I SA/Go 1121/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Sędziowie: Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski Protokolant: Krzysztof Garbacz po rozpoznaniu w dniu 27 stycznia 2006r. na rozprawie sprawy ze skargi Z.Ł. "E" Przedsiębiorstwo Budowlano - Produkcyjno - Usługowe na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2004 r. oddala skargę Skarżący Z.Ł. prowadzący Przedsiębiorstwo Budowlano - Produkcyjno - Usługowe "E" wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej - Ośrodek Zamiejscowy, utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego. W rozpatrywanej sprawie był następujący stan faktyczny: W dniach [...] sierpnia 2004r. oraz [...] sierpnia 2004r. na podstawie upoważnienia do kontroli podatkowej Nr [...] z [...].08.2004r. przeprowadzono kontrolę w firmie "E" Przedsiębiorstwo Budowlano-Produkcyjno-Usługowe Z.Ł. w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa podatku od towarów i usług za maj 2004r. W zakresie podatku należnego nieprawidłowości nie stwierdzono. Poczyniono natomiast ustalenia w zakresie podatku naliczonego. W trakcie kontroli stwierdzono, że Pan Ł. ujął w ewidencji zakupów oraz dokonał odliczenia w deklaracji VAT-7 za maj 2004r. wartości wynikające z niżej wymienionych faktur zakupu VAT: Nr [...] z dnia [...].05.2004r., wystawionej przez Samodzielny Publiczny Szpital Wojewódzki - za wodę i energię elektryczną, na wartość netto 110,10 zł. i podatek naliczony VAT w kwocie 20,93 zł. - termin płatności [...].06.2004r. Nr [...] z dnia [...].05.2004r., wystawionej przez Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji spółka z o.o. - za wodę, na wartość netto 293,20 zł. i podatek naliczony VAT w kwocie 16,74 zł. - termin płatności [...].06.2004r. Nr [...] z dnia [...].05.2004r., wystawionej przez Zakład Gospodarki Komunalnej, - za wodę i ścieki, na wartość netto 125,00 zł. i podatek naliczony VAT w kwocie 8,74 zł. - termin płatności [...].06.2004r. Razem wartość netto 528,30 zł. i podatek naliczony VAT 46,41 zł. W myśl art. 86 ust. 10 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w przypadku nabycia towarów i usług polegających na: a) dostawie energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego, b) świadczeniu usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych (...), c) świadczeniu usług wymienionych w poz. 138 (w zakresie rozprowadzania wody) i poz. 153 (Usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne) załącznika nr 3 do ustawy. Jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu dotyczy - w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności. Z uwagi na powyższe Pan Ł. nieprawidłowo dokonywał rozliczenia w/w faktur w miesiącach ich wystawienia, a niezgodnie z terminami płatności określonymi na fakturach. Ponadto ustalono, iż Pan Ł. zaksięgował w koszty działalności oraz dokonał odliczenia jako zakup towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, poniesione w miesiącu maju wydatki związane z budowanym obiektem, udokumentowane niżej wymienionymi fakturami: Nr [...] z dnia [...].05.2004r., wystawioną przez Grupę Energetyczną - za energię elektryczną na wartość netto 176,44 zł. i podatek VAT 38,81 zł. Nr [...] z dnia [...].05.2004r., wystawioną przez "T-A" spółka z o.o. , - za dozorowanie obiektu - na wartość netto 9.000,00 zł. i podatek VAT 1.980,00 zł. Nr [...] z dnia 28.05.2004r., wystawioną przez Agencję "J" spółka z o.o. , - za ochronę w systemie monitoringu - na wartość netto 440,00 zł. i podatek VAT 96,80 zł. Razem wartość netto 9.616,44 zł. i podatek naliczony VAT 2.115,61 zł. Jak ustalono podczas czynności przeprowadzonych w trakcie kontroli dotyczącej marca 2004r. Pan Ł. wraz z małżonką zgodnie z aktem notarialnym Repetytorium A nr [...] z dnia [...].09.1995r. nabyli od Zakładów Przemysłu "U" prawo wieczystego użytkowania i własności budynków ośrodka wypoczynkowego. Nabyte prawo i budynki zgodnie z aktem notarialnym miały być wykorzystywane do prowadzonej przez Pana L. działalności gospodarczej. Następnie Pan Ł. uzyskał decyzją z dnia [...] lipca 1999r. Urzędu Miasta i Gminy [...] - pozwolenie na budowę związane z nabytą nieruchomością. Zgodnie z zatwierdzonym projektem budowlanym i wydanym pozwoleniem na budowę (zawartym w w/w decyzji UMiG) Pan Ł. uzyskał zgodę na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego - jako kontynuacja budowy wg projektu zamiennego liczba mieszkań 45. Zgodnie z pozycją 4 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług, usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. l w/w ustawy podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych. Zatem podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą zwolnioną. W dniu 6 czerwca 2004r. Pan Ł. złożył oświadczenie, w którym wyjaśniał, iż: pierwotnym przeznaczeniem nabytego obiektu miał być ośrodek wczasowy; następnie postanowił zmienić przeznaczenie obiektu z ośrodka wczasowego na budowę apartamentów turystyczno-mieszkalnych, licząc na zainteresowanie osób chętnych do posiadania drugiego mieszkania w miejscowości atrakcyjnej turystycznie lub zamieszkania poza miastem. W tym celu dokonał odpowiednich zmian projektowych i uzyskał nowe pozwolenie na budowę uwzględniające zmianę charakteru użytkowania budynku; z uwagi na brak zainteresowania i chętnych do zakupu ponownie nastąpiła konieczność zmiany przeznaczenia obiektu. Pojawiła się możliwość uruchomienia centrum kongresowo-konferencyjnego z funkcją turystyczno-sanatoryjną; nie występował więc o dokonanie odpowiedniej zmiany w pozwoleniu na budowę, a budowa prowadzona była zgodnie z dotychczasowym pozwoleniem na budowę i projektem budowlanym; o zmianie przeznaczenia obiektu i jego przyszłych funkcjach poinformowano wykonawcę robót budowlano-montażowych, tak aby miał możliwość prawidłowej kwalifikacji wykonywanych robót. Reasumując powyższe Pan Ł. prowadził inwestycję na podstawie pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego. W złożonym oświadczeniu stwierdził, iż dokonał przeznaczenia obiektu na ośrodek konferencyjny z funkcją turystyczno-sanatoryjną, lecz nie posiada na to stosownych pozwoleń. Posiadanie właściwego i aktualnego pozwolenia na budowę wymagane jest zgodnie z art. 28 ust. l ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz.U. Z 2003r. Nr 207, poz. 2016 ze zm.). Skoro Pan Ł. twierdził, że przedmiotem budowy jest ośrodek konferencyjno-turystyczny, a na tę okoliczność nie posiada odpowiedniego pozwolenia na budowę, to oznacza, że prowadzi prace bez zezwolenia na budowę. Tym samym poniesione wydatki nie mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, a co za tym Pan Ł. nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego, a w konsekwencji prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (art. 88 ust. l pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług). Łącznie Pan Ł. zawyżył wartość zakupu towarów i usług o kwotę netto 10.144,74 zł. i podatek naliczony VAT o kwotę 2.162,02 zł. Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług ewidencja dla podatku od towarów i usług winna być prowadzona w taki sposób, aby na jej podstawie prawidłowo sporządzić deklarację. Rozliczenie podatku od towarów i usług za maj 2004r. wg VAT-7 wg organu podatkowego rozliczenie sprzedaży towarów i usług oraz podatku należnego w zł. dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju opodatkowana stawką 7% wartość netto (poz. 24) 89.265,00 89.265,00 podatek należny 7% (poz.25) 6.248,00 6.248,00 dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju opodatkowana stawką 22% wartość netto (poz. 26) 260.748,00 260.748,00 podatek należny 22% (poz.27) 57.364,00 57.364,00 podatek należny razem (poz.38) 63.612,00 63.612,00 rozliczenie podatku naliczonego w zł. nabycie towarów i usług pozostałych wartość netto (poz.43) 357.372,00 347.227,00 podatek naliczony (poz.44) 78.207,00 76.045,00 razem kwota podatku naliczonego do odliczenia (poz.47) 78.207,00 76.045,00 obliczenie wysokości zobowiązania podatkowego lub kwoty zwrotu w zł. nadwyżka podatku naliczonego nad należnym (poz.52) w tym: 14.595,00 12.433,00 kwota do zwrotu na rachunek bankowy podatnika (poz.53) 14.595,00 12.433,00 Powyższe ustalenia zawarte zostały w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2004r. Nr [...], od której wniósł odwołanie T.Z. - pełnomocnik firmy Przedsiębiorstwo Budowlano - Produkcyjno - Usługowe "E" Z.Ł.. W odwołaniu pełnomocnik zarzucił wyżej wymienionej decyzji: obrazę przepisów art. 19 ust. l ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm) - poprzez odmowę uznania odliczenia podatku naliczonego od zakupu usług dotyczących realizowanej budowy, pomimo tego, że realizowana inwestycja służyć będzie w przyszłości sprzedaży opodatkowanej, obrazę przepisów art. 121 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) - poprzez przeprowadzenie postępowania w sprawie w sposób naruszający zaufanie podatnika do organów podatkowych, obrazę przepisów art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) - poprzez nie wyjaśnienie w pełni stanu faktycznego w sprawie i nie zweryfikowanie informacji podatnika o planowanej zmianie przeznaczenia obiektu. Jednocześnie pełnomocnik wniósł o jej uchylenie. Zaznaczyć należy, iż w złożonym odwołaniu pełnomocnik zarzuca zaskarżonej decyzji obrazę art. 19 ust. l ustawy z dnia 08 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) - przepisu, na który nie powołuje się organ I instancji w przedmiotowej decyzji, i przepisu który nie obowiązywał w okresie za który wydana była decyzja (tzn. maj 2004r.). Od 01 maja 2004r. obowiązywała już nowa ustawa w zakresie podatku od towarów i usług - mianowicie ustawa z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54. poz. 535). Dyrektor Izby Skarbowej - Ośrodek Zamiejscowy nie znalazł podstaw zmiany decyzji organu I instancji, wobec czego [...] lutego 2005r. wydał decyzję nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2004r. nr [...]. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej pełnomocnik wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucając jej: obrazę przepisów art. 86 ust. l ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług - poprzez odmowę uznania prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego od zakupu usług dotyczących realizowanej budowy obiektu, pomimo tego, że realizowana inwestycja służyć będzie w przyszłości sprzedaży opodatkowanej, obrazę przepisów art. 121 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa - poprzez przeprowadzenie postępowania w sprawie w sposób naruszający zaufanie podatnika do organów podatkowych, obrazę przepisów art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa - poprzez nie wyjaśnienie w pełni stanu faktycznego w sprawie i nie zweryfikowanie informacji podatnika o planowanej zmianie przeznaczenia obiektu. Wskazując na powyższe pełnomocnik wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji w tym zakresie. Dyrektor Izby Skarbowej - Ośrodek Zamiejscowy, w odpowiedzi na skargę podtrzymał swoje stanowisko oraz odniósł się do zarzutów w niej zawartych. Kwestia sporna w przedmiotowej sprawie to - uznanie obiektu za budynek mieszkalny wielorodzinny lub za ośrodek konferencyjny z funkcją turystyczno-sanatoryjną, co skutkuje zakwalifikowaniem wydatków związanych z w/w obiektem do czynności opodatkowanych bądź zwolnionych od podatku od towarów i usług. Z akt sprawy wynika, iż: Pan Ł. wraz z małżonką nabyli od Zakładów Przemysłu "U" prawo wieczystego użytkowania i własności budynków ośrodka wypoczynkowego, przy czym nabyte prawo i budynki zgodnie z aktem notarialnym miały być wykorzystywane do prowadzonej przez Pana Ł. działalności gospodarczej (zgodnie z aktem notarialnym Repetytorium A nr [...] z dnia [...].09.1995r.); Przedsiębiorstwo Budowlano-Produkcyjno-Usługowe "E" Z.Ł. uzyskało decyzją NR [...] z dnia [...].07.1999r. Urzędu Miasta i Gminy - pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego - jako kontynuacja budowy wg projektu zamiennego liczba mieszkań 45, na terenie położonym na działce o nr ewidencyjnym gruntu [...]. Przy czym Pan Ł. zaksięgował w koszty działalności oraz dokonał odliczenia jako zakup towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, poniesione w miesiącu maju wydatki związane z budowanym obiektem. Jednakże - dowody zgromadzone przez organ I instancji wskazują, iż przeznaczeniem budynku będzie wynajem lokali, a nie ich dalsza odsprzedaż jako towaru - a zgodnie z pozycją 4 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług - usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Pan Ł. w złożonym oświadczeniu z dnia [...] czerwca 2004r. stwierdził, iż dokonał zmiany przeznaczenia zakupionego obiektu na ośrodek konferencyjny z funkcją turystyczno-sanatoryjną, lecz nie posiada na to stosownych pozwoleń. Zgodnie z art. 28 ust. l ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2003r. Nr 207, poz. 2016 ze zm.) roboty budowlane można rozpocząć jedynie na podstawie ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę. Firma Pana Z.Ł. (Przedsiębiorstwo Budowlano-Produkcyjno-Usługowe "E") posiada takowe pozwolenie jednakże wydane na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Natomiast decyzja Nr [...] z dnia [...] grudnia 1988r. wydana przez Naczelnika Miasta i Gminy dotyczyła innego inwestora, mianowicie Zakładów U, i obiektu który został odsprzedany Panu Ł.. Skoro Pan Ł. uzyskał decyzją NR [...] z dnia 29 lipca 1999r. Urzędu Miasta i Gminy nowe pozwolenie na budowę dotyczące obiektu odkupionego od Zakładów U, tym samym poprzednia decyzja została zmieniona i nie może mieć wpływu na rozstrzygnięcie sprawy. Ponadto na potwierdzenie swojego stanowiska podatnik nie dostarczył innych dowodów. Co istotne, zmieniając przeznaczenie budynku z ośrodka wypoczynkowego na budynek mieszkalny podatnik uzyskał nowe pozwolenie na budowę, natomiast zmieniając przeznaczenie budynku z mieszkalnego na ośrodek konferencyjny z funkcją turystyczno-sanatoryjną - nie zwrócił się do właściwego organu o wydanie opinii w tej sprawie, tzn. czy charakter planowanego odstąpienia od zatwierdzonego projektu budowlanego lub warunków pozwolenia na budowę, wymaga uzyskania decyzji o zmianie pozwolenia na budowę, czy roboty budowlane mogą być prowadzone na podstawie decyzji będącej już w posiadaniu Pana Ł.. Ocena tego, czy odstępstwa te były istotne, czy też nie, należy tylko i wyłącznie do właściwego organu nadzoru budowlanego a nie do kompetencji inwestora. Niezależnie od okoliczności, inwestor nie ma prawa samowolnie odstąpić w trakcie budowy od warunków ustalonych w pozwoleniu na budowę. Odnośnie zarzutu - "obrazy przepisów art. 86 ust. l ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług - poprzez odmowę uznania prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego od zakupu usług dotyczących realizowanej budowy obiektu, pomimo tego, że realizowana inwestycja służyć będzie w przyszłości sprzedaży opodatkowanej" - Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza: Realizacja prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest uzależniona od istnienia związku tegoż podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. W art. 86 ust. l w/w ustawy wskazano, że podatek naliczony podlega odliczeniu w zakresie, w jakim towary i usługi, z których nabyciem naliczono ten podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Chodzi w tym wypadku o czynności opodatkowane VAT, które zostały wymienione w art. 5 ust. l, tzn. czynnościami tymi są: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. To do realizacji tych czynności mają być wykorzystywane towary i usługi, od których podatek naliczony może zostać odliczony od podatku należnego, przy czym chodzi tu o czynności które należą do kategorii czynności opodatkowanych, lecz w konkretnych warunkach korzystają ze zwolnienia od tego podatku. Podatek naliczony podlega odliczeniu, gdy towary lub usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych w sposób bezpośredni, a tym samym bezsporny. Zatem odliczenie nie przysługuje podatnikowi, który wykorzystuje je w związku z transakcją zwolnioną od podatku nawet jeżeli docelowym efektem ma być wykonanie transakcji opodatkowanej. Powyższe wyłącza również możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz nie podlegających temu podatkowi. Przedsiębiorstwo Budowlano-Produkcyjno-Usługowe "E" Z.Ł. uzyskało decyzją NR [...] z dnia [...] lipca 1999r. Urzędu Miasta i Gminy - pozwolenie na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego - jako kontynuacja budowy wg projektu zamiennego liczba mieszkań 45, na działce o nr ewidencyjnym gruntu [...]. Przy czym z dokumentacji zgromadzonej w trakcie postępowania nie wynika, iż w przyszłości wystąpi u podatnika w przypadku tego budynku "wynajem lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe" - co wiąże się z wystąpieniem sprzedaży opodatkowanej, co daje podstaw do odliczenia kwoty podatku naliczonego zapłaconej przy zakupie usług. W sprawie istotne jest, że w miesiącu maju 2004r. podatnik w ogóle nie wykorzystywał towarów, z których nabyciem podatek został naliczony do czynności opodatkowanych. Podkreślić należy, iż organ odwoławczy dysponuje jedynie dowodami zgromadzonymi przez organ I instancji i w oparciu o ten materiał dokonuje oceny stanu faktycznego sprawy. Podatnik miał możliwość wypowiedzenia się co do materiału dowodowego zebranego w postępowaniu prowadzonym przez organ I, jak i II instancji. Jednakże w obu przypadkach nie skorzystał z przysługującego mu prawa. Dlatego też organy podatkowe nie mogły w żaden sposób zweryfikować twierdzeń podatnika, gdyż brak było innych (poza zgromadzonymi) dowodów na ich poparcie. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej - Ośrodek Zamiejscowy zarzuty zawarte w odwołaniu jak i w skardze były całkowicie bezzasadne, wobec czego wnosił o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Nadto zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), zwana dalej P.p.s.a., sądy te sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone ustawą. Oznacza to, ze skarga, może zostać uwzględniona jedynie, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć wpływ na wynik sprawy (art. 145 - 150 ustawy). Skarga nie jest zasadna. Skarżący podniósł, iż organy podatkowe naruszyły regulację art. 121 § 1 oraz 122 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sprawie w sposób naruszający zaufanie podatnika do organów podatkowych oraz nie wyjaśnienie w pełni stanu faktycznego w sprawie i nie zweryfikowanie informacji podatnika o planowanej zmianie przeznaczenia obiektu. Istota zagadnienia w rozpoznawanej sprawie, na co słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, sprowadza się do uznania obiektu za budynek mieszkalny wielorodzinny czy tez za ośrodek konferencyjny z funkcją turystyczno - sanatoryjną, co skutkuje zakwalifikowaniem wydatków związanych z tym obiektem do czynności opodatkowanych bądź zwolnionych od podatku od towarów i usług. Okolicznością nie budzącą sporu było uzyskanie pozwolenia i prowadzenie przez Skarżącego budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego - jako kontynuacji budowy według projektu zamiennego liczby mieszkań 45. Skarżący zaksięgował w koszty prowadzonej działalności oraz dokonał odliczenia jako zakup towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, poniesione w miesiącu maju wydatki związane z budowanym wyżej wskazanym obiektem. Organy uznały jednak, że dowody zgromadzone w sprawie wskazują, że przeznaczeniem budynku będzie wynajem lokalu a nie dalsza odsprzedaż jako towaru - a zgodnie z pozycją 4 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług - usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek korzystają za zwolnienia od podatku od towarów i usług. Stanowisko organu wynikało z dokonanej przez skarżącego czynności polegającej na umieszczeniu tych wydatków na koncie księgowym "inwestycje rozpoczęte" i zaliczenie obiektu do środków trwałych. Skarżący oświadczył, iż dokonał zmiany przeznaczenia zakupionego obiektu na ośrodek konferencyjny z funkcją turystyczno - sanatoryjną. Posiadał jednak pozwolenie obejmujące zezwolenie na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego. Dokonując zmiany przeznaczenia obiektu, który miał wpływ na rozliczenie podatku, Skarżący nie posiadał pozwolenia umożliwiającego mu zmianę przeznaczenia budowlanego obiektu. Wbrew twierdzeniom Skarżącego istotne odstąpienie od zatwierdzonego obiektu budowlanego lub innych warunków pozwolenia na budowę jest dopuszczalne jedynie po uzyskaniu decyzji o zmianie pozwolenia na budowę. Inwestor, w przypadku wątpliwości co do charakteru planowanego odstąpienia od zatwierdzonego projektu budowlanego lub innych warunków pozwolenia na budowę, występuje do właściwego organu, dołączając opinię projektanta, o udzielenie informacji, czy odstąpienie to wymaga uzyskania decyzji o zmianie pozwolenia na budowę (art. 36 a ust. 1 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 - Prawo gospodarcze - tj. Dz. U. z 2003r. nr 207, poz. 2016 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w maju 2004r. Zmiana sposobu użytkowania z obiektu budowlanego, czyli z mieszkalnego na ośrodek konferencyjny z funkcją turystyczno - sanatoryjną, wymagała uzyskania zmiany pozwolenia na budowę. Zostało to potwierdzone jednoznaczną regulacją art. 36 a ust. 5 pkt 6 w brzmieniu obowiązującym od 31 maja 2004r., zgodnie z którą zmiana sposobu użytkowania obiektu budowlanego lub jego części nie jest nieistotnym odstąpieniem od zatwierdzonego projektu budowlanego, wymaga zatem uzyskania decyzji o zmianie pozwolenia na budowę. Reasumując należy stwierdzić, iż podatnik nie posiadał prawnej podstawy do zmiany sposobu użytkowania obiektu, który z kolei miał wpływ na rozliczanie podatków, dokonywane na zasadzie samoobliczenia przez podatnika. Podatnik dokonując obliczenia należności podatkowych, dokonał ich na podstawie stworzonych przez siebie zapisów w dokumentacji finansowej, która nie została przez organy księgowe zakwestionowana. Organy nie kwestionują prawdziwości dokonanych zapisów ale dokonują innej oceny prawnej tych zapisów, nie ma więc żadnej podstawy prawnej do prowadzenia postępowania dowodowego w tym zakresie, skoro określony dokument nie jest przez strony tego postępowania kwestionowany, ma charakter bezsporny. Wbrew twierdzeniom Skarżącego, organy podatkowe prawidłowo zastosowały regulację art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Organy słusznie uznały iż podatek naliczony podlega odliczeniu, gdy towary lub usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Odliczenie to nie przysługuje więc podatnikowi, który wykorzystuje je w związku z transakcją zwolnioną od podatku a w rozpoznawanej sprawie, zgodnie z pozycja 4 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług, wyżej wskazanego, usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. W trakcie prowadzonego postępowania podatnik nie przedstawił żadnych dokumentów potwierdzających "wynajmowanie lokali w budynku mieszkalnym na cele inne niż mieszkaniowe". Mając więc na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę należało oddalić. Sędzia WSA Sędzia WSA Sędzia WSA Jacek Niedzielski Joanna Wierchowicz Dariusz Skupień