I SA/Go 1179/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Protokolant Starszy specjalista Damian Bronowicki po rozpoznaniu w dniu 23 lutego 2011 r. na rozprawie sprawy ze skarg K.W. oraz M.W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiące od stycznia do kwietnia 2006r. oraz orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłych wspólników za zobowiązania spółki cywilnej w podatku akcyzowym za wyżej wymienione miesiące oddala skargi. I SA / Go 1179 / 10 U Z A S A D N I E N I E Skarżący, K.W. i M.W. wnieśli odrębne skargi na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...].09.2010 roku, utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...].06.2010 roku, określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym spółce K s.c. K.W., M.W. za poszczególne miesiące od stycznia do kwietnia 2006 roku z tytułu sprzedaży gazu płynnego oraz o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej spółki jej byłych wspólników. Postanowieniem z dnia [...].02.2011 roku sprawę dotyczącą skargi M.W. tocząca się pod sygnaturą I SA/Go 1180/10 dołączono do sprawy toczącej się z skargi K.W. pod sygnaturą I SA/Go 1179 / 10 celem ich wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygnaturą akt I SA/Go 1179 / 10. Z akt sprawy wynika że : W dniu [...].10.2006 roku przeprowadzono czynności kontrolne wobec K s.c. K.W., M.W., celem sprawdzenia wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku akcyzowego, obrotu gazem płynnym w okresie od [...].01.2006 roku do [...].10.2006 roku. W toku kontroli ustalono, iż spółka dokonywała w tym okresie obrotu gazem płynnym. W wyniku sprawdzenia dokumentacji sprzedaży gazu osobom fizycznym ustalono, iż spółka dokonała 173 transakcji sprzedaży gazu i nie uzyskała od nabywców oświadczeń których mowa w § 4 ust. 1 – 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.04.1004 roku w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego / Dz.U. nr 87 poz. 825 z zm./. Postanowieniem z dnia [...].03.2010 roku wszczęto wobec spółki postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od stycznia do kwietnia 2006 roku. Organ ustalił, że w toku kontroli podatkowej zweryfikowano w właściwych urzędach miejskich i gminnych danych nabywców gazu oraz w bazie PESEL numery ewidencyjne wskazanych 173 oświadczeń nabywców gazu płynnego i ustalono, że osoby o które zapytano nie figurują w prowadzonych ewidencjach ludności, a miejscowości w których winny zamieszkiwać nie ma. Nadto w toku postępowania ustalono, że wskazane numery NIP i PESEL nie figurują w rejestrze poza jednym numerem PESEL który należy do innej osoby niż wskazana. Nadto, w toku postępowania ustalił, że z dniem [...].08.2008 roku rozwiązano umowę spółki zawartą w dniu [...].11.2001 roku, wspólnicy natomiast postanowili dokonać likwidacji spółki. Wywiódł, że na podatniku spoczywa obowiązek ścisłego egzekwowania wymogów formalnych jakim winny odpowiadać oświadczenia składane przez nabywców gazu. Podatnik ma bowiem obowiązek spełnić określone w przepisach prawa warunki, a po ich spełnieniu ma prawo do skorzystania z zwolnienia od podatku. Dochowanie warunków obciąża korzystającego z zwolnienia, bowiem to jego dotyczą konsekwencje naruszenia przepisów. Jak wskazał, skorzystanie ze zwolnienia jest uwarunkowane posiadaniem oświadczeń które pod względem formalnym i materialnym winny być zgodne z rzeczywistością. Prawidłowe wypełnienie oświadczeń leży w interesie podatnika, bowiem jedynie prawidłowo wypełnione oświadczenia umożliwiają jego weryfikacje przez organ. Natomiast, zdaniem organu dane zawarte w 173 oświadczeniach nie stanowią rzeczywistych danych nabywców gazu płynnego zwolnionego od akcyzy. Uzasadnione jest więc stwierdzenie, że spółka dokonując sprzedaży gazu nie uzyskała żadnego oświadczenia zawierającego dane które umożliwiłyby identyfikację faktycznego nabywcy i kontrolę wykorzystania przez niego nabytego gazu. Wobec powyższego Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...].06.2010 roku określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od stycznia do kwietnia 2006 roku w kwocie 171.051,0 złotych w związku z dokonywanym obrotem gazem płynnym i orzekł o odpowiedzialności wspólników spółki K.W. i M.W. za powyższe zaległości podatkowe. Wspólnicy spółki wnieśli odwołania od powyższej decyzji w których wnieśli o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania ich w charakterze strony. Postanowieniem z dnia [...].08.2010 roku wnioski powyższe zostały oddalone. Natomiast decyzją z dnia [...].09.2010 roku Dyrektor izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w mocy. Od powyższej decyzji skargę wnieśli zarówno M.W. jak i K.W. wnosząc o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zwrot kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucili : - naruszenie art. 187, art. 188, art. 199 ordynacji podatkowej przez odmowę dopuszczenia dowodu w postępowaniu odwoławczym z przesłuchania stron, - naruszenie art. 122 ordynacji podatkowej i nie podjęcie wszystkich działań mających zmierzać do wyjaśnienia stanu faktycznego, w szczególności przez ustalenie o przesłuchanie świadków faktu dokonywania przez skarżącego sprzedaży gazu na cele wskazane opałowe, - naruszenie § 15 ust. 4 rozporządzenia z dnia 26.04.2004 roku w sprawie zwolnień od podatku akcyzowym i przyjęcie że skarżący każdorazowo złożone oświadczenia nabywcy gazu winien sprawdzić, - sprzeczność istotnych ustaleń Izby Celnej z treścią zebranego materiału dowodowego przez i uznanie że skarżący nie stawiła się nigdy osobiście w siedzibie Naczelnika Urzędu Celnego , - nie wyjaśnienie okoliczności sprawy i nie dopuszczenie z urzędu akt sprawy karnej wszczętej przeciwko stronie. W uzasadnieniu skarg, skarżący wskazali, iż dokonane ustalenia są niepełne i częściowo nieprawdziwe. Strona bowiem wniosła o przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego przed organem odwoławczym poprzez przesłuchanie w charakterze stron K.W. oraz M.W., co przyczyniłoby się do wyjaśnienia stanu faktycznego, natomiast organ podatkowy odmówił przeprowadzenia powyższych dowodów. Nadto, zdaniem skarżących organ podatkowy winien przeprowadzić dowody z akt sprawy karnej prowadzonej przed Sądem Rejonowym, bowiem jest to sprawa ściśle powiązana z niniejszym postępowaniem podatkowym. Należało również przeprowadzić dodatkowe postępowanie dowodowe, w tym z zeznań świadków, celem ustalenia sposobu i zasad sprzedaży gazu dla odbiorców indywidualnych na potrzeby inne niż do napędu pojazdów mechanicznych. Skarżący poruszyli również kwestię pobytu stron w siedzibie organu podatkowego, wskazując iż strony stawiły się osobiście ale nie udostępniono im wszystkich dokumentów informując, że część z nich jest poufna i tajna. Zdaniem skarżących organy podatkowe przerzucają na podatnika obowiązki które nie wynikają z przepisów prawa, wskazując na zarzut nie dokonania sprawdzenia rzetelności składanych oświadczeń przez odbiorców gazu. Taki obowiązek nie spoczywa na podatniku i nie jest określony żadnym przepisem. Organ nie wykazał nadto aby ilości gazu objęte oświadczeniami sprzedawane były do napędów pojazdów samochodowych. Wskazali również na konieczność przesłuchania nabywców gazu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. W uzasadnieniu wskazał, iż dane osób wymienionych w fakturach i oświadczeniach są danymi fikcyjnymi. Brak jest podstaw do twierdzenia że oświadczenia te zostały złożone przez faktycznych nabywców tego gazu, a tym samym nie można uznać, iż spółka pozyskała i posiada oświadczenia nabywców gazu płynnego. Dyrektor Izby Celnej podzielił stanowisko organu I instancji, co do tego że spółka nie była uprawniona do skorzystania z zwolnienia od podatku akcyzowego w przypadku 173 transakcji sprzedaży gazu płynnego. Za prawidłowe uznał również moment powstania obowiązku podatkowego tj. dnia dokonania danej transakcji, który jest dniem wystawienia faktur VAT. Za zasadne uznał również zastosowanie art. 115 ordynacji podatkowej. i jednoczesne orzeczenie o odpowiedzialności byłych wspólników spółki za określone jej zobowiązanie podatkowe, gdyż z dokumentów przesłanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz twierdzeń wspólników wynika iż spółka została rozwiązana z dniem [...].08.2008 roku a jej jedynymi wspólnikami byli K.W. i M.W.. Odnosząc się natomiast do zarzutu naruszenia art. 187, art. 188 i art. 199 ordynacji podatkowej wskazał, iż wniosek o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania w charakterze świadka wspólników miał na celu, jak to wskazano w wniosku "wyliczenia jakiego dokonał organ I instancji w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego spółki oraz orzeczenia wysokości zaległości podatkowej przypadającej na podatnika". Jak wynika z akt sprawy, wysokość zobowiązania podatkowego określona została przez organ I instancji co do ilości gazu wykazanego w 173 fakturach sprzedaży wystawionych przez spółkę, organ natomiast nie dokonał określenia wysokości zobowiązania w stosunku do wykazanej w protokole kontroli podatkowej ilości 751,4 litra gazu, co do którego stwierdzono brak udokumentowania jego zakupu. Organ za podstawę opodatkowania przyjął wielkość faktycznej sprzedaży, a więc ilość wskazaną w fakturach. Strony natomiast nie kwestionują prawdziwości i rzetelności wystawionych faktur, a więc tym samym organ uznał, iż kwestie podnoszone we wniosku zostały dostatecznie wyjaśnione lub nie mają znaczenia dla wyjaśnienia sprawy.. Co do zarzutu naruszenia art. 122 ordynacji podatkowej. organ wskazał, iż w toku postępowania dążono do dotarcia do nabywców gazu płynnego w celu ich przesłuchania, co nie przyniosło pozytywnych rezultatów. Organ nie poprzestał na informacji z urzędów gmin co do fikcyjności danych zawartych w 173 oświadczeniach, ale również występował do innych organów celem pozyskania danych na podstawie zapisów z baz PESEL i NIP. Poszukiwania te nie dały rezultatu. Tym samym organ wykorzystał wszystkie możliwości dla ustalenia odbiorców i dotarcia do nich. Pozwala to na stwierdzenie iż zarzut ten nie jest uzasadniony. Co do zarzutu naruszenia § 15 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.04.1004 roku w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego / Dz.U. nr 87 poz. 825 z zm./. organ wskazał, iż z zeznań K.W. złożonych do protokołu przesłuchania z dnia [...].10.2006 roku wynika, że sprzedażą gazu płynnego w spółce zajmował się M.W.. Natomiast M.W. zeznał że to on osobiście po dostarczeniu gazu do miejsca zamieszkania odbiorcy wystawiał faktury sprzedaży oraz wypełniał oświadczenia w oparciu o dane z przedstawionych mu przez odbiorców gazu dowodów osobistych. Wyjaśnienia te nie zostały uznane za prawdziwe, gdyż niemożliwe jest aby M.W. nie wiedział w jakiej miejscowości znajduje się w danej chwili, jak też nieprawdopodobne jest aby tak liczna grupa odbiorców gazu posługiwała się sfałszowanymi dowodami osobistymi i nieprawdziwymi numerami PESEL i NIP. Tym samym zasadnie uznano, iż sprzedający miał pełną wiedzę o nieprawdziwości danych wpisywanych na spornych oświadczeniach nabywców gazu oraz przynależnych do nich fakturach sprzedaży. Tym samym, zdaniem organu oświadczenia były podpisywane przez fikcyjne osoby, tym samym nie można uznać ich za oświadczenia faktycznych nabywców gazu, a opisany sposób pozyskania tych oświadczeń wskazuje na brak posiadania przez spółkę oświadczeń umożliwiających jej skorzystania ze zwolnienia z podatku akcyzowego, co do 173 transakcji sprzedaży gazu płynnego. Również zdaniem organu niezasadny jest zarzut nie dopuszczenia z urzędu dowodu z akt sprawy karnej bowiem przeczy temu treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji, Nadto postępowanie karne skarbowe dotyczy innej kwestii niż postępowanie administracyjne i jest to postępowanie toczące się odrębnie. Dotyczy ono bowiem odpowiedzialności osób za dokonanie określonych czynów zabronionych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych, w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje tylko w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy, stosownie do art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwanej P.p.s.a.). Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, Sąd stwierdza, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem rozstrzygnięcia organów był podatek akcyzowy za poszczególne miesiące od stycznia do kwietnia 2006r. od sprzedaży gazu płynnego przeznaczonego do innych celów niż do napędu pojazdów samochodowych, a także orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności byłych wspólników za zobowiązania spółki cywilnej w tymże podatku z ten sam okres. Organy uznały, iż w 173 przypadkach sprzedaży gazu spółka nie posiadała oświadczeń nabywcy i w związku z tym nie była uprawniona do skorzystania z zwolnienia od podatku akcyzowego. Powyższe ustalenia wynikały z faktu, iż posiadane przez spółkę i przedstawione do kontroli oświadczenia nabywców gazu płynnego nie zostały uznane za oświadczenia faktycznych nabywców tego gazu, gdyż zawierały fikcyjne dane. Podstawą rozstrzygnięcia organu były przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm. / oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2004r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego / Dz. U. Nr 97, poz. 966 ze zm. /. Zgodnie z § 15 ust.1 w / w rozporządzenia, zwalnia się od akcyzy gaz płynny - propan, butan, mieszaniny propanu - butanu w przypadku, gdy są zużywane do innych celów niż do napędu pojazdów samochodowych. Zgodnie z § 15 ust.2 pkt 2 zwolnienie od akcyzy, o którym mowa powyżej, ma zastosowanie pod warunkiem, że gaz płynny jest sprzedawany przez podmiot, o którym mowa w ust.3 pkt 2. Natomiast uprawnionym nabywcą, według § 15 ust.3, zgodnie z § 15 ust.2 pkt 2, jest podmiot dokonujący zakupu wyrobów, który : - zużywa wyroby, o których mowa w ust.1, na cele inne niż do napędu pojazdów samochodowych i który złoży oświadczenie, że gaz płynny nie będzie przeznaczony do napędu pojazdów samochodowych. Oświadczenie powinno być złożone na fakturze VAT lub na dowodzie dostawy, - dokonuje odsprzedaży wyrobów, o których mowa w ust.1, podmiotowi, o którym mowa w pkt1. Z treści tego przepisu wynika, że w przypadku sprzedaży wyrobów, o których mowa w § 15 ust.1, podmiotowi dokonującemu ich odsprzedaży podmiotowi, o którym mowa w § 15 ust.3 pkt 1, zwolnienie od akcyzy przysługuje pod warunkiem, że podmiot dokonujący odsprzedaży uzyska od podmiotu, o którym mowa w ust.3 pkt 1, oświadczenie, że gaz płynny nie będzie przeznaczony do napędu pojazdów samochodowych. /ust.4 pkt 7/ W § 15 ust. 6 rozporządzenia sprecyzowano obowiązek sprzedawcy do uzyskania od nabywcy odpowiedniego oświadczenia. Sprzedawca jest bowiem zobowiązany w przypadku sprzedaży : 1. osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym nie posiadającym osobowości prawnej oraz osobom fizycznym prowadzącym działalność gospodarczą - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że gaz płynny nie będzie przeznaczony do napędu pojazdów samochodowych. Oświadczenie to może być złożone na wystawionej fakturze VAT, a jeżeli jest składane odrębnie, powinno zawierać datę złożenia oświadczenia oraz powinno być dołączone do kopii faktury VAT. 2. osobom fizycznym nie prowadzącym działalności gospodarczej - do uzyskania od nabywcy oświadczenia, że gaz płynny nie będzie przeznaczony do napędu pojazdów samochodowych. Oświadczenie to powinno być dołączone do kopii paragonu lub kopii innego dokumentu sprzedaży wystawionego nabywcy, a w przypadku braku takiej możliwości sprzedawca jest obowiązany wpisać na oświadczeniu numer i datę wystawienia dokumentu potwierdzającego tę sprzedaż. Elementy jakie winny zawierać powyższe oświadczenia zostały określone w § 15 ust.8. Należą do nich : 1. imię i nazwisko nabywcy, PESEL oraz NIP. 2. adres zamieszkania nabywcy, 3. określenie ilości nabywanego gazu płynnego 4. określenie ilości, rodzaju i typu posiadanych urządzeń grzewczych oraz miejsca /adresu/, gdzie znajdują się urządzenia, jeżeli jest ono inne niż adres wymieniony w pkt 2, 5. datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz podpis osoby składającej oświadczenie. Podatnik dokonując sprzedaży gazu zwolnionego z podatku akcyzowego ze względu na jego przeznaczenie, ma obowiązek spełnić wskazane warunki i dopiero po ich spełnieniu, będzie miał prawo do skorzystania z zwolnienia. Obowiązek ten obciąża korzystającego ze zwolnienia, albowiem to jego dotyczą konsekwencje naruszenia obowiązujących przepisów. Skorzystanie przez podatnika ze zwolnienia w podatku akcyzowym jest uwarunkowane posiadaniem oświadczeń, które musi cechować poprawność nie tylko formalna, ale także materialna, co oznacza, że oświadczenie musi odpowiadać rzeczywistemu stanowi rzeczy. Zrealizowanie określonych wyżej warunków nie ogranicza się do uzyskania oświadczenia, z którego treści będzie wynikać, że "gaz płynny nie będzie przeznaczony do napędu pojazdów samochodowych". Poprawne bowiem formalnie oświadczenie musi spełnić również warunek poprawności materialnej. O ile zwolnienie od akcyzy gazu płynnego / propan, butan, mieszaniny propanu i butanu /, ma miejsce w przypadku ich zużycia do innych celów niż do napędu pojazdów samochodowych, to zwolnienie stosowane jest pod warunkiem sprzedaży uprawnionemu nabywcy. Uprawnionym nabywcą jest podmiot, który między innymi złoży stosowne oświadczenie. Oznacza to, że rolą składanych oświadczeń jest możliwość ustalenia, że zwolnieniu podatkowemu podlega tylko gaz o przeznaczeniu zgodnym z dokonanym zastrzeżeniem. Skarżąca zarzuca naruszenie § 15 ust. 4 w /w rozporządzenia, bowiem jej zdaniem organ przyjął że skarżący każdorazowo winien sprawdzić złożone oświadczenia nabywcy gazu. Zdaniem Sądu zarzut ten nie jest uzasadniony. Jak wynika z zeznań M.W. złożonych w trakcie kontroli podatkowej, oświadczenia były wystawiane w miejscach dostarczenia gazu, które były miejscami jego sprzedaży. Jak wynika również z jego zeznań, osoby przyjmujące gaz posiadały zbiorniki wymienione pod adresem wskazanym w fakturze i oświadczeniu. Nadto wskazał że oświadczenia te wypełniał na podstawie dowodów osobistych i zaświadczeń o prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie ulega wątpliwości, że co do 173 oświadczeń okazało się że zarówno podane nr PESEL jak i NIP oraz miejscowości tam wymienione nie istnieją, natomiast co do tylko jednego z oświadczeń ustalono, iż nr PESEL należy do innej osoby. Ustaleń tych dokonano na podstawie wywiadów w urzędach gmin oraz na podstawie rejestrów PESEL, tak więc wiarygodność tych ustaleń nie może ulegać wątpliwości. W tym stanie rzecz zasadnie organ przyjął, iż jest rzeczą niemożliwą że w tylu przypadkach nastąpiła omyłka co do nr PESEL czy NIP, bądź że w tylu przypadkach nabywcy dysponowali sfałszowanymi dowodami osobistymi, czy też zaświadczeniami. Tym samym uznał iż w / w oświadczenia zawierają dane niezgodne z rzeczywistością. Konsekwencją powyższego było przyjęcie, iż spółka nie może co do transakcji do których odnoszą się zakwestionowane oświadczenia skorzystać z zwolnienia od podatku akcyzowego. Sąd w tym zakresie podziela ustalenia organu. Zdaniem Sądu, należy wymagać od spółki by wykazywała się w swojej działalności polegającej na sprzedaży gazu płynnego należytą starannością i tak zorganizowała obrót wyrobami podlegającymi zwolnieniu podatkowemu, by uniknąć nadużyć. Tak więc zasadnym było przyjęcie, iż na spółce spoczywał obowiązek zastosowania wszelkich możliwych środków, tak aby dokonywana przez niego czynność nie była czynnością fikcyjną czy prowadziła do nieprawidłowości podatkowych. Natomiast wskazane w zeznaniach M.W. okoliczności wypełniania oświadczeń, np. na podstawie przedstawionych dowodów osobistych oraz zaświadczeń, jak i dostarczania paliw w określone miejsce przecież znane spółce wobec konieczności dostarczenia gazu do danej miejscowości, dają podstawę do przyjęcia, co też uczynił organ, iż zeznania te nie oddają rzeczywistego stanu rzeczy. Nieprawdopodobnym bowiem jest aby w takich okolicznościach oświadczenia nie zawierały danych zgodnych z rzeczywistością. Nie sposób bowiem przyjąć że w tak wielu wypadkach sfałszowane były wszystkie dowody osobiste czy zaświadczenia o prowadzonej działalności gospodarczej, że gaz był dostarczany do miejscowości co do nazwy których nie była spółka zorientowana itp. Tym samym skutkowało to uznaniem, iż spółka nie mogła uzyskać co do transakcji których dotyczą wskazane oświadczenia zwolnienia od podatku akcyzowego. Zdaniem Sądu nie zasadny jest również zarzut naruszenia przepisów prawa procesowego, w szczególności art. 122, art. 187, art. 188, art. 199 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa /tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm./. Organy bowiem podjęły wszelkie niezbędne czynności dla prawidłowego i obiektywnego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Organ dokonał wszelkich możliwych działań aby ustalić dane nabywców gazu płynnego, a więc m.in. próbował ustalić ich dane w rejestrach PESEL i NIP, jak również w urzędach gmin. Jednak nie dały one pozytywnych rezultatów. Podkreślić należy że w postępowaniu podatkowym zasadą jest, że na organie spoczywa obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, zgodnie z art. 122 i 187 § 1 ordynacji podatkowej. Obowiązek ten nie jest jednak nieograniczony. Jeżeli nie udowodnienie określonej czynności faktycznej może prowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony - na stronie spoczywa obowiązek co najmniej współdziałania w gromadzeniu materiału dowodowego. Tak więc można było żądać od spółki, aktywności w postępowaniu dowodowym w szczególności gdy wskazane działania organu nie dały spodziewanych rezultatów. Natomiast w takiej sytuacji nie można skutecznie zarzucić organowi iż nie przesłuchał nabywców gazu celem wykazania twierdzenia, iż gaz był sprzedawany na cele inne niż do napędu pojazdów. Niezasadnym jest również zarzucanie organowi iż nie uwzględnił wniosku o przesłuchanie stron. Zdaniem Sądu należy podkreślić, iż dowód z przesłuchania stron jest dowodem uzupełniającym wobec całości postępowania dowodowego. Jak wynika z przeprowadzonego postępowania niewątpliwym jest że sprzedaż gazu płynnego nie była połączona z uzyskaniem stosownego oświadczenia spełniającego warunki określone w w / w przepisach, przy czym uchybienia te obciążają spółkę. Skarżący natomiast wnieśli o przesłuchanie wspólników, co do, jak to wskazali wyliczenia dokonanego przez organ I instancji w zakresie określenia wysokości zobowiązania podatkowego oraz orzeczenia wysokości zaległości podatkowej przypadającej na podatnika, jak również co do danych na podstawie których określono ilości sprzedaży gazu w poszczególnych miesiącach roku 2005 i 2006, czy też co do nie uwzględnienia faktycznej ilości sprzedaży, ubytków naturalnych i innych czynników. Jak zasadnie wskazał organ przy ustaleniu podstawy opodatkowania organ przyjął wielkość faktycznej sprzedaży, a więc ilość gazu wykazaną w fakturach wstawionych przez spółkę. Tym samym przy takim określeniu podstawy opodatkowania nie mają znaczenia okoliczności wskazane w tezie dowodowej, a więc co do ilości sprzedaży czy też wielkości ubytków itp. i to w sytuacji gdy nie były kwestionowane wielkość i faktury sprzedaży. Tym samym przeprowadzenie dowodu z przesłuchania wspólników nie miały znaczenia z punktu widzenia wyjaśnienia okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Brak jest również podstaw do uznania zarzutu nie przeprowadzenia dowodu z akt sprawy karnej, bowiem skarżący nie przedstawili okoliczności które miałyby być wykazane w drodze przeprowadzenia powyższego dowodu. Organ natomiast przeprowadził wyczerpujące postępowanie dowodowe jak i postępowanie zmierzające do ustalenia środków dowodowych istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, które nie dały rezultatu, a brak jest podstaw do uznania iż w / w wskazany dowód wprowadziłby do postępowania nowe okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Wskazać również należy na brak znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy zarzutu odnoszącego się do stawiania się skarżącego w siedzibie organu. Zasadne organ również zastosował art. 115 ordynacji podatkowej. i orzeczkł o odpowiedzialności byłych wspólników spółki za określone jej zobowiązanie podatkowe, gdyż z dokumentów przesłanych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz twierdzeń wspólników wynika, iż spółka została rozwiązana z dniem [...].08.2008 roku a jej jedynymi wspólnikami byli K.W. i M.W.. Wobec powyższego na podstawie art. 151 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd orzekł jak w sentencji, a więc oddalił obie skargi. Sędzia WSA J. Wierchowicz Sędzia WSA K. Skowrońska-Pastuszko Sędzia WSA S. Kowalczyk