I SA/Go 1148/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Asesor WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Protokolant Ilona Szyszkowska-Dominiak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 kwietnia 2008 r. sprawy ze skargi "L-R" Spółka cywilna J.K., A.K., E.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za marzec 2001r. oddala skargę Decyzją z [...] sierpnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego określił "LR" Spółka cywilna J.K., A.K., E.W. spółka cywilna – w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2001r. kwotę do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 54.199 zł. Jednocześnie umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w części dotyczącej ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego za ten sam okres. Organ podatkowy nie zakwestionował zadeklarowanej wartości sprzedaży i należnego od niej podatku. Organ pierwszej instancji zakwestionował możliwość odliczenia przez skarżącą spółkę podatku naliczonego w miesiącu marcu 2001r. wynikającego z: - z faktury VAT nr [...] z [...] marca 2001r. wystawionej przez PUH "S" G.G. na prowizję za usługi akwizycyjne; - z faktury VAT nr [...] z [...] marca 2001r. wystawionej przez PW P L.O. za złomowane monolity katalityczne na wartość netto 27.170 ,00 zł podatek VAT 5.977,40 zł; - z faktury VAT [...] z [...] marca 2001r. wystawionej przez PHU W R.T. za złom ceramiki katalitycznej na wartość netto 16.075 zł ; podatek VAT 3.536,50 zł; - z faktury VAT [...] z [...] marca 2001r. wystawionej przez PHU W R.T. za złom ceramiki katalitycznej na wartość netto 21.075 zł ; podatek VAT 4.636,50 zł. Zgodnie z treścią faktury kwota należna była G.G. jako "prowizja za usługi akwizycyjne". Przyczyną zakwestionowania odliczenia było stwierdzenie, że wystawca faktury nie był czynnym podatnikiem VAT i nie odprowadził ani nie zadeklarował podatku należnego z podważonej faktury. Na potwierdzenie swych argumentów organ podatkowy powołał się na treść uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie U 9/97. Dodatkowo u G.G. przeprowadzono kontrolę krzyżową oraz poddano analizie rodzaj i zakres prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Przesłuchano również świadków w osobach wskazanych przez G.G. jako jego pracownicy. Po zgromadzeniu tych danych sformułowano wniosek, iż usługi dokumentowane fakturą nie zostały przez jej wystawcę wykonane. Uznano bowiem, iż niemożliwym było wykonanie usług objętych fakturą, ponieważ nie zatrudniał pracowników oraz nie posiadał niezbędnego wyposażenia firmy. O niemożliwości wykonania spornej usługi świadczy również ilość tego rodzaju usług świadczonych - co wynika z dokumentów ujawnionych podczas kontroli krzyżowej - dla innych podmiotów gospodarczych. Ostatecznie organ podatkowy stwierdził, że G.G. nie prowadził działalności, lecz jedynie wystawiał faktury, nie tylko dla skarżącej lecz również dla innych podmiotów. Jako podstawę prawną odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez G.G. powołano § 50 ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia VAT. Naczelnik Urzędu Skarbowego zakwestionował zasadność odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionych za sprzedaż złomowanych monolitów katalitycznych przez L.O.. Organ uznał, iż faktury te nie potwierdzały rzeczywistej sprzedaż, gdyż w rzeczywistości sprzedała ona spółce zaledwie 100 kg złomu. Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z podważonych faktur, organ wywiódł z § 50 ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia VAT. Na tej samej podstawie podważono prawo spółki do odliczenia podatku naliczonego w fakturach wystawionych przez R.T.. Ustalono bowiem, że nie był on w posiadaniu złomu sprzedanego spółce, a ustalenie to poczyniono na podstawie dokumentacji przejętej z akt kontroli skarbowej w "I" Sp. z o.o. czyli podmiotu, od którego nabył złom w dalszej kolejności sprzedany spółce. Spółka wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. Zarzuciła w nim naruszenie art. 121, art. 122, art. 130 § 3 art. 180 art. 187 § 1, art. 123 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 190 Ordynacji podatkowej oraz błędne zastosowanie § 50 ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia VAT. Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w części dotyczącej określenia kwoty zwrotu na rachunek bankowy podatnika i określił za marzec 2001 roku tę kwotę w wysokości 60.176,00 zł. W pozostałej części - jak wskazano - pozostawił zaskarżoną decyzję bez zmian. Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska Naczelnika Urzędu Skarbowego o braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez L.O.. Uznał bowiem, że odmowa była skutkiem wadliwej oceny zgromadzonych dowodów. Uznał, że na ich podstawie nie można stanowczo stwierdzić, iż faktury dokumentowały nieistniejącą transakcję. Nie uwzględnił natomiast zarzutów spółki dotyczących zakwestionowania prawa do odliczenia podatku naliczonego w fakturze wystawionej przez G.G.. Organ odwoławczy stwierdził, iż konkluzja o tym, że G.G. nie wykonał czynności udokumentowanych fakturą jest zasadna. Zgromadzony materiał dowodowy w tym dokumentacja księgowa uzyskana w toku kontroli podatkowej oraz zeznania świadków: G.G. oraz E.P. (jego byłej pracownicy) dawały dostateczne podstaw do podważenia treści faktury. Odrzucono jednocześnie twierdzenia spółki, iż wykonywanie usług akwizycyjnych nie wymaga posiadania znacznego wyposażenia biura. Analizując zgromadzony materiał organ stwierdził, że brak sprzętu, personelu, a nawet środka transportu – budzi wątpliwości co do faktycznego wykonania przedmiotowych usług. Za niewiarygodne uznano również twierdzenia, iż usługi te były świadczone na terenie. Podobnie organ nie podzielił stanowiska spółki o prawie do odliczenia podatku naliczonego w fakturach wystawionych przez R.T.. Uznano bowiem, że zgromadzone dowody potwierdzają, że R.T. nie dysponował złomem, którego sprzedaż udokumentowano podważonymi fakturami. Ustalono bowiem, że faktura dokumentująca nabycie przez niego sprzedanego następnie skarżącej złomu nie odzwierciedlała faktycznej transakcji. Organ odwoławczy uznał, iż materiał dowodowy, o który oparto poczynione ustalenia w powyższej kwestii był wystarczający. Nie dopatrzył się uchybień w skorzystaniu z materiałów zgromadzonych w trakcie postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. W szczególności odrzucił zarzut spółki twierdzącej o wybiórczym wyborze dowodów przejętych z kontroli skarbowej a przyjętych za podstawę ustaleń faktycznych w sprawie skarżącej spółki. Organ odwoławczy podkreślił, że ustalenie, iż Jan Józefczyk nie nabył złomu od "I" Sp. z o.o. znajduje potwierdzenie w zeznaniach byłych pracowników tej spółki. Skarżąca nie zgodziła się z rozstrzygnięciem Dyrektora Izby Skarbowej i w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. wniosła o jego uchylenie zarzucając organowi odwoławczemu: 1. naruszenie art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych i niepodjęcie wszystkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; 2. naruszenie art. 123 § 1 w zw. z art. 188 i art. 190 § 2 Ordynacji podatkowej - przez niezapełnienie stronie czynnego udziału w postępowaniu, a w szczególności odmowę przesłuchania świadka – W.A. 3. naruszenie art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej - przez tendencyjną i nieobiektywną ocenę materiału dowodowego sprawy, a w szczególności zeznań świadków, którzy potwierdzili występowanie zużytych katalizatorów i tłumików samochodowych na terenie posesji położonej oraz przez traktowanie materiału dowodowego w sposób instrumentalny i wybiórczy, tak aby uzasadnić tezę o pozorności transakcji; 4. naruszenie art. 122 w zw. z art. 130 § 3 Ordynacji podatkowej - przez niewyłącznie, na wniosek podatnika, pracownika organu od udziału w postępowaniu podatkowym, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, 5. naruszenie § 50 ust. 4 pkt 5 lit. "a" i "c" rozporządzenia VAT przez bezpodstawne zastosowanie ich w niniejszej sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga okazała się bezzasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153 poz. 1269) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zatem zgodność aktów, w tym wypadku decyzji administracyjnej, zarówno z przepisami prawa materialnego jak i procesowego. Zgodnie z art. 134 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej: p.p.s.a.). Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga wniesiona w rozpoznawanej sprawie nie jest uzasadniona w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonej nią decyzji. W ocenie Sądu rozstrzygnięcie oparto o prawidłowo ustaloną podstawę faktyczną. Zastrzeżeń nie budzi również ani przyjęta wykładnia ani zastosowanie materialnego prawa podatkowego. W niniejszej sprawie skarżąca spółka kwestionuje ustalenia organu w zakresie odmowy odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez: G.G. oraz R.T.. Art. 19 ust. 1 ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm. - dalej: "ustawa o VAT") ustanawiał zasadnicze prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną (zasada neutralności podatku dla podatnika). Co w sprawie nie budzi wątpliwości, skarżąca spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadziła działalności podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem co do zasady podatek naliczony wynikający z faktur (dokumentów celnych) dokumentujących nabycie towarów i usług związanych ze sprzedażą podlegał odliczeniu od podatku należnego z tytułu sprzedaży towarów i usług. Z istoty jednak podatku od towarów i usług wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest bezwzględne. Można stwierdzić, że jest ono, a co istotne dla rozpoznawanej sprawy, było również na gruncie ustawy o VAT z 1993 roku, obwarowane spełnieniem szczególnych wymogów natury materialnej i formalnej. Przywołany przepis art. 19 ust. 1 ustawy o VAT ma charakter ogólny, zaś szczegółowe zasady dokumentowania transakcji na potrzeby rozliczenia podatku od towarów i usług w marcu 2001 roku - czyli w okresie rozliczeniowym, którego dotyczy zaskarżona decyzja regulowało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109 poz. 1245 ze zm. - dalej "rozporządzenie VAT"). Zgodnie z § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a) rozporządzenia VAT nie stanowi podstawy do odliczenia podatku faktura wystawiona przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur VAT lub faktur korygujących. W § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a) rozporządzenia VAT mowa jest natomiast, iż nie stanowią podstawy do odliczenia podatku naliczonego faktury i dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane. Regulacja ta nie ma jednak charakteru samoistnego. Przepis ten należy bowiem odczytywać łącznie z art. 19 ust. 1 ustawy VAT jako próbę "doprecyzowania" zasady wynikającej z samej ustawy (por. wyr. TK z dnia 16 czerwca 1998 r. U 9/97). Organy podatkowe prawidłowo zastosowały powyższą zasadę odmawiając skarżącej spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego we wszystkich zakwestionowanych sytuacjach. Nie ma podstaw do kwestionowania stanowiska organów podatkowych o braku prawa skarżącej spółki do odliczenia podatku wynikającego z faktury z [...] marca 2001 r. wystawionej przez G.G.. Na podstawie zgromadzonych dowodów organy trafnie wywiodły, iż faktura potwierdzała czynności, które nie zostały wykonane. Ocena dowodów przyjętych za podstawę takiego ustalenia była w pełni prawidłowa i - wbrew stanowisku wyrażonemu w skardze - nie wykraczała poza granice wyznaczone przez art. 191 Ordynacji podatkowej. Organy logicznie wywiodły, iż dokumentacja zgromadzona podczas kontroli krzyżowej przeprowadzonej u G.G. nie potwierdza możliwości wykonywania przez niego czynności objętych zakwestionowaną fakturą. Wniosek taki został poprzedzony wyjątkowo drobiazgową analizą czynności podejmowanych przez G.G. na rzecz wszystkich jego kontrahentów. Zważywszy, iż jednocześnie zostało bezsprzecznie wykazane, że w marcu 2001 roku G.G. nie zatrudniał pracowników, ani nie posiadał samochodu, konkluzja o braku jakichkolwiek dowodów na to, iż czynności udokumentowane sporną fakturą zostały przez niego dokonane jest w pełni uzasadniona. Ponadto organ wskazał, że w miesiącu marcu 2001 r. G.G. wystawił dla różnych klientów na te same usługi – usługi akwizycyjne - 16 innych faktur na łączną kwotę netto 120.439, 75 zł. Sumując to ze sprzedażą usług dla skarżącej spółki prowizja za usługi akwizycyjne w miesiącu marcu 2001r. wyniosła 142.120,75 zł. Z tego też względu sam fakt, iż w okresie od stycznia do kwietnia 2001r. w ewidencji zakupów ujęte były rachunki telefoniczne - nie przesądza o tym, iż usługi za które została wystawiona m.in. faktura z [...] marca 2001r. nr [...] na wartość netto 21.681 zł i podatek VAT 4.769,82 zł, została wykonana. Wbrew twierdzeniom autora skargi należy wręcz przyjąć, iż wiedza wynikająca z doświadczenia życiowego wskazuje, że do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej m. in. na akwizycji i pośredniczeniu w zawieraniu umów w tak szerokim zakresie wymaga posiadania zaplecza biurowego niezbędnego do wykonywania jakichkolwiek czynności, posiadanie telefonu nie jest wystarczającym do uznania, że działalność ta była faktycznie wykonywana. Skarżąca spółka nie dowiodła również wykonania spornych usług. Z jej oświadczeń ani z zaoferowanych przez nią dowodów nie wynika zresztą na czym polegały usługi akwizycyjne rzekomo świadczone na rzecz skarżącej spółki. Okoliczności tych nie wyjaśnił również sam G.G. w trakcie przesłuchania w charakterze świadka. Zeznał on bowiem, że na podstawie umowy zawartej z LR otrzymywał wynagrodzenie za pozyskiwanie kontrahentów. Wyżej wymieniony wystawił fakturę za pozyskanie klienta PW P L.O. czy też J.M., a z ustaleń poczynionych w trakcie postępowania wynika, iż to sama spółka nawiązała współpracę z tymi kontrahentami. Jak już wspomniano, informacji takich nie przedstawiła również sama spółka. Nie przeciwstawiła argumentacji organów podatkowych przekonujących argumentów, a jej stanowisko dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez G.G. sprowadzało się do podważania oceny dowodów zgromadzonych przez organy podatkowe. Nie przedstawiła dowodów świadczących o wykonaniu spornych usług, pomimo, iż potencjalnie mogły znajdować się one wyłącznie w jej dyspozycji. Należy też przypomnieć, że choć z zasady ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym spoczywa na organie podatkowym (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej), to jednak nie można przyjąć, iż obarczający go obowiązek zgromadzenia materiału dowodowego jest nieograniczony i bezwzględny. Podatnik powinien przyczyniać się do gromadzenia dowodów. Oznacza to, że strona nie jest zwolniona od współdziałania w realizacji tego obowiązku. Zwłaszcza, że nieudowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony (zob. np. wyr. WSA w Białymstoku z 24 lutego 2006 r. I SA/Bk 401/05, "Prok. i Pr." z 2008 r. nr 1 str. 37). Tymczasem w rozpoznawanej sprawie żaden dowód - poza dokumentacją księgową, nie potwierdzał, iż czynności, których dotyczyła faktura z [...] czerwca 2001 r. zostały wykonane. Należy wszakże uznać, iż samo bowiem udokumentowanie wydatku fakturą nie wystarcza do uznania prawa do odliczenia podatku w niej naliczonego. Dla realizacji tego prawa podatnika konieczne jest rzeczywiste zaistnienie zdarzenia gospodarczego opisanego w tej fakturze. Innymi słowy z wystawieniem faktury i spełnieniem pozostałych wymogów formalnych związanych z rozliczeniem podatku VAT nie wiąże się niepodważalne domniemanie wykonania czynności fakturą udokumentowanych. Zastrzeżeń Sądu nie budzi również odmowa prawa do odliczenia podatku naliczonego w fakturach wystawionych przez R.T. za sprzedaż 1486 kg złomu ceramiki katalitycznej. Istotnie dowody zgromadzone w toku postępowania podatkowego, w szczególności liczne protokoły zeznań świadków przesłuchanych w toku kontroli skarbowych przeprowadzonych m. in. w spółce "I" Sp. z o.o. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej, które dotyczyły obrotu przez tę spółkę złomem, dały podstawę do sformułowania ustalenia, że faktury dokumentujące nabycie złomu od tej spółki przez R.T. nie odzwierciedlały rzeczywistych transakcji. Oceny tej nie zmieniają dowody, na które powołuje się skarżąca spółka ani też obszerna argumentacja przedstawiona w skardze. Wskazać należy, iż w trakcie postępowania uznano, że "I" nabył w sierpniu 2001r. 47,8 ton złomu użytkowego kolejowego. Nie jest to jednak dowód, że transakcje pomiędzy skarżącą spółką a R.T. miały miejsce. Nie bez znaczenia jest okoliczność, iż nabyty przez "I" złom to złom użytkowy kolejowy (a nie sprzedawany przez R.T. złom ceramiki katalitycznej), a przed wszystkim nabycie przez "I" Sp. z o. o złomu miało miejsce w miesiącu sierpniu 2001r. Tak więc brak jest podstaw do uznania, że w miesiącu marcu 2001, R.T. mógł ten złom ceramiki katalitycznej nabyć ze źródła które wskazał - a więc z "I". Sąd nie podziela zarzutu skargi o konieczności ponowienia dowodów z przesłuchania świadków, którzy złożyli zeznania w trakcie postępowania prowadzonego przez Dyrektora UKS. Należy przypomnieć, iż za dowód w postępowaniu podatkowym może służyć wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 Ordynacji podatkowej). Zgodnie natomiast z art. 181 Ordynacji podatkowej dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej. Wprawdzie co do zasady - na co trafnie zwrócono uwagę w skardze - w postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada bezpośredniości, lecz nie można uznać, iż włączenie do akt postępowania przedmiotowych dowodów z zeznań świadków w realiach niniejszej sprawy może stanowić naruszenie art. 181 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej mające wpływ na treść rozstrzygnięcia podatkowego. Należy bowiem zwrócić uwagę, iż zeznania świadków, których protokoły włączono do akt postępowania podatkowego dotyczyły kwestii koniecznych do ustalenia także w niniejszej sprawie. Wprawdzie zeznania świadków przeprowadzono w sprawie innej spółki, lecz przesłuchani świadkowie zeznawali na okoliczność obrotu złomem przez "I" Sp. z o.o. A zatem przedmiot zainteresowania organu podatkowego w niniejszej sprawie był zbieżny z okolicznościami, których ustalenie było celem przesłuchania świadków w postępowaniach Dyrektora UKS. Należy też zwrócić uwagę, iż zeznania wszystkich świadków, którzy zostali przesłuchani na powyższą okoliczność należy uznać za kompletne z punktu widzenia przedmiotu postępowania w niniejszej sprawie. W przesłuchaniach szczegółowo i, co należy pokreślić, obszernie i wyczerpująco przesłuchano świadków na okoliczność obrotu złomem przez "I" Sp. z o.o. Przesłuchanie tych samych świadków w niniejszej sprawie sprowadziłoby się do poruszenia w trakcie przesłuchań tych samych kwestii i zadania im tych samych pytań na jakie odpowiadali podczas przesłuchania przez inspektora kontroli skarbowej w trakcie kontroli skarbowych prowadzonych przez Dyrektora UKS. Przesłuchania świadków, których protokoły przejęto z akt zakończonych kontroli skarbowych odbywały się w 2004 roku i już wówczas świadkowie stwierdzali, iż nie pamiętają wszystkich faktów z okresów objętych kontrolami skarbowymi (w tym również czerwca 2001 roku). Przeprowadzenie dowodów z zeznań tych świadków po upływie kolejnych lat należy zatem uznać za wręcz niecelowe. Łącznie powyższe okoliczności świadczą o tym, że naruszenie zasady bezpośredniości, poprzez oparcie rozstrzygnięcia o dowody zgromadzone w innym postępowaniu nie rzutowało na treść rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej. Sąd dostrzega wprawdzie, iż do akt postępowania dołączone zostały wyciągi z protokołów przesłuchań prowadzonych przez inspektora kontroli skarbowej, lecz porównanie tych wyciągów z oryginałami protokołów złożonymi przez Dyrektora Izby Skarbowej na żądanie Sądu uprawnia wniosek, iż fragmenty zeznań, na których oparto się przy dokonywaniu ustaleń w zakresie obrotu złomem dotyczą wprost przedmiotu postępowania w niniejszej sprawie. Nie można też uznać, iż fragmenty te zawierają oświadczenia przesłuchiwanych wyrwane z szerszego kontekstu wypowiedzi. Zawarte w wyciągach fragmenty zeznań są zupełne, gdy się zważy na przedmiot zainteresowania organu wynikający z przedmiotu postępowania podatkowego prowadzonego w niniejszej sprawie. Należy też uznać, że dowody te zostały przeprowadzone zgodnie z zasadami prowadzenia postępowania dowodowego w związku z czym nie można organowi skutecznie zarzucić naruszenia art. 180 Ordynacji podatkowej. Sąd stwierdza przy tym, iż ocena wiarygodności zeznań poszczególnych osób dokonana została bez przekroczenia granic swobody dozwolonej prawem. Za logiczne bowiem i wynikające z doświadczenia przyjąć należało, że nie została udowodniona okoliczność prowadzenia przez "I" Sp. z o.o. działalności związanej z obrotem złomem, skoro to pracownicy tej firmy zeznawali, że nic nie wiedzieli o obróbce i handlu złomem (Z.P. , Z.K. , W.A., H.P.). Natomiast o prowadzeniu tego rodzaju działalności w swoich zeznaniach mówili niemal wyłącznie świadkowie będący tzw. pracownikami "na czarno". Charakterystyczne przy tym było, że zeznania tych osób były mało precyzyjne, jeżeli potwierdzały one uczestnictwo w jakichś czynnościach (np. załadunek, wyładunek) to na skalę nieprzystającą do wykazanego fakturami VAT obrotu złomem. Z porównania tych zeznań został zatem wyprowadzony przez organy prawidłowy wniosek, iż zeznaniom tej drugiej grupy świadków nie można dać wiary. Sąd za bezzasadny uznał również zarzut naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania w charakterze świadka W.A.. Wbrew stanowisku skarżącej spółki nie sprecyzowała ona czemu miało służyć przesłuchanie tego świadka. Nie można zarazem podzielić jej stanowiska, że każdy wniosek dowodowy podlega uwzględnieniu gdy jako tezę, czy też uzasadnienie żądania przeprowadzenia dowodu wskazuje się ogólnie, iż przeprowadzenie dowodu ma służyć wyjaśnieniu istotnych okoliczności sprawy. Art. 188 Ordynacji podatkowej daje organowi prawo oceny zasadności przeprowadzenia dowodu według dwóch kryteriów: znaczenia danego dowodu dla sprawy oraz czy okoliczność, której dotyczyć ma dowód nie została wcześniej ustalona zgodnie z interesem strony (zob. wyr. NSA z 4 stycznia 2002 r. I SA/Ka 2164/00 ONSA z 2003 r. zesz. 1 poz. 33). Sformułowanie uzasadnienia wniosku nie było wystarczające do stwierdzenia przydatności (znaczenia) żądanego dowodu dla rozstrzygnięcia sprawy, ani też do wywiedzenia zeń, czy teza dowodowa jest zbieżna ze stanowiskiem organu podatkowego czy od niego odmienna. Odmowa uwzględnienia wniosku dowodowego była w tej sytuacji trafna. Wreszcie Sąd nie znajduje podstaw do uwzględnienia zarzutu naruszenia art. 122 w zw. z art. 130 § 3 Ordynacji podatkowej. Wniosek o żądanie wyłączenia od udziału w sprawie pracownika dotyczył pracownika Urzędu Skarbowego – M.S.. Całość argumentacji przywołanej na uzasadnienie tego wniosku dotyczyła zastrzeżeń do trybu prowadzenia przez tę pracownicę czynności postępowania oraz kwestii dotyczących meritum postępowania. Jak trafnie podniósł organ, okoliczności dotyczące trybu postępowania winny zostać podniesione w ewentualnej skardze na działalnie pracownika organu w trybie art. 227 k.p.a. W odniesieniu natomiast do zastrzeżeń natury merytorycznej należy zauważyć, iż przewidziana art. 130 Ordynacji podatkowej instytucja "wyłączenia pracownika od rozpatrzenia sprawy" nie pozostaje bowiem w jakimkolwiek bezpośrednim związku z regułami rządzącymi postępowaniem dowodowym, w tym zwłaszcza z zasadą prawdy obiektywnej (art. 122 w zw. z art. 180 Ordynacji podatkowej). Uwzględniając całość przytoczonej argumentacji skargę jako pozbawioną uzasadnionych podstaw oddalono (art. 151 p.p.s.a.). |Asesor WSA |Sędzia WSA |Sędzia WSA | |Anna Juszczyk-Wiśniewska |Krystyna Skowrońska -Pastuszko |Jacek Jaśkiewicz |