I SA/Go 134/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant Asystent sędziego Katarzyna Kołodziej-Kobierowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 maja 2012 r. sprawy ze skargi TF S.A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995r. z tytułu oprocentowania odsetek oddala skargę. Skarżąca TF S.A. wniosło skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lutego 2012r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzje Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2011 r., nr [...] wydanej w przedmiocie odmowy zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995 r.- z tytułu oprocentowania odsetek. W sprawie został ustalony następujący stan faktyczny. TF S.A, wnioskiem z dnia [...] września 2008r. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego "o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług w wysokości 39.076,60 zł wraz z oprocentowaniem od dnia [...].02.1999r, do dnia zapłaty powstałej w wyniku wyroku NSA Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu z dnia 26.11.1998 r. sygn. akt: I SA/Po 34/98, albowiem dokonany przez organ podatkowy zwrot nadpłaty z dnia [...].02.1999 r. nie zawierał oprocentowania od nienależnie pobranych odsetek za zwłoką". Powyższy wniosek Spółka sprecyzowała następnie wnosząc do protokołu z dnia [...] listopada 2008 r., iż "dokonany przez organ podatkowy w dniu [...].02.1999 r. zwrot podatku w kwocie 213.492,40 zł nie pokrywał w całości nadpłaty wraz z przysługującym oprocentowaniem od dnia [...].10.1997 r, wobec czego zasadny jest wniosek o zwrot nadpłaty, którą stanowi kwota niezwróconej nadpłaty w dniu [...].02.1999 r. Wynika to z ort. 78a Ordynacji podatkowej". Następnym wnioskiem z dnia [...] września 2008 r., złożonym w dniu 1 października 2008r. TF S.A. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego "o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za maj 1995 r. w kwocie należności głównej, stanowiącej równowartość oprocentowania od kwoty 150.598,70 zł za okres od dnia jej pobrania, do dnia [...].10.1997 r., wraz z dalszym oprocentowaniem, do dnia zwrotu". Powyższy wniosek Spółka sprecyzowała pismem z dnia [...] listopada 2008 r., wskazując, że "z pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] stycznia 2008 r. nr [...] wynika, że nie później niż [...].09.1996 r." z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 1995 r., nienależnie została pobrana została kwota 150.598,70 zł, która stanowi tym samym nadpłatę podlegającą zwrotowi wraz z oprocentowaniem od dnia pobrania do dnia dokonania zwrotu. Spółka podniosła następnie, że dokonany w dniu [...] lutego 1999 r. zwrot niesłusznie zapłaconego podatku nie pokrył w całości kwoty nadpłaty wraz z oprocentowaniem. Powyższe zaś, zdaniem Spółki oznacza, że do zwrotu jako nadpłata pozostaje niezwrócona w dniu [...] lutego 1999 r. część nadpłaty wraz z oprocentowaniem od dnia [...] września 1996 r. Kolejnym wnioskiem z dnia [...] lipca 2010 r. TF S.A. wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego "o zwrot należnej nadpłaty w podatku VAT za maj 1995 r., powstałej w wyniku wyroku Trybunału Konstytucyjnego SK 21/08 z dnia 21.07.2010 r.", wskazując, że "dokonany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu [...].02,1999 r., zwrot nadpłaty nie zawierał oprocentowania od pobranych w dniu [...].12.1997r. odsetek za zwlokę". Natomiast wnioskiem z dnia [...] października 2010 r. Spółka wystąpiła do Naczelnika Urzędu Skarbowego "o stwierdzenie i zwrot brakujących odsetek wraz z oprocentowaniem, z uwagi na okoliczność, iż dokonany w dniach [...] lutego 1999 r. i [...] sierpnia 2010 r. zwrot nadpłaty w podatku VAT za okres kwiecień i maj 1995 r. nie zawierał oprocentowania od kwoty 240.111,60 zł za cały okres tj. od dnia pobrania tych środków do dnia [...] października 1997". W wyniku rozpoznania wniosku Spółki z dnia [...] września 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] listopada 2008r. Nr [...] umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995 r. w kwocie 39.076,60 zł. Decyzją z dnia [...] marca 2008r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uchylił ww. decyzję organu pierwszej instancji, przekazując jednocześnie sprawę do ponownego rozpoznania przez ten organ. Wniosek TF S.A. z dnia [...] września 2008 r., złożony w dniu 1 października 2008 r. rozstrzygnięty został natomiast decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2008 r. Nr [...], którą organ pierwszej instancji odmówił stwierdzenia nadpłaty w zakresie naliczenia oprocentowania od pobranej kwoty należności głównej za okres od dnia pobrania do dnia [...] października 1997 r., z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995r. i umorzył, jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty w postaci oprocentowania od 1 należności odsetkowej zwróconej w dniu [...] lutego 1999 r. z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995 r. Powyższa decyzja została wyeliminowana z obrotu prawnego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] marca 2009 r. Nr [...], z jednoczesnym przekazaniem sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Natomiast rozpatrując wniosek Spółki z dnia [...] lipca 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] sierpnia 2010 r. Nr [...] stwierdził nadpłatę w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995 r. w wysokości 39.157,00 zł. W wyniku rozpoznania odwołania od ww. decyzji Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] listopada 2010 r. Nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w całości, przekazując jednocześnie sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ. Ponownie rozpatrując sprawę Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, iż prawa i obowiązki Strony w sprawach prowadzonych z wniosków Spółki z dnia [...] września 2008 r. (wniesionych w dniu 26 września 2008 r. oraz z w dniu 1 października 2008 r.) wynikają z tego samego stanu faktycznego i tej samej podstawy prawnej, a przy tym właściwy jest ten sam organ podatkowy i w związku z powyższym postanowieniem Nr [...] z dnia [...] lutego 2011r. połączył ww. sprawy w celu łącznego ich rozpatrzenia. Następnie postanowieniem Nr [...] z dnia [...] lutego 2011 r. połączył ww. postępowania z postępowaniem wszczętym wnioskiem TF S.A. z dnia [...] lipca 2010 r. "o zwrot należnej nadpłaty w podatku VAT za maj 1995 r, powstałej w wyniku wyroku Trybunału Konstytucyjnego SK 21/08 z dnia 21.07.2010r.", a postanowieniem Nr [...] z dnia [...] lutego 2011 r. połączył postępowania objęte ww. postanowieniem z dnia [...] lutego 2011r. z postępowaniem wszczętym wnioskiem z dnia [...] października 2010r. "o stwierdzenie i zwrot brakujących odsetek wraz z oprocentowaniem, z uwagi na okoliczność, iż dokonany w dniach [...] lutego 1999 r. i [...] sierpnia 2010 r. zwrot nadpłaty w podatku VAT za okres kwiecień i maj 1995 r. nie zawierał oprocentowania od kwoty 240.111,60 zł za cały okres tj. od dnia pobrania tych środków do dnia [...] października 1997 r." W wyniku rozpoznania ww. wniosków organ pierwszej instancji decyzją Nr [...] z dnia [...] maja 2011r. odmówił stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995 r. Rozpatrując wniesione przez Spółką odwołanie Dyrektor Izby Skarbowej uchylił decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] maja 2011 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995r., przekazując jednocześnie sprawą do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Organ drugiej instancji wyjaśnił, iż ponownie rozpatrując sprawą Naczelnik Urzędu Skarbowego winien przede wszystkim prawidłowo ustalić zakres postępowania, uwzględniając - w odniesieniu do kwestii zwrotu z dnia [...] sierpnia 2010r. - okoliczność uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Nr [...] z dnia [...] sierpnia 2010r., a ponadto rozważyć wynikające z obowiązujących przepisów prawa ograniczenia w zakresie dokonywania zwrotu nadpłaty, składania wniosków o stwierdzenie nadpłaty oraz wszczęcia postępowania w tej sprawie, w kontekście dopuszczalności merytorycznego rozpatrzenia żądań Strony. W trakcie ponownego rozpatrywania sprawy przez Naczelnika Urzędu Skarbowego działający w imieniu Spółki -prezes zarządu TF SA, Pan M.I., po zapoznaniu się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, w dniu [...] listopada 2011 r. ograniczył swoje żądanie do zwrotu nadpłaty powstałej w wyniku wyroku Trybunału Konstytucyjnego, sygn. akt SK 21/08 (zawartego we wniosku z dnia [...] lipca 2010 r.), składając do protokołu oświadczenie o wycofaniu pozostałych wniosków tj. I z dnia [...] września 2008r., II z dnia [...] września 2008r; i IV z dnia [...] października 2010r. Strona sprecyzowała jednocześnie treść żądania, wskazując, że "niniejsze postępowanie nie jest postępowaniem w przedmiocie stwierdzenia tylko w przedmiocie zwrotu nadpłaty, ponieważ niedopuszczalne i bezprzedmiotowe jest prowadzenie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, która stwierdzona została przez Trybunał Konstytucyjny wyrokiem sygn. akt SK 21/08", Strona oceniła w związku z powyższym, że przedmiotowe postępowanie prowadzone jest w trybie art. 74 Ordynacji podatkowej, z uwzględnieniem treści art. 80 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, a bieg terminu przedawnienia prawa do zwrotu nadpłaty rozpoczął się od daty wydania wyroku Trybunału Konstytucyjnego sygn. akt SK 21/08, który stwierdził nadpłatę. Wobec wycofania przez Stronę ww. wniosków Naczelnik Urzędu Skarbowego przedmiotem rozpoznania w rozważanej sprawie uczynił wyłącznie wniosek Spółki z dnia [...] lipca 2010 r. Natomiast postępowania w sprawach wszczętych wskazanymi wnioskami, które zostały wycofane, umorzył odrębnymi decyzjami jako bezprzedmiotowe. W wyniku rozpoznania wniosku TF S.A. z dnia [...] lipca 2010 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] listopada 2011 r. Nr [...] odmówił zwrotu nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995 r. z tytułu oprocentowania odsetek z uwagi na przedawnienie prawa do zwrotu. W sprawie ustalono, że w dniu [...] czerwca 1996 r. Urząd Skarbowy wydał decyzję Nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia na majątku TF Sp. z o.o. (obecnie TF S.A.) należności pieniężnej w wysokości 6.000.000 zł z tytułu podatku od towarów i usług za 1995 r. Decyzją z dnia [...] września 1997 r. Nr [...] Urząd Skarbowy określił TF Sp. z o.o. nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995 r. w wysokości 83.982,00 zł oraz podatek ustalony w trybie art. 33 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w kwocie 92.887,00. W dniu [...] października 1997 r. na zobowiązanie wynikające z ww. decyzji, ze środków zgromadzonych w postępowaniu zabezpieczającym na należność główną przekazano kwotę 92.887,00 zł oraz na odsetki za zwłokę - kwotę 57.711,70 zł. Wyrokiem z dnia 26 listopada 1998 r. sygn. akt I SA/Po 34/98 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu, po rozpoznaniu sprawy ze skargi TF Sp. z o.o. uchylił decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 1997 r. Nr [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 1997 r. Nr [...] w przedmiocie określenia Spółce podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995 r. W następstwie powyższego Urząd Skarbowy w dniu [...] lutego 1999 r. dokonał zwrotu nadpłaty w łącznej kwocie 150.598,70 zł wraz z oprocentowaniem w kwocie 62.893,70 zł naliczonym od dnia [...] października 1997r. do dnia zwrotu. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy Urząd Skarbowy decyzją Nr [...] z dnia [...] marca 1999 r. określił TF Sp. z o.o. ZPChr (obecnie TF S.A.) prawidłową kwotę zobowiązania podatkowego wynikającą z zawyżenia podatku należnego nad naliczonym za miesiąc maj 1995 r. w wysokości 121.328,00 zł, zaległość podatkową w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995 r. w wysokości 55.540,98 oraz odsetki od powstałej zaległości podatkowej w wysokości 104.790,20. Powyższa decyzja została utrzymana w mocy decyzją Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...] czerwca 1999r. Zobowiązanie podatkowe wynikające z ww. decyzji, na wniosek Spółki z dnia [...] marca 1999r. zostało w dniu [...] kwietnia 1999 r. pokryte ze środków zgromadzonych w postępowaniu zabezpieczającym, prowadzonym na podstawie decyzji Urzędu Skarbowego Nr [...] z dnia [...] czerwca 1996 r. Natomiast Trybunał Konstytucyjny wyrokiem z dnia 16 października 2007 r. sygn. akt SK 63/06 orzekł, iż art. 54 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. -Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, Nr 85, poz, 727, Nr 86, poz. 732 i Nr 143, poz. 1199, z 2006 r. Nr 66, poz. 470, Nr 104, poz. 708, Nr 143, poz. 1031, Nr 217, poz. 1590 i Nr 225, poz. 1635 oraz z 2007 r. Nr 120, poz. 818), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r., w zakresie, w jakim nie wyłącza naliczania odsetek za zwłokę, w przypadku gdy w postępowaniu zabezpieczającym organ podatkowy, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, dokonał zajęcia środków pieniężnych, rzeczy lub praw majątkowych, a następnie środki pieniężne, w tym kwoty uzyskane ze sprzedaży rzeczy lub praw, zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych, jest niezgodny z art. 32 ust. 1 w związku z art. 84 oraz z art. 64 ust. 1 i 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W związku z powyższym orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego TF S.A. wnioskiem z dnia [...] października 2007 r. wystąpiła o wznowienie postępowania m. in. w sprawie zakończonej decyzją Izby Skarbowej w przedmiocie wymiaru podatku VAT za miesiąc maj 1995 r. podnosząc, że wskazana decyzja została wydana w oparciu o treść przepisu art. 54 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, który okazał się niezgodny z Konstytucją. W wyniku wznowienia ww. postępowania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją Nr [...] z dnia [...] stycznia 2010 r., utrzymaną następnie w mocy decyzją Nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r.: - uchylił decyzję Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...] czerwca 1999 r. w części utrzymującej w mocy decyzję Urzędu Skarbowego Nr [...] z dnia [...] marca 1999 r. w zakresie określenia odsetek w kwocie 64.274,77 od powstałej zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995r.; * uchylił ww. decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 1999 r. w części określającej odsetki w kwocie 64.274,77 zł od powstałej zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za maj 1995 r.; * orzekł o braku podstaw do określenia odsetek za zwłokę od powstałej zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za maj 1995 r. W związku z powyższym wysokość nadpłaty z tytułu nienależnie pobranych odsetek od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995 r. została stwierdzona, wydaną w wyniku wznowienia postępowania, decyzją Dyrektora Izby Skarbowej Nr [...] z dnia [...] stycznia 2010 r. Powstałą w wyniku ww. decyzji nadpłatę z tytułu nienależnie uiszczonych odsetek od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995 r. w kwocie 64.274,77 zł, Naczelnik Urzędu Skarbowego zwrócił Spółce w dniu [...] lutego 2010 r. wraz z oprocentowaniem. Wysokość wypłaconego oprocentowania jest kwestionowana przez Spółkę w odrębnym postępowaniu. Wyrokiem z dnia 21 lipca 2010r. sygn. akt SK 21/08 Trybunał Konstytucyjny orzekł, iż art. 72 § 1 pkt 1 w związku z art. 77 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do 4 czerwca 2001 r., w zakresie, w jakim przepis ten przez uznanie za nadpłatę kwoty nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku z pominięciem kwoty nienależnie zapłaconych odsetek za zwłokę, pozbawia podatnika oprocentowania od kwoty wpłaconej na poczet odsetek za zwłokę od nienależnej zaległości podatkowej uiszczonej na podstawie niezgodnej z prawem decyzji podatkowej, jest niezgodny z art. 77 ust. 1 oraz art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W dniu 25 listopada 2011 r. TF S.A., wniosła odwołanie od tej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] lutego 2012 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu podkreślił, że Spółka w dniu [...] października 1997 r. uiściła na poczet podatku od towarów i usług za maj 1995 r. należność główną - kwotę 92.887,00 zł - na należność główną oraz kwotę 57.711,90 zł - na odsetki za zwłokę. Zwrot nadpłaty w łącznej kwocie 150.598,70 zł wraz z oprocentowaniem w kwocie 62.893,70 zł naliczonym od dnia [...] października 1997 r. do dnia zwrotu Spółka otrzymała w dniu [...] lutego 1999r. Wniosek o zwrot "należnej nadpłaty w podatku VAT za kwiecień 1995r. powstałej w wyniku wyroku Trybunału Konstytucyjnego SK 21/08 Spółka złożyła w dniu 26 lipca 2010 r. Organ odwoławczy stwierdził, że w odniesieniu do nadpłat powstałych przed dniem 1 stycznia 1998 r., termin określony został w art. 29 ust. 4 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz. U 199 Nr 108, poz. 486 z późn. zm.), a do nadpłat powstałych po ww. dacie - w art. 80 § 1 ustaw Ordynacja podatkowa. Jednocześnie w żadnym z tych aktów prawnych nie przewidziano przepisów modyfikujących wynikający z unormowań termin zwrotu nadpłaty, w odniesieniu do przypadku, gdy źródłem tego prawa jest orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego, a nadpłata powstała w wyniku uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Tym samym fakt, iż zgłoszone w przedmiotowej sprawie żądanie zwrotu oprocentowania nadpłaty, Strona wywodzi z wydanego w dniu 21 lipca 2010 r. wyroku Trybunału Konstytucyjnego sygn. SK 21/08 pozostaje bez wpływu na oceną terminu zwrotu nadpłaty. Zgodnie z art 29 ust. 2 pkt 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych termin ten związany jest bowiem z datą zapłaty nienależnego podatku wraz z odsetkami. Zatem fakt, iż nienależnie dokonana zapłata odsetek zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995 r. nastąpiła w dniu [...] października 1997r., oznacza, że termin powstania nadpłaty w omawianej sprawie wyznacza powyższa data. W udzielonej odpowiedzi na skargą organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z kolei z art.1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy, istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Konsekwencją takiego unormowania jest konstatacja, iż uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co wynika jednoznacznie z brzmienia art.145- §1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270, zwana dalej p.p.s.a.), W tak określonym zakresie kognicji Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zagadnieniem mającym istotne znaczenie dla rozpoznawanej sprawy jest to, że skarżąca spółka cofnęła [...] listopada 2011 r., wnioski z dnia [...] września 2008 r., [...] września 2008 r., który wpłynął do Naczelnika Urzędu Skarbowego 1 października 2008 r. oraz ten złożony 12 października 2010 r. Ograniczając niniejsze postępowanie podatkowe do żądania zwrotu nadpłaty złożonego we wniosku z dnia [...] lipca 2010 r., koniecznym jest przypomnienie z uwagi na ilość wniosków, treść wniosku skarżącej spółki z dnia [...] lipca 2010 r., w którym Naczelnika Urzędu Skarbowego wezwała do usunięcia naruszenia prawa i zwrot należnej nadpłaty w podatku VAT za kwiecień i maj 1995 r. powstałej w wyniku wyroku Trybunału Konstytucyjnego SK 21/08 z dnia 21 lipca 2010 r. Wniosek został uzasadniony tym, że w dniu [...] grudnia 1997 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego pobrał od podatnika należności wraz z odsetkami za zwłokę, wynikające z decyzji dotyczących podatku VAT za kwiecień i maj 1995 r. w kwocie 139.341,58 zł należności głównej i 86.834,6 zł odsetek za zwłokę. Decyzje zostały uchylone wyrokiem NSA O/Z w Poznaniu z dnia 26.11.1998 r. I SA/Po 34 i 35/98. Dokonany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w dniu [...] lutego 1999 r., zwrot nadpłaty nie zawierał oprocentowania od pobranych w dniu [...] grudnia 1997 r. odsetek za zwłokę. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 21 lipca 2010r., w sprawie o sygnaturze SK 21/08 stwierdził, że takie działanie jest niezgodne z Konstytucją. Strona wniosła o zwrot należnej nadpłaty wraz z oprocentowaniem. W cytowanym oświadczeniu z dnia [...] listopada 2011r. stwierdziła, że "niniejsze postępowanie nie jest postępowaniem w przedmiocie stwierdzenia, tylko w przedmiocie zwrotu nadpłaty, ponieważ niedopuszczalne jest i bezprzedmiotowe prowadzenie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, które stwierdzone zostało przez Trybunał Konstytucyjny wyrokiem SK 21/08. Z tego powodu niniejsze postępowanie jest prowadzone w trybie art. 74 Ordynacji podatkowej z uwzględnieniem treści 80 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, a terminem, od którego zaczyna biec przedawnienie prawa do zwrotu nadpłaty jest data wydania wyroku TK, który stwierdził nadpłatę". Zgodnie z treścią art. 74 ordynacji podatkowej, na który powołała się strona skarżąca, jeżeli nadpłata powstała w wyniku orzeczenia Trybunał Konstytucyjnego lub orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, a podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1: 1) złożył jedną z deklaracji, o których mowa w art. 73 § 2, lub inną deklarację, z której wynika wysokość zobowiązania podatkowego - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie skorygowaną deklarację; 2) został rozliczony przez płatnika - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot, składając równocześnie zeznanie (deklarację), o którym mowa w art. 73 § 2 pkt 1; 3) nie był obowiązany do składania deklaracji - wysokość nadpłaty określa podatnik we wniosku o jej zwrot. Zgodnie z art. 190 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne. Orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego w sprawach wymienionych w art, 188 podlegają niezwłocznie ogłoszeniu w organie urzędowym, w którym akt normatywny był ogłoszony. Jeżeli akt nie był ogłoszony, orzeczenie ogłasza się w Dzienniku Urzędowym Rzeczpospolitej Polskiej "Monitor Polski". Orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego wchodzi w życie z dniem ogłoszenia, jednak Trybunał Konstytucyjny może określić inny termin utraty mocy obowiązującej aktu normatywnego. Przez ogłoszenie, o którym mowa w art. 190 ust. 3 Konstytucji, nie należy rozumieć ogłoszenia orzeczenia uczestnikom postępowania (art. 77 ust. 1 ustawy z 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym), lecz ogłoszenie w Dzienniku Ustaw Rzeczpospolitej Polskiej w Dzienniku Urzędowym Rzeczpospolitej Polski "Monitor Polski" (art. 79 ust. 1 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym) (tak. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 kwietnia 2002 r., sygn. akt I PKN 112/01, publ. Lex nr 563973). Orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 lipca 2010 r. SK 21/08, na podstawie którego strona złożyła wniosek wskazując, że w sprawie należało zastosować art. 74 ordynacji podatkowej, zostało ogłoszone w Dzienniku Ustaw z 9 sierpnia 2010 r., nr 142 poz. 961, zatem wniosek został złożony w momencie, gdy jeszcze nie zaczęło obowiązywać orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego , był on przedwczesny. Tryb zwrotu nadpłaty, wprowadzony w art. 74 ordynacji podatkowej, we wszystkich wymienionych w nim przypadkach wymaga wniosku podatnika o zwrot nadpłaty (tak. B. Gruszczyński w Komentarzu do Ordynacji podatkowej, B. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kobat, M. Niezgódka- Medak, LexisNexis, wydanie 7, Warszawa 2011, str. 431). W rozpoznawanej sprawie, strona skarżąca ponownego wniosku po ogłoszeniu orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego co nastąpiło 9 sierpnia 2011r., nie złożyłam a wniosek z dnia [...] października 2010 r. skutecznie cofnęła. Zgodnie z treścią art. 29 ust. 2 pkt 3 ustawy z dnia 19 grudnia 1980 r. o zobowiązaniach podatkowych (Dz.U. z 1993r., nr 108, poz. 486 z późn zm.) w brzmieniu obowiązującym w dacie zapłaty przez spółkę, za datę powstania nadpłaty uważa się w przypadku uchybienia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji datę dokonania zapłaty. W rozpoznawanej sprawie decyzja Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 1997r., nr [...] oraz poprzedzająca ją decyzja Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 1997r., nr [...] zostały wyeliminowane z obrotu przez wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu z dnia 26 listopada 1998r., sygn. akt 34/98. Tym samym w świetle cytowanej regulacji z art. 29 ust. 2 pkt 3 ustawy o zobowiązaniach podatkowych, w rozpoznawanej sprawie nadpłata powstała w dniu [...] października 1997 r., tj. dniu jej uiszczenia, pod rządami ustawy o zobowiązaniach podatkowych. Z regulacji art. 330 Ordynacji podatkowej, wynika że zwrot nadpłat powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy dokonywany jest na podstawie przepisów ustawy o zobowiązaniach podatkowych (tak też NSA w wyrokach z dnia 4 grudnia 2003 r., Ill SA 285/03, Lex 160 955 oraz z dnia 14 maja 2003 r., lii SA 2171/02, Lex 162 434). W przypadku, gdy nadpłata powstała co prawda pod rządami ustawy o zobowiązaniach podatkowych, lecz żądanie jej stwierdzenia zgłoszono w czasie obowiązywania nowego porządku prawnego, wynikającego z Ordynacji podatkowej, to w świetle regulacji intertemporalnej zawartej w art. 330 tejże ustawy te pierwsze przepisy (ustawy o zobowiązaniach podatkowych) będą miały zastosowanie do oceny materialnoprawnych przesłanek stwierdzenia nadpłaty oraz technicznego sposobu jej rozliczenia, te drugie zaś (o.p.) będą regulować procesowy tryb jej dochodzenia (tak. NSA w wyroku z dnia 6 maja 2005 r., FSK 2110/04, Lex 154 608). Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o zobowiązaniach podatkowych kwoty nadpłaconych i nienależnie uiszczonych podatków (nadpłaty) polegają z urzędu zaliczeniu na zaległe i bieżące zobowiązania podatkowe, a w razie braku takich zobowiązań podlegają z zastrzeżeniem ust. 4 zwrotowi z urzędu w ciągu 3 miesięcy od dnia powstania nadpłaty, chyba że podatnik zgłosił wniosek o zaliczeniu nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań. Z art. 29 ust. 4 tej ustawy wynika, że nadpłata nie podlega zwrotowi po upływie 3 lat licząc od końca roku, w którym powstała lub gdy nie można ustalić osoby uprawionej do jej odbioru. W rozpoznawanej sprawie podatek wraz z odsetkami za zwłokę został uiszczony w dniu 1 października 1997 r., zatem 3-letni termin, zgodnie z art. 29 ust. 4 tej ustawy, zwrotu nadpłaty upłynął 31 grudnia 2000r. Skarżąca spółka na skutek wykonania wyroku NSA z dnia 26 listopada 1998 r., sygn. akt I SA/Po 34/98, [...] lutego 1999 r. otrzymała zwrot nienależnie uiszczonego podatku, dodatkowego zobowiązania podatkowego oraz odsetek wraz z oprocentowaniem należności głównej naliczonym od [...] października 1997 r. do dnia zwrotu. Po otrzymaniu tych należności, skarżąca spółka nie wystąpiła z żądaniem oprocentowania pobranych odsetek za zwłokę. Zgodnie z art. 80 ust. 1 ordynacji podatkowej prawo do zwrotu nadpłaty podatku wygasa po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jego zwrotu. Po upływie terminu określonego w § 1 art. 80, wygasa również prawo do złożenia wniosku o zaliczenie nadpłaty na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych oraz możliwości zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych (art. 80 § 2 ordynacji podatkowej). W rozpoznawanej sprawie nadpłata powstała 1 października 1997 r. (tj. dniu zapłaty przez spółkę podatku wraz z odsetkami za zwłokę), termin 3-letni z art. 29 ust 4 ustawy o zobowiązaniach podatkowych minął z końcem 2000r. Natomiast spółka rozpoznawany w tym postępowaniu wniosek (który był przedwczesny, na co zwrócono wcześniej uwagę) złożyła dopiero 26 lipca 2010r., a więc po upływie terminu z art. 80 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślić także należy, że tryb określony w art. 74 Ordynacji podatkowej dotyczy tylko zobowiązań podatkowych powstałych z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym zakwestionowana przez Trybunał Konstytucyjny ustawa wiązała powstanie zobowiązania podatkowego. W rozpoznawanej sprawie natomiast, nadpłata dotycząca odsetek powstałych na skutek uchylenia przez NSA decyzji organu I i II instancji, zatem nie wystąpiła także żądana z podstaw enumeratywnych, wymienionych w art. 74 pkt 1 -3 ordynacji podatkowej. Nie był także zasadny zarzut dotyczący naruszenia przez organy regulacji z art. 234 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym, organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się chyba, że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes publiczny. W rozpoznawanej sprawie Dyrektor izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] listopada 2010r., uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego nr [...] z dnia [...] sierpnia 2010 r., w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za miesiąc maj 1995 r., przekazując jednocześnie sprawę do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Ponownie rozpoznając sprawę organ I instancji nie był związany dokonanymi uprzednio ustaleniami ani podjętymi rozstrzygnięciami, ponadto regulacja art. 234 Ordynacji podatkowej nie dotyczy organu I instancji. Oznacza to, że organ I instancji może po ponownym rozpoznaniu sprawy wydać decyzję mniej korzystną dla odwołującego, któremu ponownie będzie od takiej decyzji przysługiwać środek odwoławczy (tak też NSA w wyroku z dnia 25 maja 2010r., sygn. akt li FSK 750/10). Mając na uwadze powyższą skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a. należało oddalić.