I SA/Go 1233/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko Sędziowie Asesor WSA Barbara Rennert (spr.) Asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant Krzysztof Garbacz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 lipca 2006r. sprawy ze skargi M.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w formie ryczałtu od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 1998 rok. 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, że uchylona decyzja nie może być wykonana; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 3.133,00 (trzy tysiące sto trzydzieści trzy) złote tytułem zwrotu kosztów postępowania. W dniu 27 kwietnia 2005 r. M.W. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2005 r. nr [...] uchylającą w części decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2004 r. nr [...] i ustalającą zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998 r. w kwocie 23.903,30 zł od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w wysokości 31.871,- zł. Sąd ustalił następujący stan faktyczny: W dniu 5 lipca 2004 r. skarżąca na skierowane w trybie art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej wezwanie organu podatkowego złożyła wyjaśnienia dotyczące uzyskanych przychodów i poniesionych wydatków w latach 1998 - 2003. Wyjaśniła wówczas, iż na zakup lokalu mieszkalnego środki uzyskała ze sprzedaży mieszkania, z książeczki mieszkaniowej, z pracy za granicą, a w zakupionym lokalu mieszka sama i ponosi w całości koszty utrzymania. Składając wyjaśnienia skarżąca przedłożyła m. in. rachunek uproszczony z dnia [...] grudnia 1998 r. za leczenie stomatologiczne opiewający na kwotę 120,- zł. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2004 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego wszczął wobec skarżącej postępowanie podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998 r. od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. W dniu [...] lipca 2004 r. skarżąca przedłożyła umowę z dnia [...] października 1991 r., na mocy której nabyła własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego oraz umowę sprzedaży tego prawa w dniu [...] grudnia 1997 r. za kwotę 67.000,- zł, a także kserokopie: wyciągu bankowego z maja 1998 r., z którego wynika, iż w owym czasie stan konta skarżącej wynosił 3.531,40 zł, zaświadczenia o zakupie w grudniu 1996 r. obligacji za kwotę za kwotę 2.885,40 zł z terminem wykupu w grudniu 1997 r. Ponadto M.W. złożyła oświadczenie, iż środki na zakup mieszkania pochodziły od rodziców, chrzestnego, a także były to jej środki. Skarżąca nabyła własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego, które sprzedała dnia [...] października 1996 r. za kwotę 35.000,- zł. W kwietniu 1998 r. skarżąca zawarła z Spółdzielnią Mieszkaniową umowę o budowę lokalu mieszkalnego i garażowego, na poczet której w 1998 r. wpłaciła kwotę 89.828,- zł. Wszystkich wpłat dokonywała matka skarżącej M.W.. W maju 1998 r. skarżąca zarejestrowała samochód osobowy [...], który nabyła w Niemczech i sprowadziła do Polski w 1996 r. Natomiast w 1997 r. nabyła samochód marki [...]. M.W. posiadała rachunek walutowy, na którym 1 stycznia 1998 r. znajdowała się 328,30 USD, a na koniec roku 333,93 zł. Przesłuchiwana w dniu [...] września 2004 r. w charakterze świadka M.W. zeznała m.in., iż w okresie po sprzedaży mieszkania do momentu urządzenia się w mieszkaniu, które otrzymała na początku 1999 r. córka była na "naszym" utrzymaniu. Natomiast pieniądze uzyskane ze sprzedaży mieszkania skarżąca umieściła na koncie świadka w Banku (obecnie [...]). Środki te były tam przechowywane i zgodnie z terminami płatności kolejnych rat były przekazywane na konto Spółdzielni. Nie była natomiast w stanie przypomnieć sobie jaką kwotę przywiozła córka z zagranicznych wyjazdów do pracy. Przesłuchiwana w charakterze strony M.W. odmówiła składania zeznań. Na koncie skarżącej w [...] na dzień 27 kwietnia 1998 r. było 6.094,36 zł. Ze złożonego przez nią zeznania podatkowego jej PIT-30 wynika, iż w badanym roku uzyskała dochód w kwocie 11.144,92 zł. Decyzją z dnia [...] października 2004 r. nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego ustalił M.W. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych za rok 1998 w kwocie 25.590,80 zł od przychodów w wysokości 34.121,- zł nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach. Z uzasadnienia decyzji wynika, iż organ I instancji ustalił wydatki skarżącej w 1998 r. na łączną kwotę 101.844,86 zł, uznając w tej kwocie koszty utrzymania skarżącej na sumę 10.103,52 zł. Przy ustalaniu tych wydatków organ oparł się o Rocznik Statystyczny GUS w przedmiocie ustalenia przeciętnych miesięcznych wydatków na jedną osobę w gospodarstwie domowym jednoosobowym w kwocie 841,96 zł. Jednocześnie organ I instancji wskazał, iż przyjął korzystniejszy dla strony wskaźnik, ponieważ wskaźnik dotyczący ponoszonych wydatków w gospodarstwach jednoosobowych pracowników według GUS wynosił 1.170,55 zł. Nadto wskazał, iż skarżąca była w 1998 r. właścicielką dwóch samochodów i ponosiła dodatkowe koszty związane z ich eksploatacją, rejestracją, naprawami itp., których wysokości w toku postępowania nie określiła, odmawiając jednocześnie składania zeznań. Jednocześnie organ I instancji ustalił dochody M.W. na kwotę 12.816,21 zł, na którą złożyły się dochody z pracy, zwrot nadpłaty podatku za 1997 r. oraz z wypłaconej z rachunku bankowego kwoty. Nadto skarżąca dysponowała zasobami finansowymi z 1997 r. w kwocie 54.907,30 zł. Powyższą decyzję doręczono skarżącej w dniu 27 października 2004 r., a w dniu 9 listopada 2004 r. złożyła od niej odwołanie, w którym zakwestionowała przyjęcie przez organ I instancji kosztów utrzymania w oparciu o dane statystyczne, mimo zeznań matki skarżącej, iż to rodzice w 1998 r. ponosili koszty utrzymania skarżącej. Zdaniem skarżącej maksymalne wydatki na zakup odzieży i utrzymanie samochodu nie przekroczyły kwoty 300,- zł miesięcznie. Nadto została zaniżona kwota oszczędności, ponieważ część wydatków w 1998 r. została pokryta ze środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania oraz z pracy poza granicami kraju. Dyrektor Izby Skarbowej nakazał organowi I instancji przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej. Przesłuchiwana ponownie w dniu [...] stycznia 2005 r. w charakterze świadka matka skarżącej M.W. zeznała, iż po urodzeniu córki w 1967 r. założyła jej książeczkę mieszkaniową, a środki na nią potrącano jej z listy płac. Książeczkę później przekazała córce, która nadal dokonywała na nią wpłat. M.W. zeznała, iż przez osiemnaście lat regularnie dokonywała wpłat na tę książeczkę. Na początku 1999 r. córka otrzymała mieszkanie ze Spółdzielni, ale zamieszkała w nim w 2000 r. kiedy było już wyposażone. Do tego czasu przebywała z rodzicami na ich utrzymaniu. M.W. nie pamiętała jednak z jakim wkładem przekazała książeczkę mieszkaniową córce i przez ile lat córka dokonywała wpłat na tę książeczkę, ani kiedy dokładnie książeczka ta została zlikwidowana. Natomiast wpłaty na garaż były dokonywane zarówno z jej rachunku jak i z oszczędności córki. Dodatkowo M.W. przedłożyła historię swojego rachunku bankowego za okres od 20 sierpnia 1999 r. do końca tegoż roku. (danych z okresu wcześniejszego bank nie posiadał). Z zeznania podatkowego M. i E. małżonków W. wynika, iż w 1997 r. osiągnęli wspólnie dochód w kwocie 131.091,67 zł, a w roku 1998 w kwocie 100.846.86 zł. M.W. w dniu [...] stycznia 2005 r. odmówiła składania zeznań. Decyzją z dnia [...] marca 2005 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w części zaskarżoną decyzję i ustalił skarżącej zryczałtowany podatek dochodowy w kwocie 23.903,30 zł od dochodów w kwocie 31.781,- zł, wskazując jako jej podstawę prawną art. 233 § 1pkt 2a ustawy Ordynacja podatkowa oraz art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 20 ust. 1 i ust. 3, art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 1993 r. Nr 90, poz. 416 ze zm.). Z uzasadnienia decyzji wynika, iż ustalenia wydatków skarżącej, jakich dokonał organ I instancji nie budzą zastrzeżeń. Organ ten zasadnie nie dał wiary, iż skarżąca była całkowicie na utrzymaniu swoich rodziców, tym bardziej, że była właścicielką samochodów i musiała ponosić dodatkowe koszty związane z ich eksploatacją, remontami, których wysokości nie określiła. Ponadto nie potwierdziła, aby była na utrzymaniu rodziców, a w piśmie skierowanym do organu podatkowego odmówiła składania zeznań. To przesądziło o ustaleniu wysokości wydatków na utrzymanie w oparciu o dane statystyczne lecz o wskaźnik korzystniejszy dla skarżącej. Twierdzenie skarżącej, iż wydatkowała na utrzymanie kwotę 3.600,- zł rocznie nie znajduje odzwierciedlenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Nadto skarżąca odmówiła składania jakichkolwiek zeznań uniemożliwiając ustalenie dokładnego stanu faktycznego. Natomiast zmiana decyzji organu I instancji spowodowana była jedynie błędnym ustaleniem przez ten organ zasobów finansowych na początku 1998 r. i tej korekty na korzyść skarżącej organ odwoławczy dokonał. Nadto organ II instancji wskazał, iż skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów na jej pracę w Niemczech bądź Norwegii. Powyższą decyzję doręczono skarżącej w dniu 30 marca 2005 r., a w dniu 27 kwietnia 2005 r. M.W. złożyła na nią skargę, zarzucając naruszenie prawa materialnego przez nieuzasadnione zastosowanie przepisu art. 20 ust. 3 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 30 ust. pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz naruszenie prawa procesowego przez niewłaściwe zastosowanie normy art. 122 w zw. z art. 180 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego i umorzenie postępowania w sprawie oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skarżąca odmówiła poprawności ustaleniom organu odwoławczego w zakresie poniesienia wydatków na jej bieżące utrzymanie podnosząc, iż wszystkie koszty tego utrzymania w 1998 r. ponosili jej rodzice, z którymi mieszkała od 1997 r. do lutego 2000 r. Niezrozumiałe dla skarżącej jest wywodzenie przez organ jakoby fakt posiadania przez nią dwóch samochodów i następcze złożenie oświadczenia o odmowie składania zeznań mogły mieć znaczenie dla poprawnego rozstrzygnięcia niniejszego postępowania. Dodatkowo skarżąca podniosła, iż zaniżona została kwota oszczędności zgromadzonych na dzień 1 stycznia 1998 r., bowiem skarżona decyzja organu I instancji nie dotyczy sumy wydatków poczynionych na przestrzeni lat lecz konkretnych wydatków z badanego roku. W 1996 r. skarżąca sprzedała mieszkanie za ok. 35.000,- zł i po zapłaceniu za samochód [...] pozostała jej kwota ok. 17.000,- zł, która winna być doliczona do zasobów finansowych na dzień 1 stycznia 1998 r. Natomiast jej zatrudnienie poza granicami kraju i zgromadzenie z tego tytułu kwoty ok. 10.000,- zł potwierdziły zeznania świadka. Nadto skarżąca wskazała, iż wielokrotnie podnosiła w toku postępowania, iż wydatki zostały pokryte ze zlikwidowanej w 1997 r. książeczki mieszkaniowej. Mimo upoważnienia organów podatkowych do wystąpienia do banków celem zażądania w tym zakresie informacji, organy te w ogóle nie rozliczyły tych środków, ani nie odniosły się do powołanego źródła przychodów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i przytoczył argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Dodatkowo wyjaśnił, iż skarżąca sama nie potwierdziła, iż była na utrzymaniu rodziców. Skarżąca w 1998 r. musiała także ponosić koszty związane z rejestracją, remontami i eksploatacją samochodów. Ponadto skarżąca odmówiła składania jakichkolwiek zeznań uniemożliwiając tym samym organom obu instancji ustalenie dokładnego stanu faktycznego. Skoro skarżąca wykańczała zakupione mieszkanie to należałoby określić wydatki jakie poniosła z tego tytułu, ponieważ niewiarygodnym jest, żeby rodzice w całości wyremontowali i umeblowali jej mieszkanie. Zatem z korzyścią dla strony organy skarbowe nie ustalały wydatków z tego tytułu. Z korzyścią dla skarżącej w latach poprzedzających badany rok organy nie uwzględniły wydatków związanych z eksploatacją samochodów, zmianą mieszkań, ich urządzaniem czy meblowaniem. Organy obu instancji nie mogły uwzględnić dochodów z pracy za granicą, ponieważ nie było do tego podstaw. Sama skarżąca nie pamiętała czy zgłaszała wówczas przywóz waluty. Nadto organom obu instancji nie jest znana wysokość kwoty jaką skarżąca uzyskała z likwidacji książeczki mieszkaniowej, a odmowa przez skarżącą zeznań uniemożliwiła ustalenie tej okoliczności, ponieważ dokumenty dotyczące książeczek mieszkaniowych likwidowanych w 1997 r. zostały już zniszczone. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zważył: Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Sąd bada zgodność z prawem obowiązującym w dniu podjęcia zaskarżonej decyzji. Nadto, zgodnie z przepisem art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), sądy te sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Środki te określone zostały przez przepisy art. 145 do art. 150 cyt. wyżej ustawy. Skarga okazała się zasadna, jednakże tylko część jej zarzutów trafnych. Rozpoznawana przez organy podatkowe obu instancji sprawa dotyczyła opodatkowania przychodów z nieujawnionych źródeł, na podstawie art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 1993 r., Nr 90, poz. 416) o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do przychodów z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy) zalicza się również przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nie ujawnionych. Stosownie natomiast do art. 20 ust. 3 tejże ustawy, wysokość tych przychodów ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Opisane wyżej przychody opodatkowane są zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 75% (art. 30 ust 1 pkt 7 cyt. ustawy). Podkreślić należy, że w przypadku, gdy na skutek przeprowadzonego postępowania podatkowego dotyczącego dochodu z nieujawnionych źródeł przychodu, zostanie stwierdzone poniesienie wydatków przekraczających znacznie zeznany dochód, na podatniku ciąży wykazanie, że wydatki te znajdują pokrycie w określonym źródle przychodów lub posiadanych zasobach. Jednakże nie zwalnia to organu podatkowego od szczegółowej analizy zebranych dowodów celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W niniejszej sprawie organ podatkowy, zdaniem Sądu, taką analizę przeprowadził w stosunku do części dowodów w sposób dowolny. Nie dokonał jej w sposób rzetelny oceniając zeznania świadka - matki skarżącej w kontekście wyjaśnień złożonych przez skarżącą w lipcu 2004 r. W zebranym materiale dowodowym znajdują się dwukrotne zeznania M.W. - z 2004 i 2005 r. W obu tych zeznaniach M.W. wskazała, iż córka w 1998 r. (i nie tylko) była na utrzymaniu rodziców, ponieważ z nimi mieszkała. Sama skarżąca odmówiła składania zeznań, a w postępowaniu odwoławczym wskazała, iż roczne koszty utrzymania samochodów i ewentualnych zakupów odzieży nie przekroczyły kwoty 3.600,- zł. Organ I instancji w swojej decyzji uwzględnił w części zeznania M.W. złożone w 2004 r. i ustalił koszty jej utrzymania na podstawie Rocznika Statystycznego GUS według wskaźnika dla gospodarstw domowych jednoosobowych, a nie dla gospodarstw jednoosobowych pracowników. Takie ustalenia uznał za nie budzące wątpliwości organ II instancji, podnosząc, iż skarżąca nie potwierdziła, aby była na utrzymaniu rodziców i odmówiła składania zeznań. Zdaniem Sądu, przedstawiony powyżej sposób oceny zebranego materiału dowodowego naruszył przede wszystkim zawartą w art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60) zasadę swobodnej oceny dowodów. Z uzasadnienia decyzji wynika, iż organ odwoławczy ocenił jedynie zeznania M.W. z 2004 r., nie oceniając zeznań złożonych przez tego świadka w postępowaniu będącym przedmiotem niniejszej skargi, a jedynie je przytaczając. Oba te zeznania w zakresie ponoszenia przez rodziców skarżącej kosztów jej utrzymania i zamieszkiwania przez skarżącą z nimi, są zgodne. Fakt nie wyrażenia przez skarżącą zgody na jej przesłuchanie nie może mieć negatywnego wpływu (a takie wrażenie odnosi się analizując uzasadnienia decyzji obu organów) i nie może być traktowany jako dowód przeciwny. Natomiast absurdem jest wskazywanie na wyjaśnienia skarżącej złożone przez nią w lipcu 2004 r., w których stwierdziła, iż mieszka sama i sama ponosi w całości koszty swojego utrzymania jako przyznanie, iż sama, a nie rodzice w 1998 r. ponosili koszty jej utrzymania. Odbierając w lipcu 2004 r. od skarżącej wyjaśnienia organ nie zadał pytania dotyczącego ponoszenia przez skarżącą kosztów jej utrzymania w 1998 r., pytając jedynie z ilu osób składa się jej rodzina i zapisując oświadczenie, iż w zakupionym lokalu mieszka sama i w całości ponosi koszty utrzymania. Dla nikogo nie jest kwestią sporną, iż w lipcu 2004 r. skarżąca zamieszkiwała sama w zakupionym lokalu i sama ponosiła koszty jego utrzymania. Dlatego uznanie tego oświadczenia jako wskazujące, iż taka sama sytuacja miała miejsce w 1998 r. jest dowolną oceną zebranych dowodów, mającą na celu jedynie "dopasowanie" zebranego materiału do przyjęcia kosztów utrzymania według wskaźników GUS. Należy przy tym podnieść, iż w realiach naszego państwa dorosłe dzieci zamieszkujące z rodzicami, pozostające na utrzymaniu tych rodziców, którzy dysponują często wyższymi od dzieci dochodami, jest zjawiskiem często spotykanym. Organ odwoławczy w ogóle nie zwrócił uwagi na wysokość dochodów uzyskiwanych przez rodziców skarżącej w latach 1997 i 1998, choć dowód ten w trybie art. 229 Ordynacji został uzyskany. Pominął milczeniem fakt, iż dochody rodziców skarżącej mniej więcej dziesięciokrotnie przewyższały dochody jej samej. Dlatego też bardziej zaskakujące byłoby gdyby rodzice żądali od mieszkającej z nimi córki, która zakupiła nowe mieszkanie, samodzielnego utrzymywania się. Zaskakujące jest także twierdzenie organu odwoławczego jakoby działał na korzyść skarżącej i nie ustalał wydatków z tytułu remontu, meblowania mieszkania czy kosztów eksploatacji samochodów. Skoro organy podatkowe tak bardzo działały na korzyść skarżącej to dlaczego w ogóle ustalały jakiekolwiek jej przychody i wydatki i dlaczego w ogóle prowadziły niniejsze postępowanie. Organy podatkowe mają obowiązek ustalania prawdy obiektywnej (art. 122 Ordynacji podatkowej) i niemożność uzyskania jakichkolwiek dowodów potwierdzających poniesienie przez podatnika wydatków nie może być tłumaczone jako działanie na korzyść tego podatnika, ponieważ świadczy to o niezrozumieniu swojej roli przez te organy. Organ odwoławczy nie wyjaśnił także dlaczego ustalił w wydatkach skarżącej statystyczne koszty utrzymania gospodarstw jednoosobowych, a nie koszty utrzymania gospodarstw jednoosobowych pracowników. Przyjęcie wersji korzystniejszej, w mniemaniu organu podatkowego, nie zwalnia go od uzasadnienia przyjętego rozstrzygnięcia w tym zakresie. Na marginesie należy wskazać, iż organ odwoławczy powołując się przy ustalaniu kwoty wydatków na utrzymanie w oparciu o dane statystyczne winien wskazać dokładne źródło tych danych, na którym się oparł. W aktach administracyjnych brak jakichkolwiek danych i dokumentów związanych z tym dowodem. Zatem dowód ten (nawet gdyby nie można było go zakwestionować ze wskazanych wyżej powodów) nie został prawidłowo przeprowadzony. W tej sytuacji należy przyjąć, iż organ podatkowy naruszył oprócz wskazanych wyżej przepisów także przepis art. 121 § 1, art. 122 i 187 § 1 cyt. wyżej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60). Sąd nie podzielił natomiast zarzutu skargi, dotyczącego zaniżenia kwoty oszczędności jakimi dysponowała skarżąca u progu 1998 r. w związku ze zlikwidowaniem książeczki mieszkaniowej w 1997 r. Należy wskazać, iż organ odwoławczy zasadnie przyjął, iż samo wskazanie źródła tego dochodu nie jest wystarczające, ponieważ organ odwoławczy wobec braku oświadczenia skarżącej i treści zeznań jej matki w tym zakresie (nie podała jaka kwota została przez skarżącą uzyskana ze zlikwidowanej książeczki), a także pisma banku o zniszczeniu dokumentów nie mógł ustalić wysokości kwoty uzyskanej przez skarżącą z tego tytułu. Podobnie przedstawia się sytuacja z dochodami uzyskanymi przez skarżącą z pracy poza granicami kraju. Potwierdzenie przez matkę skarżącej, iż córka pracowała zagranicą, a z oszczędności z tego zatrudnienia pokrywała koszty nabycia mieszkania nie pozwala na przyjęcie, iż z początkiem badanego roku posiadała z tego tytułu jakiekolwiek zasoby finansowe. M.W. nie wskazała jakie były to oszczędności (kwota) i gdzie były ulokowane w 1998 r. Błędne jest także rozumowanie skarżącej dotyczące rozliczenia jej przychodów z lat wcześniejszych. Kwota uzyskana ze sprzedaży mieszkania w 1996 r. nie mogła zostać uwzględniona w zasobach roku 1998 r., ponieważ została już wcześniej rozliczona w przychodach i wydatkach 1996 r. Należy w tym zakresie zgodzić się z organem odwoławczym, iż przychodów i wydatków nie ujmuje się w ujęciu chronologicznym lecz sumuje się za dany rok podatkowy. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie powołanych wyżej przepisów oraz art. 145 § 1 pkt c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) orzekł jak w sentencji, stwierdzając, iż naruszenie przez organ podatkowy przepisów postępowania zawartych w art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 cyt. ustawy Ordynacja podatkowa mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. O kosztach postępowania (na które składa się wpis sądowy w kwocie 718,- zł oraz koszty zastępstwa prawnego w kwocie 2.415,- zł) Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a. § 14 ust. 2 pkt 1a w zw. z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz.1349 z późn. zm.), określając jednocześnie, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana, do czego obligował go przepis art. 152 p.p.s.a. ( - ) Alina Rzepecka ( - ) Krystyna Skowrońska - Pastuszko ( - ) Barbara Rennert