I SA/Go 153/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Asesor WSA Alina Rzepecka Protokolant Asystent sędziego Aleksandra Kosiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 stycznia 2007 r. sprawy ze skargi A.H. - Transport na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oraz podatku od towarów i usług. 1. Uchyla w całości zaskarżoną decyzję. 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę 9.735,00 zł. (dziewięć tysięcy siedemset trzydzieści pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. A.H. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby celnej z dnia [...] listopada 2005 r. nr [...]. W sprawie był następujący stan faktyczny. W dniu 24 października 2003 r. na przejściu granicznym przedstawiono świadectwo przekroczenia granicy TC-10 stwierdzające, iż na polski obszar celny wprowadzono towar w postaci 20.000 kg surowca tytoniowego, wymienionego w nocie tranzytowej T1 [...], przewożonego z Belgii do Polski pod procedurą wspólnego tranzytu. Zgodnie z treścią zgłoszenia celnego zakończenie procedury miało nastąpić. Pismem z dnia 14 listopada 2003 r. T POLSKA Sp. z o.o., wymieniona w dokumentach przewozowych, jako przewoźnik towaru powiadomiła organ celny, iż podwykonawca przewozu, przedsiębiorstwo Transport H.A., nie powiadomił administracji celnej o tym, że towar wymieniony w nocie tranzytowej, który miał być do odbiorcy PM POLSKA S.A. został skradziony. Komenda Powiatowa Policji fakt ten potwierdziła, zawiadamiając, że śledztwo umorzono z powodu niewykrycia sprawcy przestępstwa. W tym stanie rzeczy Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie celne powiadamiając nadawcę towaru i zgłaszającego TN z Belgii, odbiorcę towaru PM POLSKA S.A. oraz obu przewoźników T POLSKA i Z. Belgijskie władze celne w odpowiedzi na wezwanie wskazały gwaranta oraz jego adres dla korespondencji w Polsce. Decyzją z dnia [...] września 2004 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił kwotę wynikającą z długu celnego oraz kwotę podatku VAT wraz z odsetkami, doręczając orzeczenie podmiotom, których powiadomił o wszczęciu postępowania z urzędu. Rozstrzygnięcie to zostało zaskarżone przez odbiorcę towaru PM, a w odwołaniu podniesiono, że produkt został błędnie zataryfikowany, a nadto podmiot ten nie może być uznawany za dłużnika, bowiem nie jest głównym zobowiązanym w rozumieniu Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytu. Uzupełniając swoje stanowisko w sprawie wskazano, ze dłużnikiem może być wyłącznie TN z Belgii, z wyłączeniem wszystkich innych osób wymienionych w zaskarżonej decyzji. W swoim odwołaniu A.H., prowadzący przedsiębiorstwo Z zarzucił organowi celnemu naruszenie przepisu 214 § 1 ustawy Kodeks celny przez przyjęcie, że należnościom celnym podlega towar utracony w wyniku kradzieży, a nadto żądanie należności tylko od tego podmiotu pozostaje w sprzeczności z treścią art. 115 ust. 3 załącznika I do Konwencji WPT. W konsekwencji wniesiono o uchylenie decyzji i uznanie, że nastąpiła ostateczna utrata towaru lub też przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, ewentualnie rozłożenie zobowiązania na wszystkich dłużników solidarnie. Uzupełniając odwołanie podniesiono, że dłużnikiem jest odbiorca towaru, czyli PM, gdyż ten dokonywał zgłoszenia celnego, stąd dłużnikiem nie może być przewoźnik. Z kolei pełnomocnik T POLSKA podniósł, że organ celny I instancji wydał decyzję naruszając treść art. 115 ust. 1 załącznika I do Konwencji WPT bezpodstawnie uznając, że ten przewoźnik jest dłużnikiem długu celnego, co skutkowało naruszeniem treści art. 2 ust. 2 oraz art. 6 ust. 7 ustawy o podatku VAT. Na dodatek organ celny nie zastosował przepisu art. 210 § 1 pkt 5 ustawy Ordynacja podatkowa. W tym stanie rzeczy wniesiono o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania, jak też wstrzymanie wykonalności decyzji. Decyzją z dnia [...] stycznia 2005 r. Dyrektor Izby Celnej uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia podnosząc, iż nie zostały wyjaśnione istotne okoliczności sprawy związane z ustaleniem osoby dłużnika, jak i klasyfikacją towarową towaru. Orzeczeniem z dnia [...] czerwca 2005 r. Naczelnik Urzędu Celnego orzekł, iż towar wymieniony w nocie tranzytowej winien zostać zaklasyfikowany do kodu PCN 2401 30 000 taryfy celnej, a dłużnikami solidarnymi są główny zobowiązany, to jest firma TN z Belgii, jak i obie firmy przewozowe – T POLSKA oraz Z, określając kwotę należności celnych i podatkowych wraz z odsetkami. W stosunku do odbiorcy towaru, firmy PM postępowanie zostało umorzone, jako bezprzedmiotowe. Pełnomocnik firmy Z podniósł w odwołaniu naruszenie wskazanych przepisów prawa materialnego przez przyjęcie, ze przewoźnik ten ponosi solidarną odpowiedzialność z drugim przewoźnikiem oraz głównym zobowiązanym w sytuacji kradzieży towaru i wniósł o uchylenie decyzji w części dotyczącej tego odwołującego się oraz umorzenie postępowania w sprawie. Z kolei T POLSKA zarzuciła organowi celnemu naruszenie przepisu art. 115 ust. 1 załącznika I do Konwencja WPT przez bezpodstawne przyjęcie, że ten podmiot jest dłużnikiem długu celnego, jak i rażące naruszenie treści art. 4 ust. 2 powołanego załącznika skutkującego błędnym zastosowaniem art. 114 lit. a) załącznika I Konwencji WPT. Niezależnie od powyższego podniesiono zarzut rażącego naruszenia art. 6 ust. 1. ustawy Prawo przewozowe przez zastosowanie tej ustawy w postępowaniu administracyjny, jak i naruszenie art. 2 ust. 2 ustawy VAT przez przyjęcie, iż odwołujący się importował towar wymieniony w nocie tranzytowej. Organ celny błędnie przyjął, iż T POLSKA była przewoźnikiem towaru, a skoro podmiot ten nie był dłużnikiem długu celnego, stąd organ celny nie mógł zastosować wobec niego przepisu art. 6 ust. 7 ustawy VAT. W konsekwencji wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, jak też wstrzymanie wykonalności decyzji. Odwołanie to uzupełnił jeszcze pełnomocnik w piśmie procesowym ustosunkowując się do stanowiska organu celnego I instancji. Decyzją nr [...] z dnia [...] listopada 2005 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie, odnosząc się do zarzutów sformułowanych w odwołaniach wniesionych przez strony postępowania administracyjnego. Wnosząc skargę na decyzję ostateczną wydaną w administracyjnym toku instancji pełnomocnik firmy Z (dalej: Strona, Skarżąca, Przedsiębiorstwo) zarzucił organowi celnemu naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie przepisów art. 4 ust. 2, art. 114 ust. 3 i art. 115 ust. 1 i 3 załącznika I do Konwencji WPT oraz art. 2 § 2, art. 211 i art. 221 ustawy Kodeks celny przez przyjęcie , ze w ich świetle Strona ponosi odpowiedzialność solidarną z drugim przewoźnikiem oraz głównym zobowiązanym w sytuacji gdy towar objęty procedurą tranzytu został usunięty spod dozoru celnego na skutek kradzieży. W konsekwencji wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji organu I instancji, jak też zasądzenie na rzecz Przedsiębiorstwa kosztów postępowania według norm przepisanych. Udzielając odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Zgodnie z niespornym stanem faktycznym [...] października 2003 r. na przejściu granicznym przedstawiono świadectwo przekroczenia granicy TC-10 stwierdzające, iż na polski obszar celny wprowadzono towar w postaci 20.000 kg surowca tytoniowego, wymienionego w nocie tranzytowej T1 [...] przewożonego z Belgii do Polski pod procedurą wspólnego tranzytu. Zgodnie z treścią zgłoszenia celnego zakończenie procedury miało nastąpić, jednak towar wymieniony w wyżej wskazanej nocie tranzytowej T1 został skradziony [...] października 2004 r. wszczęte postępowanie karne zostało na skutek niewykrycia sprawcy przestępstwa umorzone. Zgodnie ze wskazaną powyżej nota tranzytową głównym zobowiązanym była TN z Antwerpii, natomiast przewoźnikiem towaru była "T POLSKA" Spółka z o.o. oraz jej podwykonawca A.H. prowadzący działalność gospodarczą pod firmą TRANSPORT. Zgodzić się należy z organem odwoławczym, iż wprowadzenie na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umów międzynarodowych nie stanowią inaczej (art. 2 § 2 Kodeksu celnego). Słusznie również organ ten w uzasadnieniu swojej decyzji stwierdził, że w polskim obowiązującym w tej sprawie systemie prawnym podstawową regulacją w zakresie praw i obowiązków celnych był Kodeks celny. Zawarte w tej ustawie regulacje mogły być jednak modyfikowane postanowieniami umów międzynarodowych, co wynika z faktu, iż w hierarchii źródeł prawa umowy międzynarodowe mają pierwszeństwo przed ustawami zwykłymi. Zatem w przypadku kolizji przepisów Kodeksu celnego i Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej w zakresie regulacji danej kwestii, pierwszeństwo w stosowaniu mają przepisy tej konwencji. Towar w postaci surowca tytoniowego przywieziony został z zagranicy na podstawie noty tranzytowej. Zasady realizacji tej procedury oraz związane z tym obowiązki i uprawnienia uregulowane zostały w Konwencji o Wspólnej procedurze tranzytowej sporządzonej [...] maja 1987 r., ratyfikowanej przez Rzeczypospolitą i ogłoszonej w Dzienniku Ustaw (Dz. U. z 1998r, Nr 46, poz. 290). W rozpoznawanej sprawie chodzi o możliwość stosowania przepisów art. 114 i art. 115 załącznika nr I do Konwencji o WPT, w brzmieniu uchwalonym przez Komisję Mieszaną w drodze decyzji nr 1/2000. Zmienione tą decyzją przepisy w sposób odmienny w stosunku do dotychczasowego brzmienia Konwencji uregulowały powstanie długu i ustalenie osoby dłużnika odpowiedzialnego za usunięcia towarów spod wspólnej procedury tranzytowej. Nie zostały one jednak opublikowane w Dzienniku Ustaw. Zagadnienie obowiązywania w Polsce zmienionych przepisów Konwencji może być oceniane w płaszczyźnie prawa międzynarodowego oraz w wewnętrznym porządku prawnym. W sferze prawa Międzynarodowego Polska związana jest decyzją nr 1/2000 Komisji Mieszanej, co wynika z faktu przyjęcia tej decyzji bez zastrzeżeń przez przedstawiciela Polski w Komisji Mieszanej (art. 15 ust. 4 Konwencji), a także przyjęcia jej przez Radę Ministrów na posiedzeniu w dniu 7 sierpnia 2001 r. i uznania, że decyzja ta weszła w życie w stosunku do Rzeczypospolitej Polskiej w dniu określonym w tej decyzji. Zgodnie z art.. 15 ust. 3 Konwencji WPT, decyzje Komisji Mieszanej, dotyczące zmiany załączników są realizowane przez umawiające się strony według ich własnych przepisów prawnych, a więc po spełnieniu przewidzianych w prawie krajowym warunków m.in. dotyczących ogłoszenia w oficjalnym publikatorze. Na płaszczyźnie międzynarodowej Polska zobowiązana jest zapewnić wykonanie Konwencji o WPT w brzmieniu zmienionym decyzją nr 1/2000 Komisji Mieszanej, zgodnie z zasadą pacta sund servanda – art. 26 Konwencji wiedeńskiej o prawie traktatów, sporządzonej w Wiedniu dnia 23 maja 1969 r. (DZ.U. z 1990 r., Nr 74, poz. 439), a także zgodnie z konstytucyjną zasadą poszanowania prawa międzynarodowego, zawartą w art. 9 Konstytucji RP. Zgodnie z tą zasadą Polska zobowiązana jest wypełniać w dobrej wierze zobowiązania wynikające z umów międzynarodowych, których jest stroną. Wiążąc się umową międzynarodową Polska nie może powoływać się wobec innych państw na niepublikowane w swoim porządku prawnym przyjętych przez siebie zmian w umowie międzynarodowej (konwencji). Należy zatem podkreślić, iż w rozpoznawanej sprawie mają zastosowanie przepisy Konwencji o WPT w brzmieniu zmienionym decyzją nr 1/2000 Komisji Mieszanej (tak też NSA w wyroku z dnia 6 kwietnia 2006 r. sygn. akt I GSK 2395/05 – niepublikowanym) zaprezentowany pogląd wydaje się również podzielać strona skarżąca, gdyż nie było w tym zakresie podniesionego zarzutu. Konwencja wraz ze zmienionym załącznikiem Nr I, jako źródło powszechnie obowiązującego prawa i część krajowego porządku prawnego podlega w powyższym zakresie bezpośredniemu stosowaniu z mocy art. 87 ust. 1 i art. 91 ust. 1 Konstytucji RP, przy czym jej postanowienia stanowią lex specialis w stosunku do unormowań zawartych w Kodeksie celnym (art. 2 § 2 Kodeksu celnego). (tak też NSA w wyroku z 28 kwietnia 2004 r. sygn. akt GSK 39/04 publ. ONSA i WSA nr 2/2004, poz. 47). Przepisy załącznika nr I Konwencji o WPT obowiązujące po jej zmianie regulują w art. 114 ust. 2 lit a kwestię powstania długu w wypadku usunięcia towarów spod wspólnej procedury tranzytowej, chwilę powstania długu (art. 114 ust. 2 lit a oraz osoby dłużnika – art. 115 ust. 1 lit. a i d w sposób odmienny niż przepisy Kodeksu celnego – art. 211 § 1, § 2, § 3 pkt 11 i pkt 4 in fine. W rozpoznawanej sprawie dług powstał w wyniku popełnienia przestępstwa – kradzieży, zaistniało więc bezprawne usunięcie towaru spod wspólnej procedury tranzytowej art. 114 ust. lit. a Konwencji o WPT. Dług ten powstaje z chwilą usunięcia towaru spod wspólnej procedury tranzytowej – art. 114 ust. 2 lit. a – Konwencji o WPT. Art. 115 ust. 1 tej Konwencji ustala osobę dłużnika, spośród osób, które były stronami tego postępowania, czyli głównego zobowiązania oraz przewoźników, w art. 115 ust. 1 lit. a wymieniono jedynie głównego zobowiązanego. Jest to odmienna w tym zakresie regulacja od tej wskazanej w art. 211 § 3 Kodeksu celnego. Pomimo tego, że w rozstrzyganej sprawie dług celny powstał to brak podstawy prawnej do przyjęcia, iż oprócz głównego zobowiązanego dłużnikami są również przewoźnicy, w tym skarżący. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy, jako podstawę odpowiedzialności wskazał zarówno regulację art. 211 Kodeksu celnego, jak również art. 115 ust 1 i 3 załącznika nr 1 do Konwencji o Wspólnej Procedurze Tranzytowej, co jest niezrozumiałe albowiem w świetle art. 2 § 2 Kodeksu celnego regulacje te wzajemnie się wykluczają a w odpowiedzi na skargę podniesiono również regulację art. 117 cytowanego załącznika nr I do Konwencji o WPT, przepis ten nie był jednak wskazany w zaskarżonej decyzji i dotyczy on kwestii proceduralnej, a nie materialnej stanowiącej podstawę odpowiedzialności za powstanie długu. Biorąc więc pod uwagę powyższe należało na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), uchylić w całości zaskarżoną decyzję albowiem doszło do naruszenia prawa materialnego, w postaci nieprawidłowego zastosowania art.. 2 § 2, art. 211 i art. 221 Kodeksu celnego oraz art. 115 załącznika nr I do Konwencji o WPT. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy powinien mając na względzie art. 2 § 2 Kodeksu celnego zastosować regulację art. 115 załącznika nr I do Konwencji o WPT, ustalając zgodnie z tym przepisem osobę dłużnika ponoszącego odpowiedzialność za dług powstały w wyniku bezprawnego usunięcia towarów spod wspólnej procedury tranzytowej. Wbrew żądaniu wnoszącego skargę o uchylenie zaskarżonej decyzji tylko w części go dotyczącej, należało uchylić w całości zaskarżoną decyzję albowiem w sposób wadliwy określała ona strony zobowiązane do zapłaty ustalonej przez organy celne należności. Sąd zastosował w tym zakresie art. 134 § 1 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Na podstawie art. 152 cytowanej ustawy Sąd określił, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 cytowanej ustawy oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. w zw. z § 6 pkt 7 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 134 z 2002 r. z późn. zm.). Na koszty te składają się wpis w kwocie 2.520,00 zł. , koszty zastępstwa procesowego 7.200,00 zł., opłata skarbowa od udzielonego pełnomocnictwa. Łącznie zasądzono kwotę 9.735,00 zł. Sędzia WSA Sędzia WSA Asesor WSA Joanna Wierchowicz Dariusz Skupień Alina Rzepecka .