I SA/Go 111/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp.w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia NSA Janusz Ruszyński Sędziowie: sędzia WSA Joanna Wierchowicz sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Protokolant: Aleksandra Kosiecka po rozpoznaniu w dniu 02 sierpnia 2005r. na rozprawie sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej Ośrodek Zamiejscowy z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę Skarżący [...] wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej nr [...] z dnia [...] stycznia 2004r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2003r. nr [...] określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2000r. w wysokości 140.770,00 zł. Uzasadniając swoje stanowisko organ II instancji stwierdził, co następuje: W dniach od 26 marca 2003r. do 27 sierpnia 2003r. pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej Ośrodka Zamiejscowego przeprowadzili kontrolę skarbową w firmie PPUH [...] m.in. w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2000r. - protokół z kontroli wraz z załącznikami. W toku kontroli ustalono m.in., iż firma PPUH [...] wykonała usługę budowlaną dla firmy PPUH [...]. Zakres prac budowlanych obejmował: rozbudowę budynku stacji paliw (dobudowano nową część w miejscu starej drogi – stan surowy zamknięty) oraz modernizację pozostałej części drogi, wykonanie dojść do budynków, wykonanie placu utwardzonego kostką polbrukową (ogólnie nazwane pracami drogowymi). Prace dotyczące rozbudowy budynku wykonywane były na podstawie podpisanej umowy z dnia [...]-03-2000r., natomiast konieczność wykonania prac drogowych wynikła podczas rozbudowy budynku i były wykonywane na podstawie umowy ustnej (potwierdzenie umowy ustnej w tym zakresie potwierdza inspektor nadzoru budowlanego. W trakcie prowadzenia prac drogowych Inwestor nie kwestionował ich, nie zgłaszał zastrzeżeń. W związku z powyższą usługą budowlaną firma PPUH [...] wystawiła dwie faktury VAT za roboty ogólnobudowlane - rozbudowa stacji paliw płynnych: sprzedaży VAT w miesiącu kwietniu 2000r. 2. faktura końcowa nr [...]/2000 z dnia [...]-09-2000r. wartość netto 228zł 82,53 zł, podatek VAT 50.200,16 zł; faktura została zaksięgowana w księgach rachunkowych i ewidencji sprzedaży VAT w miesiącu wrześniu 2000r., następnie firma skorygowała zapisy w księgach rachunkowych pomniejszając przychody o wartość wynikającą z przedmiotowej faktury (polecenie księgowania z dnia 30-09-2000r. oraz wykreśliła zapisy z ewidencji sprzedaży VAT. Na podstawie zgromadzonych dokumentów w sprawie oraz przesłuchania w charakterze świadka Pana [...] (zatrudniony przez firmę PPUH [...] - pełnił funkcje inspektora nadzoru budowlanego przy rozbudowie stacji paliw) oraz w charakterze strony Pana [...] ustalono, iż: 1. wszystkie prace budowlane były wykonywane od początku marca 2000r. do początku czerwca 2000r.; 2. po zakończeniu usługi Wykonawca zgłosił do dziennika budowy zakończenie robót budowlanych, wpis ten potwierdził inspektor nadzoru budowlanego; następnie Inwestor powinien wyznaczyć termin odbioru robót lecz tego nie uczynił; 3. Wykonawca sporządził kosztorys powykonawczy - wydruk z dnia 02-06-2000r., który został sprawdzony i poprawiony przez inspektora nadzoru budowlanego Pana [...]; kosztorys obejmował prace wykonane na podstawie umowy z dnia [...]-03-2000r. oraz prace drogowe wynikłe w trakcie rozbudowy wykonane na podstawie umowy ustnej (w trakcie robót Inwestor nie kwestionował wykonywanych prac drogowych); wartość netto wszystkich prac wynikająca z poprawionego kosztorysu wynosiła 370.657,35 zł, z czego: - roboty zew., rozbiórkowe, drogowe, itp. 188.826,06 zł - budynek - roboty remontowo - budowlane 181.831,29 zł - (-) materiał dostarczony przez inwestora (-) 60.507.61 zł -do zapłaty 310.149,74 zł 4. dnia 28-08-2000r. na podstawie §6 pkt 4 umowy z dnia [...]-03-2000r. został spisany protokół jednostronnego odbioru, z którego wynika że gotowość odbioru została zgłoszono zapisem do dziennika budowy; 5. dnia 04-09-2000r. wykonawca tj. PPHU [...] wystawił fakturę końcową sprzedaży VAT Nr [...]/2000 na kwotę netto 228.182,53 zł, VAT 50.200,16 zł, zaksięgował przychód ze sprzedaży i podatek należny VAT w księgach rachunkowych oraz w ewidencji sprzedaży VAT; 6. faktura końcowa nie została przyjęta przez Inwestora; [...] odesłał fakturę wyjaśniając, iż Wykonawca nie mógł dokonać odbioru jednostronnego, o którym mowa w §6 umowy z dnia [...]-03-2000r., gdyż nie zawiadomił Inwestora o gotowości do odbioru na piśmie, pismo Inwestora z dnia 11 września 2000r. 7. w związku z odesłaniem faktury przez Inwestora PPHU [...] poleceniem księgowania z dnia 30-09-2000r. skorygował zapisy w księgach rachunkowych pomniejszając przychód o wartość wynikającą z przedmiotowej faktury oraz wykreślił zapisy z ewidencji sprzedaży VAT; 8. pismem z dnia 18-09-2000r. PPHU [...] zawiadomił Inwestora o gotowości do odbioru; 9. w dniu 02-10-2000r. dokonano ostatecznego odbioru robót, w protokole odbioru zaznaczono iż zakres prac zostanie sprawdzony w okresie 14 dni od daty odbioru, z protokołu wynika iż prace zostały wykonane w terminie; 10. nowy inspektor nadzoru powołany od 02-07-2000r. Pan [...] zweryfikował kosztorys powykonawczy i sporządził nowy na 1A kosztorysu sporządzonego przez PPUH [...] (nowy kosztorys firma [...] odsyła Inwestorowi nowy kosztorys jako nie odpowiadający faktycznie wykonanym pracom; 11. firma [...] pismem z dnia 12-01-2001r. ostatecznie odmówiła realizacji faktury końcowej ponieważ zakres prac, których wartość obejmuje faktura był znacznie szerszy od określonego umową; 12. ll-05-2001r. firma [...] skierowała pozew do Sądu wnoszący o wydanie nakazu zapłaty firmie [...], na rzecz powoda kwoty 248.382,69 zł wraz z odsetkami ustawowymi od dnia 19-09-2000r. (tj. po upływie 14 dni od dnia wystawienia faktury; sprawa nie jest zakończona; podatnik nie umiał wyjaśnić dlaczego kwota pozwu jest niższa od kwoty faktury o 30.000,00 zł). Mając na uwadze powyższe ustalenia uznano, iż w związku z wykonaną usługą budowlaną przez PPUH [...] na rzecz PPUH [...] obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstał w miesiącu wrześniu 2000r., tj. został naruszony §6 ust.lpkt2 lit. d, §42 ust. l rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, póz. 1245 ze zm.). W związku ze stwierdzeniem zaniżenia podatku należnego w miesiącu wrześniu 2000r. o kwotę 50.200,16 zł (podatek należny z faktury Nr 47/2000 z dnia 04-09-2000r.) Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję z dnia [...] listopada 2003r. Nr [...] określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2000r. w wysokości 140.770,00 zł. Od powyższej decyzji Strona złożyła odwołanie z dnia 27 listopada 2003r., w którym zarzuca w/w decyzji: 1. "obrazę art.15 ust. l ustawy z dnia 08-01-l993r. o podatku od towarów i usług poprzez uznanie za podstawę opodatkowania kwotę nie spełniającą warunków do uznania ją za kwotę obrotu w rozumieniu w/w przepisu, 2. naruszenie art. 121 §2 ustawy z 29-08-1997r. Ordynacja podatkowa poprzez nie poinformowanie strony o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem prowadzonego postępowania podatkowego". Organ odwoławczy Postanowieniem Nr [...] z dnia [...] grudnia 2003r. wyznaczył stronie siedmiodniowy termin wypowiedzenia się co do materiału dowodowego zebranego w sprawie zaskarżonej decyzji. Postanowienie odebrane 18 grudnia 2003r. Strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa. Po przeprowadzeniu analizy i oceny materiałów zebranych w sprawie organ podatkowy II instancji uznał, że zarzuty przedstawione przez podatnika w odwołaniu nie zasługują na uwzględnienie i decyzją z dnia [...] stycznia 2004r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] listopada 2003r. Nr [...]. Na powyższą decyzję PPHU [...] reprezentowany przez doradcę podatkowego Pana [...] złożył skargę z dnia 04 marca 2004r., w, której wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji organu I i II instancji z powodu naruszenia prawa. Skarżący zarzuca decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2004r. Nr [...]: 1. "obrazę art. 15 ust. l ustawy z dnia 08-01-1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez uznanie za podstawę opodatkowania kwotę nie spełniającą warunków do uznania jej za kwotę obrotu w rozumieniu w/w przepisu, 2. obrazę art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z 29-08-1997r. Ordynacja podatkowa, poprzez nie zawieszenie postępowania podatkowego, pomimo powzięcia przez organ podatkowy informacji o tym, iż przed sądem powszechnym toczy się spór co do zakresu wykonanych przez podatnika prac budowlanych, 3. obrazę §6 ust. l pkt2 lit. d rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22-12-1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, poprzez określenie podatnikowi zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc wrzesień 2000r., 4. naruszenie art. 121 §2 ustawy z 29-08-1997r. Ordynacja podatkowa, poprzez nie poinformowanie strony o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem prowadzonego postępowania podatkowego". Uzasadniając swoje stanowisko skarżący wskazał, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, organ podatkowy winien zawiesić postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez sąd lub inny organ. Tym samym organ podatkowy wiedząc o toczącym się postępowaniu przed sądem powszechnym w zakresie ustalenia zakresu wykonanych przez firmę PPUH [...] prac budowlanych winien zawiesić postępowanie. W ocenie skarżącego naruszenie wskazanego przepisu skutkuje tym, że w obrocie prawnym funkcjonuje decyzja nie odpowiadająca rzeczywistemu stanowi prawnemu. Skarżący podkreśla również, że w przedmiotowej sprawie, zgodnie z § 6 umowy z dnia 4 marca 2000r. momentem wykonania usługi budowlanej był dzień sporządzenia przez skarżącego jednostronnego protokołu odbioru. Należy przyjąć, że dniem skutecznego sporządzenia protokołu robót był dzień 2 października 2000r. Tym samym firma PPUH [...] zobowiązana była do zadeklarowania należnego podatku VAT w okresie od 2 października 2000r. do 1 listopada 2000r. Skarżący podnosi również, że organ podatkowy naruszył wrażoną w art. 121 § 2 ordynacji podatkowej zasadę informowania podatników o przepisach prawa. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zważył, co następuje: Wniesiona skarga jest niezasadna. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwana dalej P.p.s.a., sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Oznacza to, że skarga, może zostać uwzględniona jedynie, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 – 150 ustawy). Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), który stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z świadczeniem usługi budowlanej, gdyż przedmiotem sporu jest faktura VAT [...]/2000 z dnia [...] września 2000r. na kwotę netto 228.182,53 zł oraz podatek VAT 50.200,16 zł. W świetle art. 15 ust. l w/w ustawy podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem, z zastrzeżeniem art.16 i 17, jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów, pomniejszona o kwotę należnego podatku (...). Przez sprzedaż towarów zgodnie z art. 4 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym rozumie się również dostawę, odpłatne świadczenie usług oraz wykonywanie innych czynności określonych w art. 2 ustawy. Podatnicy zgodnie z art. 32 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obowiązani są do wystawienia faktury stwierdzającej w szczególności sprzedaż towarów (...), w niniejszej sprawie stwierdzającą odpłatne świadczenie usług. Wykonanie, świadczenie usługi, której adresatem jest konkretny podmiot, który tę usługę zamówił pociąga za sobą obowiązek zadeklarowania obrotu i podatku należnego, bez względu na fakt, czy zamawiający przyjmie fakturę stwierdzającą wykonanie tej usługi, czy też taką fakturę odrzuci. W myśl postanowień przepisu art. 6 ust. l ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.) obowiązek podatkowy powstaje m.in. z chwilą wykonania usługi. Od tej zasady w ust.2-9 w/w artykułu przewidziano wyjątki, a ponadto w ust. 10 tegoż artykułu ustawodawca zawarł upoważnienia dla Ministra Finansów do określenia w drodze rozporządzenia przypadków powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania zapłaty przez podatnika, bądź innych niż wymienione w ust. l-9 momenty powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Minister Finansów skorzystał z powyższej delegacji i w rozporządzeniu z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) w rozdziale 3 określił szczególne przypadki powstania obowiązku podatkowego. § 6 ust. l pkt2 lit. d w/w rozporządzenia stanowi, iż obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług dla usług budowlanych lub budowlano - montażowych powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia od dnia wykonania usługi. Powyższe przepisy nie uzależniają powstania obowiązku podatkowego od przyjęcia lub nie faktury przez kontrahenta, lecz od faktu otrzymania całości, części zapłaty lub wykonania usługi. W niniejszej sprawie istotę problemu stanowi określenie momentu wykonania usługi przez podatnika tj. firmę [...] na rzecz Inwestora, czyli firmy [...]. Z dokumentów zebranych w sprawie oraz ustaleń dokonanych przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej wynika, iż wszelkie prace budowlane zostały wykonane zgodnie z zapisami w umowie z dnia 04 marca 2000r. tj. do początku czerwca 2000r. Fakt ten został potwierdzony przez zapis w protokole odebrania robót z dnia 02 października 2000r. Ponadto, fakt, iż prace budowlane zostały ukończone w powyższym terminie wynika z przesłuchania inspektora nadzoru budowlanego Pana [...], który został zatrudniony do nadzorowania prac rozbudowy stacji paliw. Zakończenie prac zostało odnotowane w dzienniku budowy, lecz przedmiotowy dziennik zaginął. Inną okolicznością potwierdzającą fakt wykonania robót w terminie umownym jest to, iż od początku czerwca do 02 czerwca 2000r. tj. ostatecznego odbioru robót przez obie strony, nie były wykonywane przez podatnika żadne prace budowlane. Ponadto fakt wykonania robót drogowych, wykonywanych na podstawie umowy ustnej, potwierdza ekspertyza załączona do akt sprawy. Z uwagi na sytuację, iż Inwestor nie wyznaczył terminu odbioru prac po ich zakończeniu Wykonawca skorzystał z uprawnień jakie zawierał §6 pkt.4 umowy z dnia 04 marca 2000r. dokonując jednostronnego odbioru robót. Faktem jest, iż Wykonawca nie powiadomił o takim zamiarze Inwestora w formie odrębnego pisma niemniej jednak fakt ten został odnotowany w dzienniku budowy co potwierdza inspektor nadzoru budowlanego. Przedmiotowy jednostronny odbiór nastąpił 28 sierpnia 2000r. Następnie Wykonawca wystawił w dniu 4 września 2000r. fakturę końcową sprzedaży VAT na kwotę netto 228.182,53 zł, VAT 50.200,16 zł w związku z czym obowiązek podatkowy powstał w miesiącu wrześniu 2000r. Kwestionowanie przez Inwestora zakresu wykonanych robót za które ma nastąpić zapłata na podstawie spornej faktury nie zmienia faktu, że usługa była wykonana. Mimo istniejącego sporu z kontrahentem skarżący nie zmienił wartości faktury (nie wystawił faktury korygującej wartość robót) lecz skierował pozew do sądu, w którym wniósł o wydanie nakazu zapłaty za usługę wraz z odsetkami od dnia 19 września 2000r. (14 dni po wystawieniu faktury). Wynika z tego, iż podatnik traktuje wartość robót jako kwotę należną i to należną w 2000r. skoro żąda odsetek od 19 września 2000r. Stanowisko skarżącego, iż kwestią podstawową w niniejszej sprawie jest ustalenie podstawy opodatkowania a nie momentu powstania obowiązku podatkowego jest w ocenie sądu niesłuszne, ponieważ to sam podatnik podtrzymuje swoje stanowisko odnośnie wartości faktury w pozwie do sądu. W związku z powyższym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w przedmiotowej sprawie powstał zgodnie z § 6 ust. l pkt 2 lit. d rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 109, poz. 1245 ze zm.). Należy zatem stwierdzić, że skarżącego obrazy art. 15 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz §6 ust. l pkt2 lit. d rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jest niesłuszny. Również nietrafny jest zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie Inwestor zakwestionował zakres wykonanych robót budowlanych, za które została wystawiona sporna faktura i odmówił zapłaty za fakturę, odsyłając ją (pismo z dnia 12 stycznia 2001 r.. W związku z czym skarżący skierował pozew do Sądu wnoszący o wydanie nakazu zapłaty firmie [...], na rzecz powoda kwoty 248.382,69 zł wraz z odsetkami ustawowymi od dnia 19 września 2000r. (tj. po upływie 14 dni od dnia wystawienia faktury; podatnik nie umiał wyjaśnić dlaczego kwota pozwu jest niższa od kwoty faktury o 30.000,00 zł). Organ podatkowy zobowiązany jest do zawieszenia postępowania jeżeli rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że toczący się spór przed sądem powszechnym nie stanowił takowego zagadnienia wstępnego, ponieważ musi istnieć związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy podatkowej a zagadnieniem wstępnym. W niniejszej sprawie jak wielokrotnie podkreślano istotę stanowi kwestia samego wykonania robót budowlanych lub ich braku oraz moment powstania obowiązku podatkowego, związany z wykonaniem usługi. Natomiast ze zgromadzonego materiału dowodowego bezspornie wynika, iż przedmiotowe roboty budowlane zostały przez skarżącego wykonane. Należy jednak wskazać, iż Sąd Okręgowy w wyroku z dnia 27 listopada 2003r. rozstrzygnął spór dotyczący kwoty należnej skarżącemu za wykonanie usługi, której dotyczy niniejsza sprawa i zasądził od firmy [...] na rzecz podatnika kwotę 163.162,24 zł. Jednak bezspornie skarżący wykonał usługę budowlaną i w dniu 04 września 2000r. wystawił fakturę VAT Nr [...]/2000, w związku z czym powstał jego obowiązek podatkowy w podatku VAT. Nie może odnieść skutku postępowanie podatnika polegające na skorygowaniu zapisów w księgach rachunkowych poprzez pomniejszenie przychodu o kwotę wynikającą z faktury oraz wykreślenie z ewidencji sprzedaży VAT po odesłaniu faktury przez inwestora. Ponadto takie działanie podatnika wykazuje wiele niekonsekwencji, gdyż strona z jednej strony skorygowała zapisy w ewidencji VAT poprzez nie ujęcie w niej przedmiotowej faktury, a z drugiej strony wystąpiła do Sadu z pozwem, w którym powołując się na wyżej wymienioną fakturę domaga się zapłaty kwoty z niej wynikającej wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi od terminu jej doręczenia. Poza tym Sąd w uzasadnieniu przedmiotowego wyroku wywodzi, iż skarżący miał podstawę do sporządzenia jednostronnego protokołu odbioru z dnia 28 sierpnia 2000r., wobec czego uznał go za miarodajny do formalnego zakończenia prac budowlanych. Powyższe rozstrzygnięcie Sądu potwierdza stanowisko organów podatkowych co do terminu powstania obowiązku podatkowego. Dodatkowo dodać należy, że Sad w w/w wyroku zasądził obowiązek zapłaty powyższej kwoty na rzecz skarżącego z odsetkami od 19 września 2000r., co także potwierdza, iż przedmiotowa faktura jest wiążąca i jej wystawienie musiało wywołać określone skutki podatkowe. Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skarżącego naruszenia, art. 121 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137,poz. 926 ze zm.) poprzez nie poinformowanie strony o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem prowadzonego postępowania podatkowego. Skarżący miał możliwość zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym i wypowiedzenia się w sprawie. Z przysługującego mu prawa skorzystał. Uzasadnienie zarzutów podniesionych w odwołaniu, co do odrębności zapoznania z przepisami prawa od możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym jak i zachowania pisemnej formy są chybione. Należy zaznaczyć, iż Postanowieniem Nr [...] z dnia [...] grudnia 2003r. organ odwoławczy wyznaczył stronie siedmiodniowy termin wypowiedzenia się co do materiału dowodowego zebranego w sprawie zaskarżonej decyzji. Postanowienie zostało odebrane w dniu 18 grudnia 2003r. Strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa i nie stawiła się. Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), który stanowi, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z świadczeniem usługi budowlanej, gdyż przedmiotem sporu jest faktura VAT [...]/2000 z dnia [...] września 2000r. na kwotę netto 228.182,53 zł oraz podatek VAT 50.200,16 zł. W świetle art. 15 ust. l w/w ustawy podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem, z zastrzeżeniem art.16 i 17, jest kwota należna z tytułu sprzedaży towarów, pomniejszona o kwotę należnego podatku (...). Przez sprzedaż towarów zgodnie z art. 4 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym rozumie się również dostawę, odpłatne świadczenie usług oraz wykonywanie innych czynności określonych w art. 2 ustawy. Podatnicy zgodnie z art. 32 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym obowiązani są do wystawienia faktury stwierdzającej w szczególności sprzedaż towarów (...), w niniejszej sprawie stwierdzającą odpłatne świadczenie usług. Wykonanie, świadczenie usługi, której adresatem jest konkretny podmiot, który tę usługę zamówił pociąga za sobą obowiązek zadeklarowania obrotu i podatku należnego, bez względu na fakt, czy zamawiający przyjmie fakturę stwierdzającą wykonanie tej usługi, czy też taką fakturę odrzuci. W myśl postanowień przepisu art. 6 ust. l ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.) obowiązek podatkowy powstaje m.in. z chwilą wykonania usługi. Od tej zasady w ust.2-9 w/w artykułu przewidziano wyjątki, a ponadto w ust. 10 tegoż artykułu ustawodawca zawarł upoważnienia dla Ministra Finansów do określenia w drodze rozporządzenia przypadków powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania zapłaty przez podatnika, bądź innych niż wymienione w ust. l-9 momenty powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Minister Finansów skorzystał z powyższej delegacji i w rozporządzeniu z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) w rozdziale 3 określił szczególne przypadki powstania obowiązku podatkowego. § 6 ust. l pkt2 lit. d w/w rozporządzenia stanowi, iż obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług dla usług budowlanych lub budowlano - montażowych powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30 dnia od dnia wykonania usługi. Powyższe przepisy nie uzależniają powstania obowiązku podatkowego od przyjęcia lub nie faktury przez kontrahenta, lecz od faktu otrzymania całości, części zapłaty lub wykonania usługi. W niniejszej sprawie istotę problemu stanowi określenie momentu wykonania usługi przez podatnika tj. firmę [...] na rzecz Inwestora, czyli firmy [...]. Z dokumentów zebranych w sprawie oraz ustaleń dokonanych przez pracowników Urzędu Kontroli Skarbowej wynika, iż wszelkie prace budowlane zostały wykonane zgodnie z zapisami w umowie z dnia 04 marca 2000r. tj. do początku czerwca 2000r. Fakt ten został potwierdzony przez zapis w protokole odebrania robót z dnia 02 października 2000r. Ponadto, fakt, iż prace budowlane zostały ukończone w powyższym terminie wynika z przesłuchania inspektora nadzoru budowlanego Pana [...], który został zatrudniony do nadzorowania prac rozbudowy stacji paliw. Zakończenie prac zostało odnotowane w dzienniku budowy, lecz przedmiotowy dziennik zaginął. Inną okolicznością potwierdzającą fakt wykonania robót w terminie umownym jest to, iż od początku czerwca do 2 czerwca 2000r. tj. ostatecznego odbioru robót przez obie strony, nie były wykonywane przez podatnika żadne prace budowlane. Ponadto fakt wykonania robót drogowych, wykonywanych na podstawie umowy ustnej, potwierdza ekspertyza załączona do akt sprawy. Z uwagi na sytuację, iż Inwestor nie wyznaczył terminu odbioru prac po ich zakończeniu Wykonawca skorzystał z uprawnień jakie zawierał §6 pkt.4 umowy z dnia 4 marca 2000r. dokonując jednostronnego odbioru robót. Faktem jest, iż Wykonawca nie powiadomił o takim zamiarze Inwestora w formie odrębnego pisma niemniej jednak fakt ten został odnotowany w dzienniku budowy co potwierdza inspektor nadzoru budowlanego. Przedmiotowy jednostronny odbiór nastąpił 28 sierpnia 2000r. Następnie Wykonawca wystawił w dniu [...] września 2000r. fakturę końcową sprzedaży VAT na kwotę netto 228.182,53 zł, VAT 50.200,16 zł w związku z czym obowiązek podatkowy powstał w miesiącu wrześniu 2000r. Kwestionowanie przez Inwestora zakresu wykonanych robót za które ma nastąpić zapłata na podstawie spornej faktury nie zmienia faktu, że usługa była wykonana. Mimo istniejącego sporu z kontrahentem skarżący nie zmienił wartości faktury (nie wystawił faktury korygującej wartość robót) lecz skierował pozew do sądu, w którym wniósł o wydanie nakazu zapłaty za usługę wraz z odsetkami od dnia 19 września 2000r. (14 dni po wystawieniu faktury). Wynika z tego, iż podatnik traktuje wartość robót jako kwotę należną i to należną w 2000r. skoro żąda odsetek od 19 września 2000r. Stanowisko skarżącego, iż kwestią podstawową w niniejszej sprawie jest ustalenie podstawy opodatkowania a nie momentu powstania obowiązku podatkowego jest w ocenie sądu niesłuszne, ponieważ to sam podatnik podtrzymuje swoje stanowisko odnośnie wartości faktury w pozwie do sądu. W związku z powyższym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w przedmiotowej sprawie powstał zgodnie z § 6 ust. l pkt 2 lit. d rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 109, poz. 1245 ze zm.). Należy zatem stwierdzić, że skarżącego obrazy art. 15 ust. l ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz §6 ust. l pkt2 lit. d rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jest niesłuszny. Również nietrafny jest zarzut naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej. W przedmiotowej sprawie Inwestor zakwestionował zakres wykonanych robót budowlanych, za które została wystawiona sporna faktura i odmówił zapłaty za fakturę, odsyłając ją (pismo z dnia 12 stycznia 2001 r.. W związku z czym skarżący skierował pozew do Sądu wnoszący o wydanie nakazu zapłaty firmie [...], na rzecz powoda kwoty 248.382,69 zł wraz z odsetkami ustawowymi od dnia 19 września 2000r. (tj. po upływie 14 dni od dnia wystawienia faktury; podatnik nie umiał wyjaśnić dlaczego kwota pozwu jest niższa od kwoty faktury o 30.000,00 zł). Organ podatkowy zobowiązany jest do zawieszenia postępowania jeżeli rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji uzależnione jest od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że toczący się spór przed sądem powszechnym nie stanowił takowego zagadnienia wstępnego, ponieważ musi istnieć związek przyczynowy pomiędzy rozstrzygnięciem sprawy podatkowej a zagadnieniem wstępnym. W niniejszej sprawie jak wielokrotnie podkreślano istotę stanowi kwestia samego wykonania robót budowlanych lub ich braku oraz moment powstania obowiązku podatkowego, związany z wykonaniem usługi. Natomiast ze zgromadzonego materiału dowodowego bezspornie wynika, iż przedmiotowe roboty budowlane zostały przez skarżącego wykonane. Należy jednak wskazać, iż Sąd Okręgowy w wyroku z dnia 27 listopada 2003r. rozstrzygnął spór dotyczący kwoty należnej skarżącemu za wykonanie usługi, której dotyczy niniejsza sprawa i zasądził od firmy [...] na rzecz podatnika kwotę 163.162,24 zł. Jednak bezspornie skarżący wykonał usługę budowlaną i w dniu 04 września 2000r. wystawił fakturę VAT Nr [...]/2000, w związku z czym powstał jego obowiązek podatkowy w podatku VAT. Nie może odnieść skutku postępowanie podatnika polegające na skorygowaniu zapisów w księgach rachunkowych poprzez pomniejszenie przychodu o kwotę wynikającą z faktury oraz wykreślenie z ewidencji sprzedaży VAT po odesłaniu faktury przez inwestora. Ponadto takie działanie podatnika wykazuje wiele niekonsekwencji, gdyż strona z jednej strony skorygowała zapisy w ewidencji VAT poprzez nie ujęcie w niej przedmiotowej faktury, a z drugiej strony wystąpiła do Sadu z pozwem, w którym powołując się na wyżej wymienioną fakturę domaga się zapłaty kwoty z niej wynikającej wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi od terminu jej doręczenia. Poza tym Sąd w uzasadnieniu przedmiotowego wyroku wywodzi, iż skarżący miał podstawę do sporządzenia jednostronnego protokołu odbioru z dnia 28 sierpnia 2000r., wobec czego uznał go za miarodajny do formalnego zakończenia prac budowlanych. Powyższe rozstrzygnięcie Sądu potwierdza stanowisko organów podatkowych co do terminu powstania obowiązku podatkowego. Dodatkowo dodać należy, że Sad w w/w wyroku zasądził obowiązek zapłaty powyższej kwoty na rzecz skarżącego z odsetkami od 19 września 2000r., co także potwierdza, iż przedmiotowa faktura jest wiążąca i jej wystawienie musiało wywołać określone skutki podatkowe. Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut skarżącego naruszenia, art. 121 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137,poz. 926 ze zm.) poprzez nie poinformowanie strony o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem prowadzonego postępowania podatkowego. Skarżący miał możliwość zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym i wypowiedzenia się w sprawie. Z przysługującego mu prawa skorzystał. Uzasadnienie zarzutów podniesionych w odwołaniu, co do odrębności zapoznania z przepisami prawa od możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym jak i zachowania pisemnej formy są chybione. Należy zaznaczyć, iż Postanowieniem Nr [...] z dnia [...] grudnia 2003r. organ odwoławczy wyznaczył stronie siedmiodniowy termin wypowiedzenia się co do materiału dowodowego zebranego w sprawie zaskarżonej decyzji. Postanowienie zostało odebrane w dniu 18 grudnia 2003r. Strona nie skorzystała z przysługującego jej prawa i nie stawiła się. Jednocześnie Sąd pragnie wskazać, że należy oczekiwać – i wymagać od organu podatkowego, by udzielał stronie nie orientującej się w zawiłościach procedury stosownych informacji. W ocenie sądu nie dotyczy to jednak sytuacji, w której strona skorzysta z pomocy kwalifikowanego pełnomocnika (adwokata, radcy prawnego czy doradcy podatkowego) – wyrok NSA z dnia 27 lutego 2002r. sygn. akt III SA/2055/00. Z tych tez względów oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. Sędzia WSA Sędzia NSA Sędzia WSA Jacek Niedzielski Janusz Ruszyński Joanna Wierchowicz