I SA/Go 131/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędzia WSA Barbara Rennert Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2013 r. sprawy ze skargi Zakładu S S.A. na indywidualną interpretację Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. Skarżące Zakłady "S" Spółka Akcyjna, wniosły skargę na Interpretację indywidualną prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych wydaną przez Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w dniu [...] listopada 2012 r., nr [...]. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny: W dniu [...] sierpnia 2012 r. skarżąca został wniosek - uzupełniony pismem z dnia [...] listopada 2012 r. - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu przejścia, w wyniku podziału, udziałów posiadanych przez spółkę na nowo zawiązaną spółkę. Z zaprezentowanego w wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że skarżąca przeprowadził restrukturyzację, której plan restrukturyzacji obejmował: 1. podział Spółki zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 K.s.h. (podział przez wydzielenie). W trakcie podziału zawiązano m. in. nową spółkę kapitałową- spółkę SE spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwaną dalej: "nowo zawiązaną spółką"); 2. wydzielenie z majątku Spółki składników majątkowych w postaci prawa własności udziałów posiadanych przez Spółkę w spółce kapitałowej ZS sp. z o.o. W chwili podziału Spółka posiadała 75% udziałów w spółce ZS sp. z o.o.; 3. wstąpienie przez nowo zawiązaną spółkę z dniem wydzielenia w prawa Spółki wskazane w pkt 2 (przejęcie na skutek podziału przez nowo zawiązaną spółkę składników majątkowych wskazanych w pkt 2), składniki majątku wskazane w pkt 2 były jedynymi prawami (składnikami majątku Spółki), w jakie, w wyniku podziału, wstąpiła nowo zawiązana spółka. W wyniku podziału nowo zawiązana spółka nie wstąpiła w żadne obowiązki Spółki. Majątek przejmowany na skutek podziału przez nowo zawiązaną spółkę nie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy. Majątek pozostający w Spółce stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy. Uzyskanie przez skarżącą własności udziałów, o których mowa w pkt 2, kształtowało się w następujący sposób: I. [...].08.1997 r. Spółka założyła spółkę ZS sp. z o.o. stając się jednocześnie jedynym udziałowcem spółki ZS sp. z o.o. Udziały w kapitale zakładowym spółki ZS sp. z o.o. zostały pokryte w części: a) wkładem niepieniężnym w postaci środków trwałych; b) w pozostałej części gotówką. II. [...].06.2003 r. Spółka sprzedała część udziałów w spółce ZS sp. z o.o. nabywcy - spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (zwanej dalej "nabywcą"). III. [...].12.2003 r. nastąpiło podniesienie kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o. poprzez emisję nowych udziałów, przy czym wszystkie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym objęła Spółka. Nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym spółki ZS sp. z o.o. zostały pokryte w całości wkładem niepieniężnym w postaci środków trwałych, tj. użytkowania wieczystego oraz własności budynków i urządzeń. Wnoszone do spółki ZS sp. z o.o. składniki majątku pieniężne, jak i niepieniężne, zarówno w celu utworzenia spółki, jak i w celu podwyższenia jej kapitału przeznaczone były w całości na kapitał zakładowy. IV. [...].11.2004 r. Spółka sprzedała część udziałów uzyskanych na skutek podwyższenia kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o. nabywcy. V. W wyniku opisanych wyżej zdarzeń Spółka uzyskała własność 75% udziałów w: spółce ZS sp. z o.o. Pozostała część udziałów stała się własnością nabywcy. VI. [...].11.2011 r. dokonano podziału Spółki przez wydzielenie. W wyniku podziału utworzono nowo zawiązaną spółkę. Zgodnie z planem podziału, z dniem wydzielenia nowo zawiązana spółka weszła w prawa Spółki wskazane w pkt 2, tym samym stając się jednym z dwóch udziałowców spółki ZS sp. z o.o. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy, Spółka z pomocą biegłego ustaliła wartość rynkową składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną na dzień wydzielenia. Ponadto, w piśmie uzupełniającym z dnia [...] listopada 2012 r. skarżąca wyjaśnił, że: 1. w związku z treścią wniosku, zgodnie z § 5 aktu notarialnego Rep. A nr [...] - aktu założycielskiego spółki ZS - udziały spółki ZS Sp. z o.o. zostały pokryte w części wkładem niepieniężnym w postaci środków trwałych, a w pozostałej części gotówką. Natomiast podniesienie kapitału zakładowego spółki ES Sp. z o.o. w 2003 r. dokonane zostało w formie aportu, tj. użytkowania wieczystego oraz własności budynków i urządzeń; 2. w skład poszczególnych wydatków związanych z objęciem przez Spółkę udziałów w spółce ZS Sp. z o.o. wchodzą: a) koszty notarialne: . za sporządzenie aktu notarialnego zawiązującego spółkę ZS sp. z o.o., za sporządzenie aktu notarialnego dokumentującego podwyższenie kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o., w skład których wchodzi: - opłata za sporządzenie aktu, - podatek od czynności cywilnoprawnych, opłata za wypisy aktów notarialnych, . uwierzytelnienie notarialne podpisów członków zarządu przy umowie sprzedaży udziałów spółki ZS sp. z o.o. nabywcy, b) opłaty skarbowe: . - opłaty za udzielone pełnomocnictwo, c) koszty sądowe: - opłata od wniosku rejestrującego spółkę ZS sp. z o.o. w KRS, . opłata od wniosku o ujawnienie w KRS podwyższenia kapitału zakładowego spółki, d) koszty ogłoszeń w MSiG: - związane z rejestracją ZS Sp. z o.o., - związane z rejestracją podwyższenia kapitału zakładowego ZS sp. z o.o., e) koszty zastępstwa procesowego w ww. postępowaniach: - wynagrodzenie dla pełnomocnika. Na podstawie tak przedstawionego stanu faktycznego skarżąca sformułowała następujące pytania: 1. Czy kosztem uzyskania przez Spółkę przychodu (w rozumieniu art. 15 ust. 1ł ustawy) z tytułu przejścia, w wyniku podziału, udziałów posiadanych przez Spółkę w spółce ZS sp. z o.o. na nowo zawiązaną spółkę są: wartość rynkowa jaką, w chwili wniesienia, posiadał majątek trwały (aporty) wniesiony do spółki ZS sp. z o.o. odpowiednio w momencie jej zakładania i podwyższania kapitału zakładowego; środki pieniężne wniesione na pokrycie kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o.; pozostałe wydatki związane z objęciem przez Spółkę udziałów w spółce ZS sp. z o.o. (jak np. koszty notarialne, opłaty skarbowe, koszty sądowe i koszty ogłoszeń związane z rejestracją spółki ZS sp. z o.o. oraz rejestracją podwyższenia kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o., a także koszty zastępstwa procesowego w ww. postępowaniach)? W przypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1: 2. Co stanowi koszt uzyskania przychodu przez Spółkę w okolicznościach niniejszej sprawy? W ocenie skarżącej, na koszt uzyskania przez Spółkę przychodu z tytułu przejścia, w wyniku podziału, udziałów posiadanych przez Spółkę w spółce ZS sp. z o.o. na nowo zawiązaną spółkę składają się: a) wartość rynkowa, jaką w chwili wniesienia posiadał majątek trwały (aporty) wniesiony do ZS sp. z o.o. odpowiednio w momencie jej zakładania i podwyższania kapitału zakładowego; b) środki pieniężne wniesione na pokrycie kapitału zakładowego ZS sp. z o.o.; c) pozostałe wydatki związane z objęciem przez Spółkę udziałów w ZS sp. z o.o. (jak np. koszty notarialne, opłaty skarbowe, koszty sądowe i koszty ogłoszeń związane z rejestracją spółki ZS sp. z o.o. oraz rejestracją podwyższenia kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o., a także koszty zastępstwa procesowego w ww. postępowaniach. Skarżąca wskazała, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy, przychodem jest: w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio. Ponieważ majątek przejmowany na skutek podziału przez nowo zawiązaną spółkę nie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy, w Spółce powstał przychód w wysokości wartość rynkowej składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną. Wysokość ww. przychodu stanowi ustalona przez biegłego na dzień wydzielenia wartość rynkowa posiadanych przez Spółkę udziałów w ZS sp. z o.o. Dalej skarżąca wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. l pkt 1ł ustawy: kosztem uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9, są wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane. Ponieważ, w niniejszej sprawie, przychód Spółki zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 powstał w związku z przeniesieniem na nowo zawiązaną spółkę udziałów posiadanych przez Spółkę w spółce ES sp. z o.o. nie zachodzi potrzeba: a) aktualizowania wydatków poniesionych przez spółkę na nabycie ww. składników majątkowych, b) pomniejszenia wydatków poniesionych przez spółkę na nabycie ww. składników majątkowych o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1. Zatem, w niniejszej sprawie, przychód Spółki, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy, stanowi ustalona na dzień wydzielenia wartość rynkowa udziałów posiadanych przez Spółkę w spółce ES sp. z o.o. Zgodnie z cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 pkt ł ustawy, koszt uzyskania opisanego wyżej przychodu w okolicznościach niniejszej sprawy będą stanowiły wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną, tj. wydatki poniesione przez Spółkę w celu objęcia udziałów w ZS sp. z o.o. Do wydatków tych należy zaliczyć wydatki poniesione w związku z utworzeniem kapitału zakładowego ZS sp. z o.o., tj. aporty i wpłaty gotówkowe; jak i inne wydatki związane z zawiązaniem spółki ZS sp. z o.o. i rejestracją podwyższenia jej kapitału zakładowego. Zaskarżoną interpretacją z [...] listopada 2012 r. udzielający interpretacji organ podatkowy uznał stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. Uzasadniając swoje stanowisko organ wskazał, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio. Powyższa regulacja znajdzie więc zastosowanie w następujących sytuacjach: - gdy na każdą ze spółek przejmujących lub nowo zawiązanych nie przechodzi zorganizowana część przedsiębiorstwa (przy podziale przez przejęcie) lub - gdy na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną przeniesione zostają składniki majątku nie stanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub na spółkę tę zostaną przeniesione składniki majątkowe stanowiące zorganizowana cześć przedsiębiorstwa, lecz składniki majątkowe pozostałe w spółce dzielonej nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przy podziale przez wydzielenie). Organ stwierdził, że w przedstawionym stanie faktycznym, skarżąca przeprowadziła restrukturyzację. Plan restrukturyzacji obejmował podział Spółki, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. W związku z tym, część majątku Spółki w postaci prawa własności udziałów posiadanych w spółce kapitałowej ZS sp. z o.o. została wydzielona i przeniesiona na nowo zawiązaną spółkę kapitałową - spółkę SE Sp. z o.o. Majątek przejmowany na skutek podziału przez nowo zawiązaną spółkę nie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy. Wobec powyższego, przychodem skarżącej (spółki podlegającej podziałowi) jest wartość rynkowa składników majątkowych (udziałów w ZS Sp. z o.o.) przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną (SE Sp. z o.o.) ustalona na dzień wydzielenia. Kosztami uzyskania przychodów są natomiast, na podstawie art. 15 ust. 1 ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1. poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane. Składniki majątkowe spółki dzielonej przeniesione na spółkę nowo zawiązaną to udziały w spółce ZS Sp. z o.o., które amortyzacji podatkowej nie podlegały. Dlatego też w ocenie organu kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione na nabycie (objęcie) tychże udziałów. Użycie przez ustawodawcę określenia wydatki na nabycie (objęcie) udziałów oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów zalicza się faktycznie poniesione przez podatnika wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie (objęcie) tych udziałów, bez których poniesienia nie byłoby możliwe ich skuteczne nabycie (objęcie). Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, uzyskanie przez Spółkę własności udziałów wydzielonych i przeniesionych na nowo zawiązaną spółkę, kształtowało się następująco: 1. [...].08.1997 r. Spółka założyła spółkę ZS sp. z o.o. stając się jednocześnie jej jedynym udziałowcem. Udziały w kapitale zakładowym spółki ZS sp. z o.o. zostały pokryte w części: a) wkładem niepieniężnym w postaci środków trwałych; b) w pozostałej części gotówką. 2. [...].06.2003 r. Spółka sprzedała część udziałów w spółce ZS sp. z o.o. nabywcy - spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (zwanej dalej "nabywcą"). 3. [...].12.2003 r. nastąpiło podniesienie kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o. poprzez emisję nowych udziałów, przy czym wszystkie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym objęła Spółka w zamian za wkład niepieniężny w postaci środków trwałych, tj. użytkowania wieczystego oraz własności budynków i urządzeń. 4. [...].11.2004r. Spółka sprzedała część udziałów uzyskanych na skutek podwyższenia kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o. nabywcy. 5. W wyniku ww.. zdarzeń Spółka uzyskała własność 75% udziałów w ZS sp. z o. o. Wobec powyższego, zgodnie z art. 15 ust. 1 ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodu Spółki będą wydatki na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną, tj. wydatki poniesione przez Spółkę w celu objęcia udziałów w ZS sp. i o. o. - w części odpowiadającej objęciu 75% udziałów ZS sp. z o. o. oraz wydatki związane z objęciem tych udziałów, tj. koszty notarialne za sporządzenie aktu notarialnego zawiązującego spółkę ZS sp. z o. o., z wyłączeniem tej części kosztów notarialnych, która przypadała na udziały będące przedmiotem sprzedaży. Zgodnie bowiem z treścią art. 1 6 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (...) wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych (...) udziałów, Organ podkreślił, że wydatki na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną stanowić będą koszt uzyskania przychodu Spółki wyłącznie w wysokości odpowiadającej wydatkom poniesionym przez Spółkę w celu objęcia 75% udziałów w spółce ZS sp. z o. o. Nie będą to natomiast - jak wskazała skarżąca - ,, wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną, tj. wydatki poniesione przez Spółkę w celu objęcia udziałów w ZS sp. z o. o. Do wydatków tych należy zaliczyć wydatki poniesione w związku z utworzeniem kapitału zakładowego ZS sp. z o. o., tj. aporty i wpłaty gotówkowe ( ...) ". Dalej organ wskazał, że wśród kosztów związanych z objęciem przez Spółkę udziałów w ZS sp. z o. o. skarżąca wymieniła także koszty notarialne dotyczące uwierzytelnienia podpisów członków zarządu przy umowie sprzedaży udziałów ZS sp. z o. o. nabywcy. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika bowiem, że [...] czerwca 2003 r. Spółka sprzedała część udziałów w spółce ZS sp. z o. o., a [...] listopada 2004 r. - część udziałów uzyskanych na skutek podwyższenia kapitału zakładowego tej spółki. W tym kontekście organ stwierdził, ze wskazane przez Spółkę koszty notarialne dotyczące uwierzytelnienia podpisów członków zarządu przy umowie sprzedaży udziałów ZS sp. z o. o. winny być rozpatrywane w kontekście tego właśnie zdarzenia, tj. sprzedaży udziałów, nie zaś objęcia udziałów w spółce ZS sp. z o. o. Wobec powyższego, wydatki te winny stanowić koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy w momencie ich sprzedaży. W konsekwencji, ww. wydatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu związanego z objęciem przez Spółkę udziałów ZS sp. z o. o. W zakresie pytania dotyczącego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów: - kosztów notarialnych za sporządzenie aktu notarialnego dokumentującego podwyższenie kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o. o. (opłata za sporządzenie aktu, podatek od czynności cywilnoprawnych) oraz opłaty za wypisy aktów notarialnych; - kosztów sądowych, tj. opłat od wniosku rejestrującego spółkę ZS sp. z o.o. w K RS oraz opłat od wniosku o ujawnienie w KRS podwyższenia kapitału zakładowego ww. spółki; - kosztów ogłoszeń w MSiG związanych zarówno z rejestracją ZS Sp. z o.o., jak i rejestracją podwyższenia kapitału zakładowego ZS sp.. o.o.; -kosztów zastępstwa procesowego w ww. postępowaniach obejmujących wynagrodzenie dla pełnomocnika: - opłat skarbowych za udzielone pełnomocnictwo, Organ wskazał, że stosownie do treść art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wskazany przepis oznacza, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Zatem kosztem uzyskania przychodu są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. I tak aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki: - został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik). - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, - został właściwie udokumentowany, - nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust.1l ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Podsumowując organ wskazał, że uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Organ podkreślił, że nie bez znaczenia w przedmiotowej sprawie pozostają również inne przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którymi do kosztów uzyskania przychodów nie można zakwalifikować wydatków poniesionych w związku z otrzymaniem wkładu (zarówno pieniężnego, jak i niepieniężnego) na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również podwyższeniem tego kapitału, gdyż wydatki te związane są z przychodem. który na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlega wyłączeniu z opodatkowania. W myśl art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22. przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11. nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym: jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczaj ą sumę przychodów, różnica jest stratą. Z przytoczonej definicji dochodu wynika, że stanowi on różnicę pomiędzy przychodami a kosztami jego uzyskania, podobnie jak przy ustaleniu straty podatkowej. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje przy tym pojęcia przychodu, a jedynie ogranicza się do kazuistycznego wypunktowania w art. 12 ust. 1 wartości majątkowych "w szczególności" zaliczanych do tej kategorii. W ust. 4 powołanego artykułu zawarto natomiast zamknięty katalog przysporzeń majątkowych nieuznawanych za przychody podatkowe. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Z treści ww. przepisu wynika więc, że wartość wkładów zarówno pieniężnych, jak i niepieniężnych wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z podwyższeniem tego kapitału nie jest zaliczana do przychodów podatkowych spółki. W konsekwencji organ wskazał, że wydatków związanych w sposób wyraźny i bezpośredni z czynnościami mającymi na celu utworzenie i podwyższenie kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o. nie można rozpatrywać w kontekście kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Wobec powyższego, wymienione we wniosku: - koszty notarialne za sporządzenie aktu notarialnego dokumentującego podwyższenie kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o. (opłata za sporządzenie aktu, podatek od czynności cywilnoprawnych), opłaty za wypisy aktów notarialnych; - koszty sądowe, tj. opłata od wniosku rejestrującego spółkę ZS sp. z o.o. w KRS oraz opłata od wniosku o ujawnienie w KRS podwyższenia kapitału zakładowego tej spółki; - koszty ogłoszeń w MSiG związane zarówno z rejestracją ZS Sp. z o.o., jak i rejestracją podwyższenia kapitału zakładowego ZS sp. z o.o.; - koszty zastępstwa procesowego w ww. postępowaniach obejmujące wynagrodzenie dla pełnomocnika; - opłaty skarbowe za udzielone pełnomocnictwo. nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem nie spełniają zasadniczego warunku, tj. poniesienia w celu osiągnięcia przychodu podatkowego. Jednocześnie organ zauważył, że przedstawiając własne stanowisko w sprawie skarżąca wskazała na art. 15 ust. 1 pkt 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawach. Mając jednak na względzie przepisy prawa podatkowego wskazane w części E.3. poz. 61 wniosku ORD-1N oraz treść pytania sformułowanego w części H poz. 70 tego wniosku, tul. Organ przyjął, iż wnioskodawca miał na uwadze art. 15 ust. 1 ł ww. ustawy. Skarżąca nie zgodziła się z udzieloną interpretacją i pismem z [...] grudnia 2012r. wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie organ pismem z dnia [...] grudnia 2012 r. stwierdził brak podstaw do zmiany udzielonej interpretacji. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca wniosła o uchylenie interpretacji oraz o zasądzenie kosztów postepowania. Zaskarżonej interpretacji zarzucono, że oparta została na ustaleniach niezgodnych z przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanem faktycznym wobec przyjęcia, że skarżąca objęła wszystkie udziały przeniesione następnie na nową zawiązaną spółkę udziały w spółce ZS sp. z o.o. ( 75% udziałów w kapitale zakładowym ZS sp. z o.o.) już w chwili założenia spółki ZS sp. z o.o. w dniu sporządzenia aktu zawiązującego tę spółkę i tym samym uznaniu, że wydatki poniesione przez skarżącą na objęcie nowo utworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki ZS sp. z o.o. (w części odpowiadającej objętym w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, a niesprzedanym udziałom) nie stanowią dla skarżącej kosztu uzyskania przychodu. Dodatkowo skarżąca wskazała, że udzielona interpretacja wydana została z naruszeniem: - art. 15 ust. 1ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez jego niezastosowanie i tym samym uznanie, że wydatki poniesione przez skarżącą na objecie nowo utworzonych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki ZS sp. z o.o. ( w części przypadającej na objecie w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, a niesprzedane udziały ) nie stanowią kosztu uzyskania przychodu; - art. 12 ust.4 pkt 4 w zw. z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie wobec uznanie, że skarżąca jest podmiotem, który otrzymał przychód na podwyższenie kapitału zakładowego w rozumieniu ww. przepisu, podczas gdy podmiotem, który taki przychód w okolicznościach niniejszej sprawy faktycznie otrzymał była spółka ZS sp. z o.o. i w związku z tym przyjęcie, że wydatki poniesione przez skarżącą na objęcie udziałów w ZS sp. z o.o. (w części przypadającej na objęte w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, a poniesione następnie na nowo zawiązaną spółkę udziały) nie stanowią kosztów uzyskania przez skarżącą przychodu. Uzasadniając swoje stanowisko skarżąca przedstawiła dotychczasowy przebieg postępowania oraz podtrzymała prezentowane w jego toku stanowisko. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów – Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona, gdyż - wbrew jej wywodom - zaskarżona interpretacja przepisów prawa podatkowego nie narusza prawa. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji należy podkreślić, że w pełni odpowiada ona obowiązującym przepisom prawa materialnego. W niniejszej sprawie Sąd nie dopatrzył się w działaniu organu podatkowego naruszenia przepisów prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie zaskarżonej interpretacji z obrotu prawnego. Zgodnie z treścią art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 O.p.). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.). Przepis art. 14c § 1 O.p. przewiduje, że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Od uzasadnienia prawnego można odstąpić, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 O.p.). Podniesione w skardze zarzuty Sąd uznał za niezasadne. Stwierdzić należy, że zasadnie wskazał organ udzielający interpretacji, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio. Wskazany przepis ma zatem zastosowanie w następujących okolicznościach: - gdy na każdą ze spółek przejmujących lub nowo zawiązanych nie przechodzi zorganizowana część przedsiębiorstwa (przy podziale przez przejęcie) lub - gdy na spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną przeniesione zostają składniki majątku nie stanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub na spółkę tę zostaną przeniesione składniki majątkowe stanowiące zorganizowana cześć przedsiębiorstwa, lecz składniki majątkowe pozostałe w spółce dzielonej nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przy podziale przez wydzielenie). Podkreślić należy, że w przedstawionym stanie faktycznym, skarżąca przeprowadziła restrukturyzację. Plan restrukturyzacji obejmował podział Spółki, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych. W związku z tym, część majątku Spółki w postaci prawa własności udziałów posiadanych w spółce kapitałowej ZS sp. z o.o. została wydzielona i przeniesiona na nowo zawiązaną spółkę kapitałową - spółkę SE Sp. z o.o. Majątek przejmowany na skutek podziału przez nowo zawiązaną spółkę nie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy. Wobec powyższego zasadnie uznał organ, że przychodem skarżącej (spółki podlegającej podziałowi) jest wartość rynkowa składników majątkowych (udziałów w ZS Sp. z o.o.) przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną (SE Sp. z o.o.) ustalona na dzień wydzielenia. Wskazać również należy, że kosztami uzyskania przychodów są natomiast, na podstawie art. 15 ust. 1 ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1. poniesione na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane. Składniki majątkowe spółki dzielonej przeniesione na spółkę nowo zawiązaną, to udziały w spółce ZS Sp. z o.o., które amortyzacji podatkowej nie podlegały. Dlatego też zasadnie stwierdził organ, że kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione na nabycie (objęcie) tychże udziałów. Podkreślić należy, że użycie przez ustawodawcę określenia wydatki na nabycie (objęcie) udziałów oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów zalicza się faktycznie poniesione przez podatnika wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie (objęcie) tych udziałów, bez których poniesienia nie byłoby możliwe ich skuteczne nabycie (objęcie). Zgodnie z przedstawionym przez skarżącą stanem faktycznym, uzyskanie przez Spółkę własności udziałów wydzielonych i przeniesionych na nowo zawiązaną spółkę, kształtowało się następująco: 1. [...].08.1997r. Spółka założyła spółkę ZS sp. z o.o. stając się jednocześnie jej jedynym udziałowcem. Udziały w kapitale zakładowym spółki ZS sp. z o.o. zostały pokryte w części: a) wkładem niepieniężnym w postaci środków trwałych; b) w pozostałej części gotówką. 2. [...].06.2003 r. Spółka sprzedała część udziałów w spółce ZS sp. z o.o. nabywcy - spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (zwanej dalej "nabywcą"). 3. [...].12.2003 r. nastąpiło podniesienie kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o. poprzez emisję nowych udziałów, przy czym wszystkie udziały w podwyższonym kapitale zakładowym objęła Spółka w zamian za wkład niepieniężny w postaci środków trwałych, tj. użytkowania wieczystego oraz własności budynków i urządzeń. 4. [...].11.2004r. Spółka sprzedała część udziałów uzyskanych na skutek podwyższenia kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o. nabywcy. 5. W wyniku ww.. zdarzeń Spółka uzyskała własność 75% udziałów w ZS sp. z o. o. Tym samym organ podatkowy zasadnie uznał, zgodnie z art. 15 ust. 1 ł ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodu Spółki będą wydatki na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną, tj. wydatki poniesione przez Spółkę w celu objęcia udziałów w ZS sp. i o. o. - w części odpowiadającej objęciu 75% udziałów ZS sp. z o. o. oraz wydatki związane z objęciem tych udziałów, tj. koszty notarialne za sporządzenie aktu notarialnego zawiązującego spółkę ZS sp. z o. o., z wyłączeniem tej części kosztów notarialnych, która przypadała na udziały będące przedmiotem sprzedaży. Zgodnie bowiem z treścią art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (...) wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych (...) udziałów, Podkreślił również należy, że wydatki na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną stanowić będą koszt uzyskania przychodu Spółki wyłącznie w wysokości odpowiadającej wydatkom poniesionym przez Spółkę w celu objęcia 75% udziałów w spółce ZS sp. z o. o. Nie będą to natomiast - jak wskazała skarżąca - ,, wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną, tj. wydatki poniesione przez Spółkę w celu objęcia udziałów w ZS sp. z o. o. Do wydatków tych należy zaliczyć wydatki poniesione w związku z utworzeniem kapitału zakładowego ZS sp. z o. o., tj. aporty i wpłaty gotówkowe ( ...) ". Wskazać należy, że wśród kosztów związanych z objęciem przez Spółkę udziałów w ZS sp. z o. o. skarżąca wymieniła także koszty notarialne dotyczące uwierzytelnienia podpisów członków zarządu przy umowie sprzedaży udziałów ZS sp. z o. o. nabywcy. Z przedstawionego przez skarżącą stanu faktycznego wynika, że [...] czerwca 2003 r. Spółka sprzedała część udziałów w spółce ZS sp. z o. o., a [...] listopada 2004 r. - część udziałów uzyskanych na skutek podwyższenia kapitału zakładowego tej spółki. W tym kontekście zasadnie organ podatkowy stwierdził, że wskazane przez Spółkę koszty notarialne dotyczące uwierzytelnienia podpisów członków zarządu przy umowie sprzedaży udziałów ZS sp. z o. o. winny być rozpatrywane w kontekście tego właśnie zdarzenia, tj. sprzedaży udziałów, nie zaś objęcia udziałów w spółce ZS sp. z o. o. Tym samym, wydatki te winny stanowić koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy w momencie ich sprzedaży. W konsekwencji prawidłowo uznał organ podatkowy, że wskazany wydatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu związanego z objęciem przez Spółkę udziałów ZS sp. z o. o. Za prawidłowe uznał Sąd stanowisko organu w zakresie pytania dotyczącego zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów: - kosztów notarialnych za sporządzenie aktu notarialnego dokumentującego podwyższenie kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o. o. (opłata za sporządzenie aktu, podatek od czynności cywilnoprawnych) oraz opłaty za wypisy aktów notarialnych; - kosztów sądowych, tj. opłat od wniosku rejestrującego spółkę ZS sp. z o.o. w K RS oraz opłat od wniosku o ujawnienie w KRS podwyższenia kapitału zakładowego ww. spółki; - kosztów ogłoszeń w MSiG związanych zarówno z rejestracją ZS Sp. z o.o., jak i rejestracją podwyższenia kapitału zakładowego ZS sp.. o.o.; -kosztów zastępstwa procesowego w ww. postępowaniach obejmujących wynagrodzenie dla pełnomocnika: - opłat skarbowych za udzielone pełnomocnictwo, Podkreślić należy, że stosownie do treść art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z przytoczonego przepisu wynika zatem, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Tym samym kosztem uzyskania przychodu są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby zatem wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące przesłanki: - zostanie on poniesiony przez podatnika, to znaczy w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik). - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, - został właściwie udokumentowany, - nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Wskazać również należy, że organ podatkowy zasadnie wskazał, iż podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Organ prawidłowo stwierdził, że uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Dokonując oceny prawnej stanowiska skarżącej zasadnie wskazał organ podatkowy, że w celu pełnego jego wyjaśnienia należy odnieść się również do innych przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którymi do kosztów uzyskania przychodów nie można zakwalifikować wydatków poniesionych w związku z otrzymaniem wkładu (zarówno pieniężnego, jak i niepieniężnego) na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również podwyższeniem tego kapitału, gdyż wydatki te związane są z przychodem, który na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlega wyłączeniu z opodatkowania. Stosownie bowiem do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22. przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11. nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym: jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczaj ą sumę przychodów, różnica jest stratą. Z przytoczonej definicji dochodu wynika, że stanowi on różnicę pomiędzy przychodami a kosztami jego uzyskania, podobnie jak przy ustaleniu straty podatkowej. Podkreślić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje przy tym pojęcia przychodu, a jedynie ogranicza się do kazuistycznego wskazania w art. 12 ust. 1 wartości majątkowych ( "w szczególności" ) zaliczanych do tej kategorii. W ust. 4 powołanego artykułu zawarto natomiast zamknięty katalog przysporzeń majątkowych nieuznawanych za przychody podatkowe. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. Z treści ww. przepisu organ podatkowy prawidłowo wywiódł, że wartość wkładów zarówno pieniężnych, jak i niepieniężnych wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z podwyższeniem tego kapitału nie jest zaliczana do przychodów podatkowych spółki. W konsekwencji zasadnie uznał organ, że wydatków związanych w sposób wyraźny i bezpośredni z czynnościami mającymi na celu utworzenie i podwyższenie kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o. nie można rozpatrywać w kontekście kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy. Tym samym wymienione we wniosku skarżącej: - koszty notarialne za sporządzenie aktu notarialnego dokumentującego podwyższenie kapitału zakładowego spółki ZS sp. z o.o. (opłata za sporządzenie aktu, podatek od czynności cywilnoprawnych), opłaty za wypisy aktów notarialnych; - koszty sądowe, tj. opłata od wniosku rejestrującego spółkę ZS sp. z o.o. w KRS oraz opłata od wniosku o ujawnienie w KRS podwyższenia kapitału zakładowego tej spółki; - koszty ogłoszeń w MSiG związane zarówno z rejestracją ZS Sp. z o.o., jak i rejestracją podwyższenia kapitału zakładowego ZS sp. z o.o.; - koszty zastępstwa procesowego w ww. postępowaniach obejmujące wynagrodzenie dla pełnomocnika; - opłaty skarbowe za udzielone pełnomocnictwo. nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ nie spełniają zasadniczego warunku, tj. poniesienia ich w celu osiągnięcia przychodu podatkowego. Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ) Sąd oddalił skargę.