymi terminami od daty uzyskania pierwszego dowodu do chwili wszczęcia postępowania. Wskazał także, iż przeprowadzenie wnioskowanej kontroli w siedzibie importera jest bezcelowe, bowiem przedmiotem postępowania jest ustalenie faktycznej wartości towaru. Nadto organ I instancji zauważył, że fakt dokonania w/w zgłoszenia oraz ustalenie, że towary objęte rachunkiem uzyskanym w trakcie weryfikacji świadectwa pochodzenia zostały objęte weryfikowanym zgłoszeniem celnym są wystarczającą przesłanką do uznania, że faktyczna wartość towaru wynosi 68.155.82 USD. Podkreślił, że mimo przedstawienia przez pełnomocnika dużej ilości dokumentów, żaden z nich w sposób jednoznaczny nie zakwestionował autentyczności i prawidłowości rachunku uzyskanego w trakcie weryfikacji świadectwa pochodzenia. Sam wystawca rachunku dołączonego do zgłoszenia celnego wskazał jedynie, że skarżąca nie kontaktowała się z nim osobiście i, że nigdy nie otrzymali płatności za faktury, wśród których nie wymieniono jednak faktury dołączonej do zgłoszenia celnego. Wskazując, że dług powstał [...] listopada 2006 r. i powołując się na przepisy art. 220 i art. 221 ust. 3 WKC, organ ! instancji stwierdził, że trzyletni termin do retrospektywnego zaksięgowania długu celnego upłynął 28 listopada 2009 r. i zgodnie z art. 208 § 1 ordynacji podatkowej umorzył postępowanie celne. Zdaniem Naczelnika przepis art. 38 ust. 2 ustawy o VAT wskazuje, że jeśli istnieje podstawa do ustalenia należnego podatku z tytułu importu, może on tego dokonać nawet po przedawnieniu należności celnych, a faktura uzyskana w wyniku weryfikacji świadectwa pochodzenia jest dowodem potwierdzającym zadeklarowanie w zgłoszeniu celnym nieprawidłowej wartości towaru, jest wystarczającą przesłanką do ustalenia prawidłowego podatku VAT z tytułu importu towaru. Nadto organ pierwszej instancji stwierdził, biorąc pod uwagę powyższe ustalenia oraz dyspozycję art. 29 WKC, że faktyczną ceną należną za towar jest wartość określona w fakturze nr [...] z dnia [...].10. 2006 r. w kwocie 68.155,82 USD i dokonał zmian w zgłoszeniu celnym. Powołując się na art. 29 ust. 13 ustawy o VAT organ pierwszej instancji wskazał, że podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło.. Fakt ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru, kwoty cła spowodował konieczność zmiany podstawy VAT, a co za tym idzie jego kwoty należnej tytułem importu. Stwierdzając na podstawie art. 33 ust. 2 ustawy o VAT, że kwota podatku od towarów i usług została wykazana nieprawidłowo, Naczelnik Urzędu Celnego dokonał jej określenia w prawidłowej wysokości. Natomiast biorąc pod uwagę przepisy art. 53 § 1, art. 51 § 1 ordynacji podatkowej oraz art. 33 ust. 1 i art. 19 ust. 7 ustawy o VAT stwierdził, że datą powstania zobowiązania podatkowego jest data powstania długu celnego, czyli objęcia towaru procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu, tj. [...].11.2006 r., w związku z czym obliczył należne odsetki od VAT. Pełnomocnik skarżącej złożył od w/w decyzji odwołanie, wnosząc o jej uchylenie w całości i przekazanie sprawy organowi I instancji celem uzupełnienia postępowania. W odwołaniu zarzucił organowi, że w żaden sposób nie dowiódł, iż wartość towaru jest niższa od wartości celnej towarów identycznych. Błędy natomiast organ uznał, że uzyskana kopia faktury jest wystarczającym dowodem do podważenia zadeklarowanej przez stronę (na podstawie oryginału faktury) wartości celnej towaru. Kopia faktury producenta nie może być potraktowana jako dowód w świetle art. 180 ordynacji podatkowej, ponieważ nie została uwierzytelniona przez organ chiński. Tym samym organ celny wydał decyzję w oparciu o niekompletny materiał dowodowy, nie wyjaśniając dlaczego nie ma oryginalnej kopii faktury a jest jedynie kopia sporządzona z kopii. Pełnomocnik podniósł także, iż organ celny, mimo wcześniejszego pozyskania informacji, wszczął postępowanie ze zwłoką powodując negatywne skutki dla skarżącej, choćby w postaci odsetek za zwłokę. Nie wyjaśnił przy tym w zaskarżonej decyzji dlaczego pobrał odsetki ustawowe a nie odsetki wyrównawcze. Nadto organ celny prowadził postępowanie mimo, że nie zostało ono formalnie wszczęte, nie uwzględnił wniosków dowodowych skarżącej o potwierdzenie wytransferowanych kwot na rzecz eksportera z Banku S.A., czy pozyskania dowodów dotyczących zakupu, zamówień i dowodów zapłaty. Skarżąca natomiast uzyskała informację które nie potwierdziły prowadzenia działalności w zakresie eksportu towarów. Organ celny nadto nie przeprowadził nawet kontroli dokumentacji księgowej celem ustalenia czy faktury załączone do zgłoszeń celnych zostały zarejestrowane w księgowości importera i czy zostały opłacone. Prowadząc postępowanie odwoławcze, Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...].06.2010 r. włączył do prowadzonego postępowania m. in. pismo pełnomocnika skarżącej z [...] września 2009 r. wraz z pismem H Ltd z [...] sierpnia 2008 r. oraz pismo Biura Inspekcji Wjazdowo -Wyjazdowej i Kwarantanny z Chin z dnia [...] lutego 2010 r. W piśmie z [...] sierpnia 2009 r. firma H Ltd wskazując cztery faktury (żadna z nich nie dotyczyła niniejszej sprawy) wyjaśniła, iż towary w nich wymienione były przedmiotem obrotu z klientem z USA, który dokonał za nie płatności. Spółka R za te faktury nie zapłaciła. Natomiast w piśmie z [...] lutego 2010r. Biuro Inspekcji poinformowało, po przeprowadzeniu dochodzenia, że zgodnie z wyjaśnieniem złożonym przez firmę H Ltd jej oświadczenie z [...] sierpnia 2009 r. zostało złożone na prośbę firmy R w oparciu o informacje przez nią dostarczone. Te dwie firmy cieszyły się dobrą i długotrwałą współpracą. Firma R dokonała zakupu towarów objętych czterema fakturami i "..poprosiła firmę H Ltd o wystawienie czterech faktur proforma na T w USA, które nie zgadzają się z fakturami.." Ustosunkowując się do zebranego materiału dowodowego, skarżąca wskazała, iż do dnia zapoznania się z materiałami sprawy nie przeprowadzono weryfikacji dowodu przedłożonego przez stronę a dotyczącego informacji zawartych w wystąpieniu ambasady RP. Nadto wskazała, iż w piśmie zagranicznego organu weryfikującego brak twierdzenia co do tego, iż firma wymieniona w dowodzie nie zajmuje się eksportem towaru, co powoduje, że twierdzenie to nie może być uznane za należycie udowodnione. Brak jest również weryfikacji przedłożonych przez stronę dokumentów świadczących o wartości celnej towarów. Brak jest również materiału dowodowego na potwierdzenie twierdzeń organu celnego w tym zakresie. Natomiast uzyskany w wyniku weryfikacji dowód w postaci kopii faktury nie ma mocy dokumentu urzędowego i nie jest potwierdzony za zgodność z oryginałem. Po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia [...] września 2010 r. Dyrektor izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy wyjaśnił, że w momencie przyjmowania zgłoszenia celnego organ celny ocenia jedynie jego poprawność formalną, a dane w nim zawarte przyjmowane są jako deklaracja, która może zostać poddana w późniejszym czasie bardziej szczegółowej kontroli (art. 78 WKC). Takiej kontroli poddano dokumenty dołączone do zgłoszenia dokonanego w niniejszej sprawie. Weryfikacja wykazała, iż świadectwo pochodzenia jest autentyczne i poprawne, ale organ celny otrzymał również wyszczególnioną w tym świadectwie fakturę nr [...] z dnia [...].10.2006 r. wystawioną na rzecz skarżącej na towar objęty świadectwem, opiewającą na kwotę 68.155,82 USD. Analizując przedstawione przez skarżącą dowody w postaci faktury dołączonej do zgłoszenia celnego, kopię kontraktu i oświadczenia firmy H Ltd z dnia [...] sierpnia 2009 r. oraz włączone do materiału dowodowego pismo Biura Inspekcji z dnia [...] lutego 2010 r. organ odwoławczy stwierdził, że treść ich jednoznacznie wskazuje, iż skarżąca zakupiła towar bezpośrednio od producenta i to ona zwróciła się do podmiotu chińskiego o wystawienie oświadczenia niezgodnego ze stanem faktycznym. Odnośnie pisma Ambasady RP organ wskazał, że nie może być ono dowodem w sprawie, ponieważ nie wiadomo kim jest osoba, z którą rozmawiali pracownicy Ambasady ("Pan S."), a zapewnienie tej osoby, że firma nie zajmuje się eksportem lecz tylko handlem wewnętrznym nie znajduje podstaw prawnych. Świadectwa pochodzenia Form A wystawiane są na eksport w celu potwierdzenia preferencyjnego pochodzenia towarów. Skoro więc uprawniony organ administracji Chin zalegalizował to świadectwo, oczywistym jest, że firma H Ltd zajmowała się eksportem towarów. Organ odwoławczy nie ustosunkował się do treści pisma z dnia [...] marca 2010 r., gdyż skarżąca, mimo wezwania, nie przedłożyła jego urzędowego tłumaczenia. Wskazał natomiast na sprzeczność wynikającą z przedstawianych przez skarżącą dowodów - z jednej strony na oświadczenie H Ltd, że towar wymieniony na innej fakturze był przedmiotem obrotu z kontrahentem w USA, a z drugiej strony pismo Ambasady RP, w którym stwierdza się, że firma H Ltd nie zajmuje się eksportem tylko handlem wewnętrznym. Powołując się na przepis art. 29 WKC, organ odwoławczy przyjął, że wartością celną jest wartość transakcyjna określona w fakturze nr [...] z dnia [...] października 2006 r. wystawiona przez H Ltd. Wyjaśnił także, że zgodnie z art. 218 w zw. z art. 181 RWKC dla potrzeb ustalenia wartości celnej nie jest wymagany oryginał faktury. Uzyskano kopię faktury nr [...] wystawionej przez firmę H Ltd, a więc tę samą firmę, która wystawiała świadectwo pochodzenia, packing list i certyfikat, tj. dokumenty załączone do zgłoszenia celnego. W fakturze tej jako kupującego wskazano R, a w piśmie organu chińskiego z [...] lutego 2010 r. wskazano, że firmy te cieszyły się długotrwałą i dobrą współpracą oraz, że Spółka R dokonywała zakupu towarów. Nadto Dyrektor Izby Celnej wskazał, że organ pierwszej instancji w swoim postępowaniu nie był związany terminami liczonymi od daty uzyskania pierwszego dowodu. Nie miał także wątpliwości, że kwota na fakturze nr [...] została przelana na konto kontrahenta zagranicznego Dyrektor Izby Celnej podniósł także, że przyjęcie zgłoszenia celnego wywołuje określone skutki prawne i stanowi podstawę do zaksięgowania należności celnych. Jeżeli jednak organ celny przeprowadził weryfikację zgłoszenia celnego, to zgodnie z art. 71 ust. 1 WKC, podstawę zastosowania wyników procedury stanowią wyniki tej weryfikacji. Podstawę do zaksięgowania należności może stanowić także decyzja administracyjna. W przedmiotowej sprawie kwota należności celnych została zarejestrowana w dniu dokonania zgłoszenia w wysokości niższej od prawnie należnej na podstawie takiej właśnie decyzji. Podstawę prawną do retrospektywnego zaksięgowania kwoty długu celnego stanowiły przepisy art. 220 ust. 1 WKC i art. 51 ustawy Prawo celne. Nadto organ odwoławczy, powołując się na przepisy art. 33 ust. 2 i art. 29 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, stwierdził że z uwagi na zmianę wartości towaru prawidłowo dokonano określenia podstawy opodatkowania VAT. Dyrektor Izby Celnej podkreślił także, że w myśl art. 86 ustawy Prawo celne organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty tego państwa. Natomiast polskie organy celne nie mają uprawnień do kwestionowania uzyskanych drogą oficjalną wyników weryfikacji, ani domagać się od władz weryfikujących udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z właściwością przepisów obowiązujących w danym kraju. Od powyższej decyzji skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także o obciążenie Dyrektora Izby Celnej kosztami postępowania, w tym kosztami zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik Spółki zarzucił naruszenie : - art. 191 ustawy ordynacja podatkowa z uwagi na brak dostatecznej analizy przez organ ceiny zgromadzonego w trakcie postępowania materiału dowodowego. Organ celny, zdaniem skarżącej w sposób wybiórczy ocenił poszczególne dowody, w szczególności te przedłożone przez stronę i nie odniósł się do jej wniosków o dokonanie określonych czynności procesowych. Nie odniósł się również do pisemnych wyjaśnień eksportera z dnia [...] września 2009 r. W ocenie strony skarżącej w sprawie doszło do naruszenia zasad postępowania dowodowego, które w rzeczywistości nie dowiodło naruszenia prawa przez skarżącą, a organ nie podjął żadnych dodatkowych czynności celem obalenia twierdzeń skarżącej. Organ weryfikujący świadectwo pochodzenia potwierdził jedynie autentyczność dowodu pochodzenia, a nie fakt że firma wymieniona w tym dowodzie zajmuje się eksportem towaru. - zarzut naruszenia art. 180 § 1 i art. 194 ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie kwestii wiarygodności dowodu w postaci nadesłanej przez zagraniczny organ weryfikujący kserokopii faktury oraz sposobu pozyskania tego dowodu. Dowód ten nie ma mocy dokumentu urzędowego, nie jest nawet uwierzytelnioną kopią takiego dokumentu. Z tego powodu okoliczności stwierdzonych w kserokopii faktury nie można uznać za dostatecznie udowodnione. - zarzut naruszenia art. 29 ust. 1 WKC, poprzez nie dowiedzenie przez organ celny, że wartość towaru jest niższa od wartości celnej towarów identycznych lub podobnych. Według skarżącej tylko oryginał dokumentu może stanowić o bezsprzecznym potwierdzeniu faktów lub okoliczności w nim stwierdzonych. Kserokopia faktury producenta, także w świetle art. 180 ordynacji podatkowej, nie może być potraktowana jako dowód, a inne zgromadzone w sprawie dowody wskazują na prawidłowo przedstawioną przez stronę wartość celną towaru. Informacje zawarte w kserokopii faktury powinny być poddane weryfikacji, a organ pierwszej instancji zmanipulował postępowanie, stosując samowolę w ocenie dowodów. Pełnomocnik wskazał także na pismo w języku obcym Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] marca 2008 r. skierowane do organu chińskiego, stwierdzając że brak jego tłumaczenia ogranicza ustawowe prawo strony do czynnego udziału w każdym etapie postępowania, bo obcojęzyczne dokumenty nie mogą być uznane za dowód w sprawie. - zarzut naruszenia art. 120 w zw. z art. 210 § 6 ordynacji podatkowej w zakresie braku uzasadnienia faktycznego i prawnego co do zasadności obciążenia strony odsetkami oraz wymiarem tych odsetek. Organ pierwszej instancji nie wszczął we właściwym czasie postępowania celno - podatkowego, co ma bezpośredni wpływ na wymiar odsetek od długu celnego i zobowiązania podatkowego, a nadto w decyzjach brak uzasadnienia faktycznego wymierzonych odsetek. Zdaniem pełnomocnika skarżącej postępowanie powinno być wszczęte przed wystąpieniem do chińskiego podmiotu z wnioskiem o weryfikację świadectwa pochodzenia. Odsetki zaś powinny być liczone z uwzględnieniem zwłoki wynoszącej 10 dni od dnia zgłoszenia celnego, z tego powodu, że zapłata długu i zobowiązania podatkowego zabezpieczone były gwarancją upoważnionej agencji celnej. Odsetki powinny być liczone od dnia powstania zaległości podatkowych a nie zobowiązania podatkowego, do tego okresu nie wlicza się czasu na doręczenie decyzji. Odsetki powinny też być liczone z uwzględnieniem art. 54 § 1 ust 3, 4 i 6 ordynacji podatkowej. To wszystko dowodzi, że gdyby postępowanie celno - podatkowe zostało wszczęte zgodnie z prawem, tj. przed wystąpieniem o weryfikację, wówczas odsetki liczone byłyby zgodnie z terminem wynikającym z art. 139 § 1 ordynacji podatkowej, a gdyby postępowanie nie zostało zakończone w terminie odsetki i tak nie byłyby naliczane. Przepis § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej (...) (Dz. U. Nr 165, poz. 1373 ze zm.) nakazuje rozliczenie w decyzji kwoty odsetek oddzielnie dla każdego okresu, w którym obowiązywały różne stawki, czego organ nie uczynił. W piśmie procesowym z dnia [...] listopada 2010 r. stanowiącym uzupełnienie skargi pełnomocnik skarżącej podniósł zarzut, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy i jego ocena , jak i rozstrzygnięcia obu instancji zostały dokonane z przekroczeniem granic swobodnej oceny i ze zbyt daleko idącą dowolnością. W aktach sprawy znajdują się również dowody sporządzone w języku obcym, które nie były przetłumaczone na język polski. Zarzut powyższy dotyczy faktur, listów ładunkowych, certyfikatów, świadectw pochodzenia, a nawet pisma Dyrektora Izby Celnej skierowanego do zagranicznego podmiotu weryfikującego świadectwo pochodzenia. Nadto wskazał, że w przekonaniu skarżącej, pełnomocnik nie reprezentował jej w postępowaniu przed organami celnymi. W aktach sprawy brak pełnomocnictwa dla J.C., które by złożył on na potrzeby prowadzonego postępowania. Postanowienie o wszczęciu postępowania celnego i podatkowego, wydane przez Naczelnika Urzędu Celnego, zostało doręczone J.C. jako pełnomocnikowi strony, mimo że nie był on umocowany w sprawie. Jest to przesłanka pozwalająca twierdzić, że organy celne pozbawiły stronę prawa do czynnego udziału w postępowaniu. Zdaniem skarżącej nawet jeśli założyć, że w aktach znajduje się pełnomocnictwo dla J.C., to jest to wyłącznie kserokopia tego dokumentu, którego dołączenie do akt sprawy nie nastąpiło z inicjatywy pełnomocnika lecz organu celnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutu dotyczącego odsetek organ powołał się na przepisy art. 65 ust. 5 i 6 Prawa celnego, art. 33 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz art. 54 § 1 pkt 1 i 7 i art. 53 § 4 ordynacji podatkowej i wyjaśnił, że w niniejszej sprawie odsetki wymierzono od dnia powstania zobowiązania do zapłaty długu celnego do dnia poprzedzającego wszczęcie postępowania. Wskazał także, że dopiero uzyskane wyniki weryfikacji były podstawą do wszczęcia postępowania, a przepisy ordynacji podatkowej nie precyzują terminu, w którym postanowienie o wszczęciu postępowania powinno być wydane. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się nie uzasadniona. W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych, w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje tylko w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy, stosownie do art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. -zwanej P.p.s.a.). Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, Sąd stwierdza, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Co do zarzutu skarżącej niewłaściwej reprezentacji skarżącej w postępowaniu podatkowym. Skarżąca podniosła zarzut braku upoważnienia doradcy podatkowego J.C. działającego w postępowaniu w jej imieniu. Zgodnie z treścią art. 73 ust.1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), zwanej Prawo celne, do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej ordynacja podatkowa, z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego, a więc również przepisy dotyczące pełnomocnictwa. W myśl art. 137 § 1 ordynacji podatkowej pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Pełnomocnik jest zobowiązany do dołączenia do akt oryginału lub urzędowo poświadczonego odpisu pełnomocnictwa. Pełnomocnik natomiast będący m. in. doradcą podatkowym może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa (art. 137 § 3 ordynacji podatkowej). Odpis pełnomocnictwa udzielonego doradcy podatkowemu J.C., poświadczony za zgodność z oryginałem w dniu [...] lipca 2008 r. został złożony do akt sprawy postępowania prowadzonego wobec skarżącej, dotyczącej takiego samego zgłoszenia celnego tylko z innej daty prowadzonego pod numerem [...]. Powyższe pełnomocnictwo zostało udzielone J.C. w dniu [...] sierpnia 2003 r. Jest to ogólne pełnomocnictwo do reprezentowania skarżącej m. in. przed organami celnymi i podatkowymi. Należy podkreślić, że w niniejszej sprawie postanowienie o wszczęciu postępowania z dnia [...].11.2009 roku zostało doręczone zarówno pełnomocnikowi J.C., jak i skarżącej spółce R, także Agencji Celnej. Wynika to z zwrotnego poświadczenia odbioru postanowienia znajdującego się w aktach sprawy [...], a dotyczącego również doręczonych postanowień w sprawach od [...], a więc m.in. w niniejszej sprawie. Oryginały tychże zwrotnych poświadczeń odbioru znajdują się w aktach administracyjnych dołączonych do sprawy I SA/Go 861/10, a kopie dokumentów dotyczących ich wysłania organ celny załączył do akt sprawy (k. 73 – 75). Od momentu wszczęcia postępowania, wszelkich doręczeń dokonywano pełnomocnikowi J.C., który aktywnie działał w sprawie, składając wnioski, pisma, w tym również odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji, wskazując w tych dokumentach na siebie jako pełnomocnika skarżącej. Należy także zauważyć, że o wszelkich dokonywanych w sprawie czynnościach (wezwania, postanowienia, decyzje) organy obu instancji zawiadamiały pełnomocnika, a także Agencję Celną. Skarżąca więc była poinformowana o wszczętym postępowaniu, jak również o tym, że w sprawie reprezentuje ją pełnomocnik, co wynika z powyższych doręczeń postanowienia o wszczęciu postępowania i nie sprzeciwiła się, nie zanegowała że jest reprezentowaniu jej przez pełnomocnika doradcę podatkowego J.C., nie zainteresowała się również toczącym się postępowaniem. Powyższe wskazuje na to, że udzieliła pełnomocnictwa do jej reprezentowania w postępowaniu przez umocowanego przez siebie pełnomocnika J.C.. W aktach sprawy administracyjnej brak jest również dokumentów wskazujących na to aby powyższe pełnomocnictwo zostało odwołane. Dodać należy iż pełnomocnik J.C. złożył oświadczenie o zapoznaniu się z aktami sprawy (k. 47) i wówczas, jak i w postępowaniu odwoławczym nie podnosił okoliczności związanych z niewłaściwa reprezentacją. Z treści przepisów ordynacji podatkowej dotyczących pełnomocnictwa wynika, że pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu w takim charakterze, jest zobligowany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu potwierdzającego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres. Jak ustalono, takie ogólne pełnomocnictwo (potwierdzone własnoręcznie za zgodność z oryginałem) J.C. przedłożył do sprawy dotyczącej zgłoszenia celnego prowadzonego pod numerem [...]. Z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 kwietnia 2008 r. wydanego w sprawie l! FSK 128/08, wynika, że złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt jednej z kilku spraw prowadzonych przez ten sam organ podatkowy, nawet gdy będzie to pełnomocnictwo ogólne, nie zwalnia pełnomocnika z obowiązku załączenia oryginału lub poświadczonej urzędowo kopii takiego dokumentu do akt kolejnej sprawy. Organ podatkowy natomiast nie jest uprawniony do ustalania, czy pełnomocnictwo było w ogóle udzielane przez stronę i poszukiwania takiego dokumentu w aktach innych postępowań. Zdaniem Sądu, organ ustalając, iż w aktach powyższej sprawy znajduje się pełnomocnictwo ogólne do reprezentacji skarżącej, na tej podstawie wychodząc poza swoje obowiązki doręczał odpisy wezwań, pism i orzeczeń nie tylko skarżącej ale również temu pełnomocnikowi. Nadto uznając że pełnomocnik ów jest upoważniony do działania w sprawie, rozpoznawał jak również ustosunkowywał się do treści argumentów i zarzutów zawartych w pismach, jak również w odwołaniu pełnomocnika, przy aprobacie skarżącej. Tak więc nie można przyjąć, że skarżąca nie była ona w tym postępowaniu właściwie reprezentowana. W powyższym wyroku NSA wskazał wszakże, że istotne jest, by pełnomocnik ujawnił chęć działania w cudzym imieniu w danym postępowaniu. Taką chęć w niniejszej sprawie pełnomocnik skarżącej niewątpliwie wykazał, odbierając bez żadnych zastrzeżeń kierowaną do niego korespondencję i aktywnie uczestnicząc w toczącym się postępowaniu, m.in. przez składanie wniosków dowodowych czy odwołania od decyzji organu pierwszej instancji, mając świadomość o fakcie i treści udzielonego pełnomocnictwa, które sam poświadczył za zgodność z oryginałem. Z treści orzeczeń, które Sąd akceptuje, wynika że do obowiązków organów podatkowych (celnych) nie należy poszukiwanie pełnomocnictwa. Jednakże z treści art. 137 § 3 ordynacji podatkowej należy wywieść, że obowiązek ten został nałożony na pełnomocnika a nie organ. W sytuacji, gdy organ ten, pomimo braku takiego obowiązku, mając wiedzę o istnieniu pełnomocnictwa, którego udzielenie nie było i nie jest przez pełnomocnika kwestionowane, nie można przyjąć, że organ podatkowy naruszył przepisy procesowe, dające podstawę do wznowienia postępowania, bądź mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu brak jest podstaw do uznania, że w niniejszej sprawie skarżąca nie była właściwie reprezentowana, a tym samym nie uczestniczyła w postępowaniu. Należy bowiem podkreślić iż pełnomocnik aktywnie działał na podstawie dołączonego przez organ podatkowy do akt pełnomocnictwa, informował skarżącą o podjętych czynnościach (np. o złożeniu odwołania k. 67 akt administracyjnych), a organ podatkowy poinformował skarżącą o wszczęciu postępowania przesyłając jej postanowienie w tej kwestii. Skarżąca mimo posiadania wiedzy w tym zakresie nie sprzeciwiła się czynnościom podjętym przez pełnomocnika jak również nie podjęła żadnych działań, będąc poinformowana o podjętym postępowaniu i wydanych orzeczeniu przez pełnomocnika. Przyjęcie odmiennego poglądu byłoby formalizmem, prowadzącym do wypaczenia zasady zapewnienia należytego udziału strony postępowaniu. Co do zarzutu naruszenia art. 191 ordynacji podatkowej, zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 302 z dnia 19 października 1992 r. , ze zm. - WKC), rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 253 z 11 października 1993 r. ze zm. - RWKC) oraz ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) organy celne są uprawnione do kwestionowania wiarygodności dokumentów transakcyjnych załączonych do zgłoszenia celnego, nie tylko pod względem formalnym lecz także pod względem materialnym, tj. co do ceny towaru. Zarzut skarżącej naruszenia zasadny swobodnej oceny dowodów określony art. 191 ordynacji podatkowej dotyczył braku wyjaśnienia przez organy celne kwestii wiarygodności faktury [...]. Zdaniem skarżącej, w świetle przepisu art. 180 ordynacji podatkowej kserokopia tej faktury nie mogła być potraktowana jako dowód, bowiem tylko oryginał dokumentu może stanowić o potwierdzeniu faktów lub okoliczności w nim stwierdzonych. Z powyższej zasady wynika, że organ podatkowy, przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów, nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. Ocena ta powinna być zgodna z wymaganiami wiedzy, doświadczenia i logiki. Przedmiotem niniejszego postępowania było ustalenie prawidłowej, wiarygodnej wartości celnej sprowadzonego towaru. Organy celne, w sytuacji gdy otrzymały od władz chińskich fakturę [...] z dnia [...] października 2006r., wymienioną w świadectwie pochodzenia, zasadnie przyjęły, że wyszczególniona na tej fakturze kwota stanowi wartość celną sprowadzonego towaru. Fakt, że dokument ten został nadesłany w kserokopii nie niweczy jego wartości dowodowej. Nadesłał go bowiem chiński organ dokonujący weryfikacji świadectwa pochodzenia wskazując, że jest to faktura powiązana z weryfikowanym świadectwem pochodzenia. Organy chińskie potwierdziły autentyczność świadectwa pochodzenia, a skoro z tym autentycznym świadectwem jest powiązana wyżej wymieniona faktura i w nim jest wyszczególniona, brak podstaw do przyjęcia odmiennego poglądu. Nie ma także znaczenia, w jaki sposób organ chiński tę fakturę pozyskał - najprawdopodobniej została mu ona przedłożona przez producenta czyli firmę H Ltd jako dokument niezbędny do uzyskania świadectwa pochodzenia. Należy zwrócić ponadto uwagę, że również w dokumentach przewozowych znajdują się dane chińskiego a nie koreańskiego sprzedawcy oraz dokładne dane skarżącej. Mając do oceny dwie faktury - jedną wystawioną przez firmę chińską, wskazaną w świadectwie pochodzenia towaru i dokumentach przewozowych oraz drugą - wystawioną przez firmę koreańską, załączoną do zgłoszenia celnego, organy dokonały na podstawie art. 191 ordynacji podatkowej oceny zebranych dowodów bez naruszenia powyższej zasady. Dokumenty te układają się w logiczny ciąg zdarzeń zaistniałych w procesie dostawy towaru od producenta do odbiorcy, którym była skarżąca. Skarżąca przedłożyła fakturę firmy koreańskiej, dotyczącą tej samej ilości towaru, jednak o wartości kilkakrotnie niższej. Nie przedłożono przy tym żadnych dokumentów, z których wynikałoby, w jaki sposób i dlaczego firma koreańska miałaby rozporządzać tym towarem oraz co spowodowało, że jego wartość uległa aż ponad czterokrotnemu zmniejszeniu. Przedłożony przez skarżącą (bez tłumaczenia na język polski) "Safes contract" także tych wątpliwości nie wyjaśnia. Nie można pominąć także innych dokumentów dołączonych do niniejszego postępowania, choć bezpośrednio z nim niezwiązanych. W marcu 2010 r. skarżąca przedłożyła pismo firmy H Ltd., z którego wynika, że R nigdy nie kontaktowała się z tą firmą bezpośrednio i nie kupowała od niej towarów, a za wyszczególnione w piśmie faktury, brak wśród nich faktury [...], nie otrzymała od R zapłaty. Jako przeciwwagę dla wiarygodności tego dowodu organ odwoławczy dołączył dwa inne pisma. Pierwsze, datowane na [...] sierpnia 2009 r., to oświadczenie firmy H Ltd., że towary objęte wyszczególnionymi fakturami z 2007 r. były przedmiotem obrotu z klientem z USA, który to klient dokonywał za nie płatności, a nie dokonywała ich spółka R. Drugie, to pismo chińskiego organu weryfikacyjnego z dnia [...] lutego 2010 r. z informacją, że zgodnie z wyjaśnieniami firmy H Ltd. oświadczenie z [...] sierpnia 2008 r. zostało złożone przez tę firmę na prośbę spółki R, bowiem firmy te cieszą się długotrwałą i dobrą współpracą. To firma R prosiła o wystawienie faktur proforma na amerykański podmiot. W świetle treści obu dokumentów (z [...] sierpnia 2009 r. i [...] lutego 2010 r.) zasadnie organ celny zakwestionował wiarygodność kolejnego, złożonego później, bo w marcu 2010 r. oświadczenia firmy H Ltd. Tak samo prawidłowo organ odwoławczy ocenił przedstawione przez pełnomocnika skarżącej pismo nadesłane z Ambasady Polskiej słusznie stwierdzając, że nie wiadomo kim był "Pan S.", udzielający telefonicznej informacji pracownikowi Ambasady. Ponadto, stwierdzenie przez owego rozmówcę, że jego firma nie zajmowała się eksportem jest sprzeczne ze świadectwem pochodzenia, które jest wystawiane dla eksportu w celu potwierdzenia preferencyjnego pochodzenia towaru. Przepis art. 180 § 1 ordynacji podatkowej jest realizacją koncepcji otwartego postępowania dowodowego, ponieważ jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśniania sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W świetle treści tego przepisu kserokopia faktury, jako dokument prywatny pozyskany od organu obcego państwa, jest także dowodem. Nie można przy tym uznać, że jest to dowód sprzeczny z prawem. Co do zarzutu wydania zaskarżonej decyzji z obrazą art. 29 ust. 1 WKC. Skarżąca twierdziła, że organ celny nie dowiódł, iż wartość towaru jest niższa od wartości celnej towarów identycznych lub podobnych. Z art. 29 ust. 1 WKC wynika, że wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna, jeżeli zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. Przepis ten nie nakłada na organ celny obowiązku dowiedzenia, jak chce tego skarżąca, że wartość towaru jest niższa od wartości celnej towarów identycznych lub podobnych. Zdaniem Sądu organy nie naruszyły regulacji art. 180 i art. 191 ordynacji podatkowej, albowiem przeprowadziły postępowanie dowodowe w zakresie dotyczącym przedmiotu postępowania prawidłowo, zasadnie stosując regulację art. 29 ust 1 WKC. Organ odwoławczy nie naruszył także art. 194 ordynacji podatkowej, bowiem w zaskarżonej decyzji nie uznał kserokopii faktury, nadesłanej przez chiński organ weryfikacyjny, za dokument urzędowy. Zarzut braku tłumaczenia na język polski wystąpienia Dyrektora Izby Celnej do chińskiego organu weryfikacyjnego, jakkolwiek wskazuje na naruszenie przepisów postępowania w tym zakresie, jednakże jest to naruszenie które nie miało wpływu na wynik sprawy, więc nie mogło prowadzić do uwzględnienia skargi. Dowodem w sprawie była bowiem przetłumaczona na język polski odpowiedź organu chińskiego przeprowadzającego weryfikację świadectwa pochodzenia. W decyzji stwierdzono, że odsetki liczone są od kwoty niedoboru cła za okres od dnia następnego po dniu powstania długu celnego do dnia wydania decyzji na podstawie art. 65 ust.5 ustawy Prawo celne. Natomiast od kwoty niedoboru VAT odsetki zostały wyliczone za okres od dnia następnego od po dniu powstania obowiązku podatkowego do dnia poprzedzającego wszczęcie postepowania, z powołaniem się na przepisy art. 51 § 1, art. 53 § 1, art. 54 § 1 pkt 7 ordynacji podatkowej oraz art. 19 ust. 7, art. 29 ust. 13 oraz art. 33 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej ustawa o VAT. W myśl art. 65 ust. 5 Prawa celnego organ celny pobiera odsetki, w przypadku gdy kwota wynikająca z długu celnego została zaksięgowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych, podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym. Odsetki pobierane są od niezaksięgowanej i niepobranej na podstawie zgłoszenia celnego kwoty należności wynikającej z długu celnego, od dnia następującego po dniu powstania długu celnego do dnia powiadomienia o tej kwocie, co jest równoznaczne z dniem wydania decyzji. Zgodnie z ust. 6 powołanego wyżej przepisu odsetki te pobiera się w wysokości i według zasad określonych w odrębnych przepisach, dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych. Natomiast zgodnie z art. 37 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany zapłacić różnicę pomiędzy podatkiem wynikającym z decyzji naczelnika urzędu celnego, o którym mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, a podatkiem pobranym przez ten organ, w terminie 10 dni licząc od dnia doręczenia decyzji. Należy przy tym pamiętać, że decyzja ta ma charakter deklaratoryjny a nie konstytutywny, gdyż potwierdza jedynie wysokość powstałego z mocy prawa zobowiązania podatkowego. Określony w art. 37 ust. 1 termin 10 dni, w którym należy uregulować różnicę pomiędzy podatkiem wynikającym z decyzji naczelnika urzędu celnego, a podatkiem pobranym przez ten organ, nie jest terminem płatności podatku, o którym mowa w art. 47 § 3 Ordynacji podatkowej, gdyż termin płatności podatku w takim przypadku minął - stosownie do art. 47 § 3 ordynacji podatkowej - z upływem ostatniego dnia, w którym zgodnie z przepisami prawa podatkowego wpłata podatku obliczonego przez podatnika powinna nastąpić. Natomiast wyżej wymieniony dziesięciodniowy termin jest materialnym terminem ustawowym, którego uchybienie może rodzić następstwa np. w zakresie wszczęcia postępowania egzekucyjnego lub odpowiedzialności karnej skarbowej (tak NSA w wyroku z dnia 27 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 623/06, niepubi.). Zgodnie z przepisem art. 53 § 1 ordynacji podatkowej od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę, przy czym zaległością podatkową, jak stanowi art. 51 § 1 ordynacji podatkowej, jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku (art. 53 § 4 ordynacji podatkowej). Natomiast obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego (art. 19 ust. 7 ustawy o VAT), a zatem chwila dokonania zgłoszenia celnego jest terminem płatności podatku. W tej sytuacji należy stwierdzić, że zaległość podatkowa (będąca różnicą między podatkiem VAT uiszczonym w wysokości wynikającej ze zgłoszenia celnego a tym podatkiem w wysokości wynikającej z decyzji organu pierwszej instancji) powstała w następnym dniu po dokonaniu zgłoszenia celnego i dlatego początkowy termin naliczania odsetek w niniejszej sprawie został przez organy podatkowe przyjęty prawidłowo. Nie ma racji skarżąca twierdząc, że odsetki winny być liczone z uwzględnieniem zwłoki wynoszącej 10 dni od dnia zgłoszenia celnego z tego powodu, że zapłata długu i zobowiązania celnego były zabezpieczone gwarancją upoważnionej agencji celnej. Występujące w niniejszej sprawie Biuro Usług Celnych K.C. złożyło zabezpieczenie generalne w formie gwarancji ubezpieczeniowej ważnej od [...] października 2006 r. do [...] października 2007 r. Zwolnienia z odsetek za zwłokę regulują przepisy art. 54 ordynacji podatkowej. W § 1 pkt 1 tego przepisu ustawodawca zezwolił na nienaliczanie odsetek za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne (...) zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych. Taka sytuacja nie miała miejsca w niniejszej sprawie. Przede wszystkim przepis ten swoją dyspozycją nie obejmuje zabezpieczenia generalnego w formie gwarancji ubezpieczeniowej a jedynie - zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 13 lipca 2004 r. w sprawie sposobu złożenia zabezpieczenia w formie depozytu w gotówce (Dz. U. Nr 169, poz. 1769) -zabezpieczenie w formie depozytu w gotówce lub w formie dokumentów uważanych za równoważne z depozytem w gotówce, mających wartość płatniczą. Nadto z zabezpieczonej zabezpieczeniem generalnym kwoty żadne środki nie zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych. Także przepis art. 54 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej nie ma w niniejszej sprawie zastosowania, ponieważ dotyczy zwolnienia od odsetek w określonej sytuacji, która może mieć miejsce jedynie w trakcie postępowania odwoławczego, natomiast w decyzji organu pierwszej instancji, utrzymanej następnie w mocy przez organ odwoławczy, odsetki naliczone zostały do dnia poprzedzającego wszczęcie postępowania celno - podatkowego w niniejszej sprawie. Podobnie przedstawia się sytuacja ze zwolnieniami z odsetek uregulowanymi w art. 54 § 1 pkt 6 ordynacji podatkowej. Przepis ten został uchylony z dniem 1 stycznia 2009 r., a dotyczył spraw, w których wszczęto kontrolę podatkową, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca. Prawidłowo natomiast przy ustalaniu okresu, za jaki powinny być naliczane odsetki, organy obu instancji wzięły pod uwagę przepis art. 54 § 1 pkt 7 ordynacji podatkowej, zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Sąd nie podzielił także twierdzeń skarżącej dotyczących obowiązku organów celnych wszczęcia postępowania przed wystąpieniem o weryfikację. Zgodnie z art. 78 ust. 1 WKC, po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia, a jeżeli po dokonaniu tej kontroli okaże się, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane ( ust. 3), organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują. W niniejszej sprawie dopiero wynik weryfikacji pozwolił organowi celnemu na zakwestionowanie wartości celnej towaru, a tym samym stwierdzenie, że i podatek od towarów i usług został przez skarżącą zadeklarowany w nieprawidłowej wysokości. To zobligowało organ do wszczęcia, na postawie art. 165 § 1 ordynacji podatkowej, postępowania podatkowego, które co do zasady może być wszczęte do momentu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Należy także wskazać, że uzasadnieniem faktycznym wymierzonych odsetek jest podanie przez skarżącą w zgłoszeniu celnym nieprawidłowych danych, a co za tym idzie konieczność ustalenia prawidłowej kwoty należności celnych przywozowych, a następnie prawidłowego określenia VAT. Różnica między zadeklarowaną przez skarżącą w zgłoszeniu celnym kwotą cła oraz podatku od towarów i usług a kwotami określonymi w wyniku prowadzonego postępowania celno - podatkowego stanowi zaległość podatkową, od której pobierane są odsetki za zwłokę. Takie uzasadnienie faktyczne, odpowiadające okolicznościom sprawy, znajduje się, wbrew twierdzeniom skarżącej, w decyzjach organów obu instancji. Natomiast z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373 ze zm.) nie wynika obowiązek rozliczenia (wyszczególnienia) w decyzji kwoty odsetek oddzielnie dla każdego okresu, w którym obowiązywały różne stawki. Stosując przepisy powyższego rozporządzenia, jak i stawki odsetek za zwłokę ogłaszane w drodze obwieszczenia przez Ministra Finansów organ obliczył prawidłowo kwotę odsetek, której skarżąca nie kwestionuje. Dodać należy, że szczegółowe rozliczenie wskazanej w decyzji organu pierwszej instancji kwoty odsetek, wraz z podaniem ich podstawy prawnej, organ dokonał w trakcie postępowania podatkowego za pomocą tzw. kalkulatora odsetkowego. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę. Sędzia WSA Sędzia WSA Sędzia WSA Mirosław Trzecki Dariusz Skupień Joanna Wierchowicz