I SA/Go 147/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Zbigniew Kruszewski po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 7 lipca 2022 r. sprawy ze skargi "G." spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego oddala skargę w całości. Skarżąca "G." Sp. z o.o. – dalej zwany Strona, Skarżąca, Wnioskodawca - złożyła skargę na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej – dalej DKIS, Organ – z dnia [...] lutego 2022 r. Zaskarżone postanowienie utrzymywało w mocy postanowienie DKIS z [...] grudnia 2021 r. wydane w przedmiocie odmowy wydania interpretacji indywidualnej. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w związku ze złożonym wnioskiem Strony o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla świadczonej usługi organizacji [...] oraz sprzedaży "doładowań" stanowiących dopełnienie biletu wstępu na festiwal, co składa się na usługę złożoną. We wniosku wskazano, że Strona jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz organizatorem imprez masowych (zwanych dalej "Eventami"), w tym plenerowego Festiwalu Muzyki i Sztuki. Jak co roku, zamierza zorganizować Event w ramach zasobów własnych (zaplecze/personel własny/służby porządkowe) lub przy udziale podwykonawców (np. catering, ochrona, sprzątanie, zapewnienie specjalistycznego sprzętu i usług) na nieruchomościach przez Stronę wynajmowanych. W ramach działalności opartej o społeczną odpowiedzialność biznesu (ang. corporate social responsibility ( CSR), przy organizacji G. Strona współpracuje ściśle z lokalnym samorządem terytorialnym, gdyż zarówno Gminie, na terenie której organizowany będzie [...], jak i Stronie przyświecają wspólne cele, takie jak rozwój kulturalny i gospodarczy, pobudzenie lokalnej aktywności oraz promocja nie tylko miejscowości [...], ale także całej Gminy. Wstęp na poszczególne Eventy (w tym [...]) jest odpłatny i możliwy po wykupieniu biletu wstępu, który uprawnia do korzystania z określonych usług. Wśród przykładowych elementów składających się na dany Event, a które to elementy będą zawarte w (uzależnionych od opcji) zróżnicowanych cenach biletu wstępu, można wyróżnić następujące: ( pomieszczenia oraz namioty z odpowiednią do danego typu Eventu infrastrukturą i środkami bezpieczeństwa (uwzględniając nagłośnienie, oświetlenie, zasilanie w niezbędne media, meble, zapewnienie serwisu sprzątającego w czasie Eventu i po Evencie, ochronę Eventu ( poprzez zatrudnienie pracowników ochrony, zabezpieczenie medyczne, zapewnienie służb technicznych, sanitariaty, parking, pole namiotowe, a także transport ( rozumiany jako dojazd do i z miejsca Eventu); ( wyżywienie, w tym napoje i alkohol; ( oprawa artystyczna (np. wystąpienia prelegentów, artystów, oprawa muzyczna). Organizacja Eventu finansowana będzie przede wszystkim z zasobów własnych Strony, w tym pochodzących z wpłat uczestników. Strona będzie samodzielnie sprzedawać bilety wstępu wyłącznie na rzecz indywidualnych odbiorców/konsumentów. Wszystkie świadczone usługi w ramach danego Eventu objęte będą jedną ceną biletu wstępu na dany Event. Cena biletów na poszczególne Eventy uzależniona będzie od specyfiki konkretnego wydarzenia oraz od takich czynników jak m.in. czas dokonania opłaty, zakresu (opcji) usług, z których uczestnik zamierza skorzystać podczas Eventu (tu przykładowo brane będą pod uwagę: wyżywienie, alkohol, transport, pole namiotowe). Cena biletu wstępu może być także zróżnicowana z uwagi na ilość dni udziału w Evencie (w przypadku Eventów trwających więcej niż jeden dzień) lub ilość części/etapów Eventu, w których uczestnik będzie brał udział ( w przypadku Eventów, w których wyodrębnione mogą zostać poszczególne moduły. Podczas Eventów uczestnicy w ramach wykupionych biletów wstępu mogą uczestniczyć m.in. w spektaklach, koncertach, pokazach, wystawach, warsztatach, czy też wykładach, na których prelegentami będą ludzie świata sztuki, kultury, biznesu, mediów, a także pracownicy nauki oraz wykładowcy renomowanych uczelni (takich jak np. U.). Strona, jako organizator Eventu, przewiduje sytuacje, w których uczestnikom nie wystarczy zakres usług pomocniczych oferowanych w cenie zakupionego biletu wstępu. W takich przypadkach ( w ramach de facto "doładowania" (dopełnienia) biletu wstępu ( Wnioskodawca zamierza wydawać uczestnikom elektroniczne opaski na rękę (RFID) z zapisanym kredytem. Po doładowaniu przedmiotowych opasek za pomocą gotówki (w euro, złotówkach) lub kart kredytowych i debetowych (co zostanie odnotowane jako sprzedaż na kasie rejestrującej) kredyt automatycznie trafi bezpośrednio na opaskę uczestnika. Po zakończeniu Eventu (w tym [...]), jeśli uczestnik nie wykorzystał wszystkich środków pieniężnych znajdujących się na ww. opasce będzie miał możliwość otrzymania zwrotu niewykorzystanej części środków po okazaniu dowodu zakupu ( w tym przypadku paragonu fiskalnego, wydawanego bez wezwania kupującego (uczestnika) każdorazowo po zakupie "doładowania" opaski (RFID). Oznaczać to zatem będzie, że cena biletu wstępu finalnie może ulec zmniejszeniu. Strona zaznaczyła, iż za świadczoną usługę pobierana będzie jedna opłata w postaci biletu wstępu. Świadczenie poszczególnych elementów objętych biletem wstępu będzie prowadzić do jednego celu gospodarczego ( tj. do organizacji [...]. Nie ma możliwości zapewnienia świadczenia głównego bez świadczeń pomocniczych. Świadczenia pomocnicze są niezbędne do wykonania świadczenia zasadniczego, jednakże nie stanowią one celu samego w sobie, lecz są środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej (tj. do skorzystania z wstępu na [...]). W świetle przedstawionego stanu faktycznego Strona zadała następujące pytania: 1) Czy świadczoną usługę organizacji [...], gdzie w ramach ceny wstępu uczestnicy nabywają wymienione wyżej dodatkowe świadczenia (takie jak np. parking, transport, wyżywienie ( w tym napoje alkoholowe, udostępnienie pola namiotowego) ( uznać należy za usługę złożoną, dla której usługę zasadniczą stanowi wstęp na imprezę rozrywkową lub artystyczną, a pozostałe usługi będą usługami pomocniczymi a w konsekwencji powyższego czy ww. usługi wstępu na [...] będą usługami, o których mowa w poz. 64, 65, 66, 67 oraz 68 załącznika nr 3 do ustawy VAT, uprawniającymi do zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług? 2) Czy sprzedaż doładowań stanowiących swego rodzaju "doładowanie" (dopełnienie) biletu wstępu na [...] w postaci "doładowania" (kredytu) rejestrowanego na wydawanych uczestnikom elektronicznych opaskach na rękę (RFID) ( również może korzystać z 8% stawki VAT, jako usługa przedłużenia (dopełnienia) wcześniej zakupionego biletu wstępu? Skarżąca we wniosku wskazała kilka świadczeń, z których jedno, zasadnicze co do zasady, stanowi usługę korzystającą ze stawki preferencyjnej. Istotą zapytania Spółki było jednak ustalenie, czy nic w tym zakresie się nie zmieni, jeśli w ramach ceny wstępu uczestnicy / konsumenci nabywać będą dodatkowe świadczenia (takie jak np. parking, transport, wyżywienie - w tym napoje alkoholowe, udostępnienie pola namiotowego), a konsekwencji, czy ww. usługi wstępu na [...] - będą usługami złożonymi, o których mowa w poz. 64, 65, 66, 67 oraz 68 załącznika nr 3 do VAT, uprawniającymi do zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług. Zdaniem Strony powyższe zagadnienie nie wymagało dokonania uprzedniej klasyfikacji towarów lub usług w ramach CN, PKWiU lub PKOB. Spółka nie wystąpiła o dokonanie takiej klasyfikacji w ramach WIS, lecz o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Ewentualne wątpliwości których ewentualne wystąpienie po stronie DKIS zostało dostrzeżone na etapie formułowania wniosku - miały zostać rozwiane właśnie poprzez poczynienie ww. wstępu poprzedzającego opis zdarzenia przyszłego przestawionego we wniosku. Zdaniem Strony Organ nie mógł mieć zatem wątpliwości, iż przedmiotem zapytania było ustalenie, czy w realiach sprawy mamy do czynienia z usługą złożona (do której nota bene właściwa była właśnie stawka VAT w wysokości 8%). W postanowieniu z dnia [...] grudnia 2021 r. DKIS przywołując przepisy art. 14b § 1 a Ordynacji podatkowej oraz art. 42a, art. 42b ust. 1 i 5 oraz art. 42c ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazał, że wniosek dotyczy określenia stawki podatku dla świadczonej usługi organizacji [...] oraz sprzedaży "doładowań" stanowiących dopełnienie biletu wstępu na festiwal, co składa się według Strony na usługę złożoną. Zagadnienie to podlega pod zakres wiążących informacji stawkowych, niezależnie od tego, czy proponowana we wniosku pozycja załącznika do ustawy odnosi się bezpośrednio do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), czy też nie wymaga jej wskazania. Zdaniem Organu, nie ma on uprawnienia do wydania interpretacji indywidualnej w tym zakresie, zatem miał obowiązek odmówić wydania interpretacji indywidualnej. Od postanowienia tego Strona złożyła zażalenie. Organ w dniu [...] lutego 2022 r. wydał zaskarżone postanowienie. Zdaniem organu uzasadnionym było przyjęcie, że zagadnienia będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej objęte jest przepisami regulującymi tzw. Wiążącą Informację Stawkową. Przepis art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej jednoznacznie wskazuje na to, że w zakresie objętym wiążącymi informacjami stawkowymi, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie wydaje się interpretacji indywidualnych. Ustawodawca wskazał, że Wiążąca Informacja Stawkowa zastępuje wydane dotychczas interpretacje indywidualne w zakresie objętym WIS (tj. klasyfikowaniem towaru/usługi/świadczenia złożonego wg CN lub PKWiU lub PKOB niezbędnym do określenia stawki podatku dla tego towaru/usługi/świadczenia złożonego oraz określeniem tej stawki). Zdaniem Organu ustalenie, czy sprzedaż doładowań stanowiących swego rodzaju dopełnienie biletu wstępu na [...] razem z organizacją ww. festiwalu obejmującą szereg czynności stanowi świadczenie kompleksowe wypełniające definicję usług, o których mowa w pozycjach 64, 65, 66, 67 oraz 68 załącznika nr 3 do ustawy VAT, uprawniających do zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług, objęte jest przepisami regulującymi tzw. wiążącą informację stawkową. Nie jest tym samym możliwym wydanie w wyżej wymienionym zakresie interpretacji indywidualnej. W skardze Skarżąca zarzuca postanowieniu naruszenie: 1. art. 13 § 2a, art. 221, art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 14h w zw. z art. 14b § 5e w zw. z art. 14b § 1a w zw. z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.; zwanej dalej także "O.p.") - poprzez wydanie postanowienia utrzymującego w mocy postanowienie o odmowie wydania interpretacji Indywidualnej (zamiast wydania interpretacji) na skutek bezpodstawnego przyjęcia, że w przedmiotowej sprawie zostały spełnione przesłanki do odmowy wydania interpretacji Indywidualnej, w sytuacji gdy intencją Skarżącej było uzyskanie odpowiedzi na pytania ogniskujące się wokół zagadnienia usługi złożonej, co w realiach badanej sprawy immanentnie wiąże się z prawem do zastosowania stawki VAT w wysokości 8%, przewidzianej dla towarów i usług wykazanych w załączniku nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług, a nie klasyfikacja usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług oraz określenie na tej podstawie stawki VAT; 2. art. 169 § 1 w zw. z art. 14b § 1 i § 3 O.p. - poprzez brak wezwania Skarżącej o ewentualne przeformułowanie pytań zadanych we wniosku; 3. art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. - polegające na całkowitym zignorowaniu przez organ podatkowy dominującej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, a w konsekwencji - działaniu wbrew zasadzie prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Złożona w niniejszej sprawie skarga rozpoznana została przez Sąd w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, stosownie do art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. –Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2022 poz.329 ze zm. Dalej zwana P.p.s.a.) Zgodnie z powołanym przepisem sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest postanowienie DKIS z dnia [...] lutego 2022 r. utrzymujące w mocy postanowienie o odmowie wydania interpretacji. Skarga okazała się niezasadna. Istota problemu, jaki zarysował się w sprawie, dotyczy zasadniczo ustalenia czy DKIS wydając postanowienie w I instancji w stosunku do elementów stanu faktycznego - usług będących przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zasadnie i w sposób prawidłowy odmówił wydania interpretacji indywidualnej na rzecz Skarżącej, a następnie utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Problem prawny sprowadza się głównie do oceny, czy istniały wystarczające przesłanki określone w art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej, których realizacja stanowiła warunek konieczny do odmowy wydania interpretacji indywidualnej, czy też zgodnie ze stanowiskiem Skarżącej doszło do naruszenia m.in. art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne przyjęcie, że w przedmiotowej sprawie zachodzą okoliczności do odmowy wydania interpretacji indywidualnej, w sytuacji gdy intencją Skarżącej była interpretacja stanowiąca odpowiedź na pytanie ogniskujące wokół zagadnienia usługi złożonej, nie zaś klasyfikacja usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług oraz określenie na tej podstawie stawki VAT. W ocenie Sądu, prawidłowo DKIS przyjął, iż wniosek (sposób sformułowania pytań) dotyczy określenia stawki podatku dla świadczonej usługi organizacji [...] oraz sprzedaży "doładowań" stanowiących dopełnienie biletu wstępu na festiwal, co składa się według Strony na usługę złożoną. Zgodnie z art. 14b § 1-3 Ordynacji podatkowej. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Natomiast zgodnie z treścią art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej - w zakresie objętym wiążącymi informacjami stawkowymi, o których mowa w przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, nie wydaje się interpretacji indywidualnych. Zgodnie z treścią art. 42b ust. 5 ustawy o VAT przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być: 1) towar albo usługa, albo 2) towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. W doktrynie zostało wyrażone spostrzeżenie, że w przypadku wniosku o wydanie WIS, którego przedmiotem są "towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą podatkowaniu", ów wniosek ma charakter szczególny. Wnioskodawca w istocie nie zmierza bowiem do sklasyfikowania towaru (usługi), tylko wnosi do organu podatkowego o ocenę, czy dostarczane przez niego świadczenia stanowią odrębne przedmioty opodatkowania, czy w istocie stanowią jedno świadczenie złożone (kompleksowe). W ramach takiej WIS organ powinien ocenić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, czy z wieloma, a jeśli z jednym - co jest jego elementem dominującym i jak w związku z tym sklasyfikować takie świadczenie jako całość (jako jeden przedmiot opodatkowania). Taka WIS wydaje się znacząco różnić od "zwykłej" WIS (z art. 42b ust. 5 pkt 1), gdyż organ wydający musi i powinien uwzględniać zupełnie inne okoliczności niż przy wydawaniu "zwykłej" WIS (tak: A. Bartosiewicz Adam, VAT. Komentarz do art. 42b, teza 16, wyd. XV, LEX 2021). W niniejszej sprawie Wnioskodawca we wniosku o interpretację w istocie wniósł do organu podatkowego przede wszystkim o ocenę, czy świadczona przez niego usługa/usługi stanowią w istocie jedno świadczenie złożone (kompleksowe) co w konsekwencji prowadzi do zastosowania obniżonej stawki 8%. Jednak do oceny powyższego organ uprawniony jest w ramach postępowania w ramach wniosku o wydanie WIS, a nie wniosku o interpretację indywidualną. W ramach postępowania WIS organ powinien ocenić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, czy z wieloma, i dopiero w dalszej kolejności, po ustaleniu że z jednym - co jest jego elementem dominującym i jak w związku z tym sklasyfikować takie świadczenie jako całość (jako jeden przedmiot opodatkowania). Wobec powyższego postępowanie w tym zakresie odnosi się do postępowania w sprawie wydania wiążącej informacji stawkowej (WIS). To z kolei prowadzi do wniosku, że organ prawidłowo zastosował art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej. W ocenie Sądu sposób w jaki Strona sformułowała pytania we wniosku o interpretacje indywidualną uniemożliwiał organowi jej wydanie bez naruszenia art. 14b § 1a Ordynacji podatkowej. Postępowanie "interpretacyjne" opiera się wyłącznie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym przez wnioskodawcę. Tylko w stosunku do tak określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wyrażana jest ocena prawna, tak przez samego podatnika, jak i przez organ podatkowy. Przy czym granice oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy zawartej w indywidualnej interpretacji zakreślone są treścią pytania postawionego we wniosku o interpretację. Strona we wniosku zadała pytanie czy świadczoną usługę organizacji [...], gdzie w ramach ceny wstępu uczestnicy nabywają wymienione wyżej dodatkowe świadczenia (takie jak np. parking, transport, wyżywienie ( w tym napoje alkoholowe, udostępnienie pola namiotowego) ( uznać należy za usługę złożoną, dla której usługę zasadniczą stanowi wstęp na imprezę rozrywkową lub artystyczną, a pozostałe usługi będą usługami pomocniczymi a w konsekwencji powyższego czy ww. usługi wstępu na [...] będą usługami, o których mowa w poz. 64, 65, 66, 67 oraz 68 załącznika nr 3 do ustawy VAT, uprawniającymi do zastosowania 8% stawki podatku od towarów i usług? Oraz czy sprzedaż doładowań stanowiących swego rodzaju "doładowanie" (dopełnienie) biletu wstępu na [...] w postaci "doładowania" (kredytu) rejestrowanego na wydawanych uczestnikom elektronicznych opaskach na rękę (RFID) ( również może korzystać z 8% stawki VAT, jako usługa przedłużenia (dopełnienia) wcześniej zakupionego biletu wstępu?). Wbrew twierdzeniu Skarżącej, w złożonym wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przedstawione stanowisko doprecyzowane zadanym pytaniem wskazywały, iż przedmiotem wątpliwości jest ustalenie czy świadczone przez Skarżącą usługi polegające na organizacji [...] oraz sprzedaży "doładowań", stanowiących dopełnienie biletu wstępu na festiwal, stanowią świadczenie złożone oraz jako tego typu świadczenie podlegają w całości jednej stawce podatku w wysokości 8%, wobec czego w analizowanym przypadku interpretacja indywidualna nie mogła być wydana w takim zakresie, w jakim oczekiwała tego strona Skarżąca. Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Skarżąca zawarła w nim szczegółowy opis świadczonych usług w ramach organizacji festiwalu, zawierający elementy istotne dla ustalenia stawki podatku od towarów i usług dla świadczonej usługi, która w ocenie Skarżącej stanowi usługę złożoną. Sytuacji tej nie zmienia fakt, który podkreśla Skarżąca w skardze: "(...) z treści wniosku wprost wynika, że Spółka wskazała, że jej działalność powinna być opodatkowana preferencyjną stawką, ale chce wiedzieć, czy stawka ta dalej ma zastosowanie w sytuacji zaistnienia specyficznego stanu faktycznego, tj. czy znajduje zastosowanie teza o usłudze kompleksowej (złożonej) (...)" oraz "(...) Istotą zapytania Spółki było jednak ustalenie, czy nic w tym zakresie się nie zmieni, jeśli w ramach ceny wstępu uczestnicy konsumenci nabywać będą dodatkowe świadczenia (takie jak np. parking, transport, wyżywienie) (...)". Słusznie DKIS zwrócił uwagę, że z tak sformułowanego uzasadnienia skargi również wynika, że celem Skarżącej było potwierdzenie stosowania właściwej stawki podatku dla świadczonych usług. Zasadnie więc Organ wskazał, że nie miał podstaw doszukiwać się innego zakresu, w jakim Skarżąca oczekiwałaby wydania Interpretacji, skoro treść sformułowanych pytań jednoznacznie wyznaczała i artykułowała ten zakres. Organ zatem nie miał podstaw do wezwania Strony w tym zakresie, gdyż zakres wniosku był jednoznacznie sformułowany. W związku z powyższym, zarzut naruszenia art. 169 § 1 w zw. z art. 14b § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej poprzez brak wezwania Skarżącej o ewentualne przeformułowanie pytań zadanych we wniosku jest niezasadny. Wskazać należy, że kwestia dotycząca oceny świadczeń pod kątem uznania ich za świadczenia kompleksowe (złożone) dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług od dnia 1 lipca 2020 r. jest przedmiotem Wiążącej Informacji Stawkowej, co wynika wprost z art. 42b ust. 5, art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Uznanie opisywanych we wniosku czynności za świadczenie kompleksowe jest wstępnym zagadnieniem do ustalenia prawidłowej stawki podatku VAT. W tym też zakresie podatnicy mogą składać wnioski o WIS. Świadczy o tym zapis art. 42b ust. 5 pkt 2 ustawy, wskazujący, że przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. Na świadczenie kompleksowe składa się kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej. Z ekonomicznego punktu widzenia świadczenie nie powinno być więc dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji polega między innymi na tym, że organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko podatnika). Organ podatkowy nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych tylko okoliczności wyraża następnie swoje stanowisko, które musi być ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę (art. 14b § 3 i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej). Natomiast na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej "ustawą" - obowiązującego od dnia 1 listopada 2019 r. - wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej "WIS", jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera: 1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS; 2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do: a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi, b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4; 3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi. W myśl art. 42b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, WIS jest wydawana na wniosek: 1) podatnika posiadającego numer identyfikacji podatkowej; 2) podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1, dokonującego lub zamierzającego dokonywać czynności, o których mowa w art. 42a; 3) zamawiającego w rozumieniu ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1843) - w zakresie mającym wpływ na sposób obliczenia ceny w związku z udzielanym zamówieniem publicznym. Jednocześnie, stosownie do art. 42c ust. 1 ustawy o VAT - obowiązującego od dnia 1 lipca 2020 r. - WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotów, o których mowa w art. 42b ust. 1, dla których została wydana, w odniesieniu do: 1) towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych po dniu, w którym WIS została doręczona; 2) usługi, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona; 3) towarów oraz usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu wykonaną po dniu, w którym WIS została doręczona. Klasyfikacja w ramach CN lub PKWiU może nie być konieczna do ustalenia stawki podatku, jeżeli świadczenie wypełni znamiona usług opisanych w pozycji załącznika do ustawy o podatku od towarów i usług, przy której widnieje informacja "bez względu na CN" bądź "bez względu na PKWiU". Zasadnie organ wskazał, że nie sposób się jednak zgodzić z twierdzeniem, iż "(...)WIS miałaby rację bytu tylko i wyłącznie w przypadku, gdy każda z usług opisanych we wniosku z [...] października 2021 r. byłaby rozpatrywana osobno, a nie jako usługa złożona (kompleksowa) (...)",również z tego powodu, że stanowisko to zawęża podatnikom możliwość zwrócenia się z wnioskiem o wydanie WIS tylko do sytuacji, gdy przepisy podatku od towarów i usług powołują się na klasyfikacje statystyczne. Przepisy dotyczące podatku od towarów i usług powołują się, co do zasady, na klasyfikacje statystyczne w przypadku stosowania stawek obniżonych, nie odwołując się natomiast do klasyfikacji w przypadku, gdy czynność podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 23%. Przyjęcie stanowiska Skarżącej wykluczałoby w takiej sytuacji także możliwość zwrócenia się z wnioskiem o wydanie decyzji WIS w przypadku opodatkowania czynności stawką podstawową 23%, skoro według Skarżącej decyzja WIS dotyczy tylko tych czynności, w których przepisy podatku VAT odwołują się do klasyfikacji statystycznych. Nie taka była intencja ustawodawcy wprowadzającego dla podatników możliwość uzyskania Wiążącej Informacji Stawkowej. Wymaga podkreślenia, że jak wskazuje treść przepisu art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług, wiążąca informacja stawkowa jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. W istocie przepisy regulujące tzw. wiążącą informację stawkową dotyczą usług/towarów/świadczeń złożonych, których stawka nie opiera się wyłącznie na klasyfikacji statystycznej {CN albo PKWiU albo PKOB). Jeżeli stawka VAT zależy od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy o podatku od towarów i usług lub pozycji załącznika do ustawy o podatku od towarów i usług, wówczas przedmiotem postępowania zakończonego wydaniem WIS jest ustalenie, czy opisany przez podatnika towar lub usługa spełnia tę definicję. Zatem również w sytuacji, gdy określenie stawki podatku VAT nie jest uzależnione od CN, PKWiU lub PKOB organ wydaje WIS. Reasumując organ - wbrew stanowisku Skarżącej - nie mógł w drodze wydania interpretacji indywidualnej rozstrzygnąć kwestii objętej przedmiotem wniosku, jednakże wskazał w wydanym postanowieniu, że dokonanie klasyfikacji towaru, usługi lub świadczenia kompleksowego w celu określenia stawki VAT od dnia 1 lipca 2020 r. jest objęte instytucją wiążącej informacji stawkowej. Na podstawie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług wiążąca informacja stawkowa jest instytucją prawną, odrębną w stosunku do indywidualnych interpretacji prawa podatkowego. Zatem organ nie posiadał legitymacji prawnej do wydania interpretacji w zakresie będących przedmiotem wniosku. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił.