I SA/Go 167/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska – Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk - Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant Sekretarz sądowy Alicja Rakiej po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 czerwca 2016 r. sprawy ze skargi M.B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2007 r. oddala skargę. Skarżący, M.B., złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] października 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2007 r. Rozstrzygnięcia organów zapadły w następującym stanie faktycznym: Postanowieniem z dnia [...] marca 2011r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął wobec skarżącego postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za okres od [...].01.2006 r. do [...].12.2007 r. oraz podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 r. i 2007 r. Do przeprowadzenia ww. postępowania zostali upoważnieni w dniu [...] marca 2011 r. pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej. Ww. postanowienia i upoważnienie podpisał wicedyrektor tego Urzędu. Postępowanie kontrolne zakończone zostało decyzją z dnia [...] października 2013 r., którą organ pierwszej instancji określił skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. Z uzasadnienia decyzji wynika, że organ ustalił, iż skarżący w 2007 r. kontynuował rozpoczętą w 2006 r. pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży sprzętu RTV (głównie telewizory) za pośrednictwem portalu [...]. Skarżący w 2007 r. nie był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, ponieważ korzystał na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ze zwolnienia od tego podatku. Jednocześnie stosownie do art. 111 wskazanej ustawy oraz § 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z 28 marca 2006 r. w sprawie kas rejestrujących ewidencjonował obrót przy zastosowaniu kasy rejestrującej. Organ pierwszej instancji ustalił, że z uwagi na wielkość obrotu osiągniętego z tytułu sprzedaży przez internet skarżący już od marca 2006 r. stał się podatnikiem podatku od towarów i usług, a w związku z tym obowiązany był do prowadzenia ewidencji, o których mowa w art. 109 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Stosownie zaś do art. 99 ust. 1 ustawy, zobowiązany był do składania deklaracji podatkowych za okresy miesięczne. Skarżący nie wywiązywał się z powyższych obowiązków. Na podstawie dowodów uzyskanych w toku postępowania od właściciela portalu [...] ustalono, że skarżący dokonał rejestracji na portalu jako użytkownik: p. dnia [...] grudnia 2003 r. oraz j. dnia [...] grudnia 2006 r. Przy użytkowniku p. podano informacje dotyczące powiadomienia dla kupujących, zamieszczonego na stronie internetowej, w którym wskazano numer konta bankowego, numer telefonu oraz adres skarżącego. Takich informacji nie było przy koncie j.. Również analiza operacji na rachunkach bankowych skarżącego wskazała, że dokonywał on opłat tylko za użytkowanie konta p.. Z ustaleń organu wynikało również, że skarżący wystawił do sprzedaży ok. 390 sztuk sprzętu RTV, tylko za pośrednictwem konta p.. Na podstawie informacji uzyskanych od firm kurierskich, ustalono, że usługi na rzecz skarżącego świadczyła [...] sp. z o.o. oraz [...] SA. Wskazane firmy przekazały organowi faktury VAT zawierające dane o przesyłkach nadawanych przez skarżącego. Ustalono również, że sprzedawany przez skarżącego towar (głównie telewizory) był używany. Kupowany był od osób fizycznych, mieszkających na terenie Niemiec, które nie dokonywały sprzedaży w ramach działalności gospodarczej. Zatem, skarżący w momencie nabycia towarów, nie miał możliwości odliczenia podatku od towarów i usług, ani podatku od wartości dodanej. Zapłata za sprzedawany przez skarżącego towar wpływała na jego konto bankowe. Jak ustalono, skarżący w [...] SA posiadał dwa konta bankowe, jedno (wspólnie z ojcem) założone dnia [...] marca 2004 r. oraz drugie - firmowe, założone dnia [...] października 2006r. Wpłacane przez nabywców kwoty za zakupiony sprzęt obejmowały wylicytowaną przez nich kwotę, powiększoną o koszty przesyłki. Zapłaty za towar dokonywano również gotówką - za pobraniem przy odbiorze. W takim przypadku firma kurierska wpłacała pobrane uprzednio kwoty na rachunek bankowy skarżącego. Organ kontroli skarbowej ustalając podstawę opodatkowania w przedmiotowej sprawie wziął pod uwagę wpłaty na rachunki bankowe skarżącego w [...] SA, wpłaty gotówki potwierdzone paragonami z kasy fiskalnej z tytułu sprzedaży RTV dokonanej przez niego w 2007 r. za pośrednictwem [...] z uwzględnieniem wypłat dot. zwrotów towarów oraz wymiany towaru, po wyłączeniu wypłat związanych z wydatkami poniesionymi w związku z prowadzoną działalnością oraz wszystkich operacji, tj. wpłat i wypłat niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Skarżący prowadził w 2007 r. ewidencję przychodów, której organ kontroli skarbowej nie uznał za dowód w części niezaewidencjonowanego przychodu. Z akt postępowania wynika, że w 2007 r. skarżący wystawił tylko 82 paragony (w tym do dwóch paragonów wystawił rachunki). Jednakże z uwagi na to, że dane wynikające z ewidencji przychodów uzupełnione dowodami uzyskanymi w toku postępowania, pozwoliły określić podstawę opodatkowania na podstawie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej, organ kontroli odstąpił od jej określania w drodze oszacowania. Na powyższą decyzję skarżący złożył odwołanie, w którym wniósł o umorzenie postępowania z uwagi na przedawnienie zobowiązania. Podniósł, że podany w decyzji powód przerwania biegu terminu przedawnienia, określony w art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, miał miejsce dopiero w 2012 r., zatem już po upływie okresu przedawnienia. Zaskarżonej decyzji zarzucił ponadto naruszenie prawa procesowego tj. art. 120 i art. 122 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącego, całość zgromadzonego w sprawie materiału nie posiada cech legalności z uwagi na błędy formalne w upoważnieniu pracowników UKS do działania w imieniu organu kontroli. Wyjaśnił, że zakres upoważnienia nie precyzuje przedmiotu, a jedynie podmiot, więc jest niewłaściwy i jako taki nie upoważnia do działań w imieniu organu kontroli skarbowej. Upoważnienie wskazuje jedynie na działanie w stosunku do strony, ale nie wskazuje w ramach jakiego postępowania, ani też w jakim zakresie. Zakres nie powinien wskazywać tak ogólnie i jedynie wyłączać pewne czynności zamiast wskazywać szczegółowo zakresu, co wynika ze sformułowania art. 143 Ordynacji podatkowej. We wniesionym odwołaniu, skarżący zwrócił nadto uwagę na niezgodność art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług z art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Wyjaśnił, że przepis ten wprowadza nieznane w prawie unijnym kryterium czasowe. Ponadto zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług wystarczającym warunkiem zastosowania zwolnienia dostawy towarów jest brak prawa do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu. Tymczasem art. 136 Dyrektywy przewiduje, że brak prawa do odliczenia uzasadnia objęcie towaru zwolnieniem, jedynie w przypadku, gdy okoliczność ta wynika wprost z konkretnego przepisu prawa krajowego lub jest związana z przeznaczeniem towaru w całości na rzecz działalności zwolnionej. Decyzją z dnia [...] stycznia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W skardze z dnia [...] stycznia 2014 r. wniesionej na powyższe rozstrzygnięcie, skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił: -naruszenie art. 123 i art. 187 Ordynacji podatkowej w związku z rozstrzygnięciem biorącym pod uwagę jedynie część zgromadzonego materiału dowodowego zebranego w sprawie, wskazując, że uzasadnienie decyzji nie odnosi się do przesłuchania D.B. i P.B. z [...] października 2012 r., w trakcie których świadkowie stwierdzili, że część transakcji na portalu [...] dotyczyła innych osób; szczególnie D.B. wskazała, że transakcje sprzedaży były dokonywane na rzecz rodziny, co pośrednio potwierdził P.B., -naruszenie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji podatkowych pomimo przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wskazany w decyzji powód przerwania biegu terminu przedawnienia, który wg organu daje możliwość rozstrzygnięcia po 2 latach od zakończenia okresu przedawnienia jest nadużyciem. Ponadto poinformowanie Strony o przerwaniu biegu terminu przedawnienia nastąpiło z opóźnieniem w 2012 r., -naruszenie art. 143 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za prawidłowe umocowanie w sprawie osób prowadzących postępowanie kontrolne. Powtarzając wywody dotyczące tej regulacji podniósł, że organ nie wypełnił normy prawnej w niej zawarte. W konsekwencji, w jego ocenie, całość zgromadzonego w sprawie materiału nie posiada cech legalności. W uzasadnieniu, powielił też argumentację dotyczącą niezgodności art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług z art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, przytaczając argumenty jak w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, wniósł o jej oddalenie. Na rozprawie w dniu 5 czerwca 2014 r. pełnomocnik organu złożyła do akt upoważnienie z dnia [...] czerwca 2010 r. podpisane przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej R.S. wicedyrektorowi B.N. do wydawania m. in. postanowień o wszczęciu postępowania kontrolnego, wydawania upoważnień do przeprowadzania kontroli. Wyrokiem z dnia 5 czerwca 2014 r. w sprawie I SA/Go 110/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. oddalił skargę. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 19 lutego 2016 r. I FSK 1410/14 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i sprawę przekazał do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu wskazał, że w zebrany materiale dowodowym nie ma dokumentu potwierdzającego w sposób bezpośredni i nie dający się wykluczyć okoliczności ziszczenia się przesłanki zawieszenia biegu wskazanego terminu przedawnienia, na którą powołał się w sprawie organ podatkowy a za nim Sąd I instancji. NSA wskazał, że zajęcie ostatecznego stanowiska co do przedawnienia ww. zobowiązań stanie się możliwe dopiero wówczas, gdy usunięte zostaną uchybienia procesowe, które na moment orzekania przez NSA czynił przedwczesnym formułowanie kategorycznych wypowiedzi w tym zakresie. Dla stwierdzenia, czy w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia niezbędne jest aby akta sprawy zawierały dowody, które pozwolą na ustalenie, czy i kiedy zostało wszczęte postępowanie karnoskarbowe, kiedy podatnik powziął o nim wiedzę oraz czy postępowanie to toczyło się w przedmiocie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego związanego z niewykonaniem tego zobowiązania podatkowego, którego bieg terminu przedawnienia ma zostać zawieszony. Pisemne oświadczenie organu w tym zakresie NSA uznało za niewystarczające. Zdaniem Sądu dla zbadania czy w sprawie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, konieczna jest weryfikacja dowodów na podstawie których będzie można ustalić, czy i kiedy zostało wszczęte postępowanie karnoskarbowe, kiedy podatnik powziął o nim wiedzę oraz czy postępowanie to toczyło się w przedmiocie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego związanego z niewykonaniem tego zobowiązania podatkowego, którego bieg terminu przedawnienia może zostać zawieszony. Na wezwanie Sądu, w dniu 8 czerwca 2016 r. organ przesłał potwierdzone za zgodność z oryginałem kserokopie dokumentów: postanowienia z dnia [...] października 2011 r. o wszczęciu śledztwa, postanowienie z dnia [...] października 2011 o przedstawieniu zarzutów oraz protokół przesłuchania podejrzanego z dnia [...] października 2011 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny ponownie rozpoznając sprawę zważył co następuje: Skarga jest niezasadna. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji, w pierwszej kolejności należało odnieść się do najdalej idącego zarzutu i rozstrzygnąć, czy nie nastąpiło przedawnienie zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. W tym zakresie do sprawy dołączone zostały dokumenty potwierdzające zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. W tym miejscu wskazać należy, że w sprawie zastosowanie ma art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), który stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. W rozpoznawanej sprawie zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do listopada 2007 r. przedawniało się z końcem 2012 r., natomiast za grudzień 2007 r. z końcem 2013 r. W przepisach Ordynacji podatkowej przewidziano jednak okoliczności powodujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia (art. 70 § 2 i § 6) oraz okoliczności powodujące przerwanie terminu przedawnienia (art. 70 § 3 i § 4). I tak, w myśl art. 70 § 6 pkt 1 cyt. ustawy, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. I właśnie z taką sytuacją mamy miejsce w niniejszej sprawie; bieg terminu przedawnienia za okresy rozliczeniowe objęte zaskarżoną decyzją uległ zawieszeniu w październiku 2011r., albowiem w dniu [...] października 2011 r., wszczęto postępowanie karno skarbowe (o narażenie na uszczuplenie m. in. w podatku od towarów i usług za 2006 r. i 2007 r., tj. o przestępstwo skarbowe z art. 54 § 2 i art. 56 § 2 kodeksu karnego skarbowego), o którym strona została poinformowana przed upływem terminu określonego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. w dniu 20 października 2011 r. - co wynika z postanowienia o przedstawieniu zarzutów, które to postanowienie w tej dacie zostało stronie ogłoszone, dowodem czego jest podpisanie dokumentu przez stronę (k-200 akt sądowych) oraz protokołu przesłuchania podejrzanego (k- 201-202 akt sądowych). Zatem zostały spełnione wymogi postawione przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2012 r. sygn. akt: P 30/11. Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 17 lipca 2012 r. sygn. akt: P 30/11 (Dz. U. 2012 r. poz. 848), orzekł, że art. 70 § 6 pkt 1 O.p., w brzmieniu nadanym przez art. 1 pkt 58 ustawy z 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387 oraz z 2007 r. Nr 221, poz. 1650), w zakresie, w jakim wywołuje skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, w związku z wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 O.p., jest niezgodny z zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa wynikającą z art. 2 Konstytucji RP. W powołanym wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że niezgodność przepisu art. 70 § 6 pkt 1 O.p. z wyrażoną w art. 2 Konstytucji zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa polega na tym, że skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia następuje z mocy prawa, tj. z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia w sprawie. Z tego powodu podatnik nie ma wiedzy o podjęciu czynności, która w tak istotny sposób wpływa na zakres jego praw. Powoływana zaś wyżej konstytucyjna zasada ochrony zaufania obywatela do państwa wymaga, aby podatnik nie był zaskakiwany działaniami organów administracji państwowej niosącymi dla niego niekorzystne skutki podatkowe, jak i nie tkwił w stanie niepewności przez bliżej nieokreślony czas. W tym zakresie winna istnieć transparentność działań organów podatkowych. Trybunał stwierdził, że naruszenie konstytucyjnej zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i prawa nie polega na tym, że podatnik nie jest informowany o wszczęciu postępowania w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, organy skarbowe w trakcie pięcioletniego okresu przedawnienia mają bowiem prawo wszcząć i prowadzić postępowanie w sprawie o przestępstwo (wykroczenie) skarbowe, co skutkować będzie, zgodnie z zakwestionowanym przepisem, zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Jednakże z chwilą upływu pięcioletniego terminu przedawnienia, podatnik musi zostać poinformowany, że przedawnienie nie następuje, bo jego bieg został zawieszony w związku z wszczęciem postępowania karnoskarbowego. Zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie. W gestii ustawodawcy pozostaje natomiast wybór instrumentów, które to zapewniają. Realizacja celów postępowania podatkowego musi jednak odbywać się bez naruszenia zasady ochrony zaufania do państwa i stanowionego prawa. Zaznaczyć należy, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 30/11 dotyczył wpływu na bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego wszczęcia postępowania "w sprawie", a więc wszczęcia postępowania w drodze postanowienia, które "nie jest ogłaszane lub doręczane podatnikowi, gdyż do momentu przedstawienia mu zarzutów nie jest on stroną toczącego się postępowania karnoskarbowego; (...) może on w ogóle nie dowiedzieć się o tym, że zostało wszczęte postępowanie "w sprawie", które spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia jego zobowiązania podatkowego" (tak Trybunał w sprawie P 30/11). Uzasadnienie rozstrzygnięcia Trybunału opiera się zasadniczo na argumencie, że wszczęcie postępowania w sprawie, o którym to postępowaniu podatnik z założenia nie jest powiadamiany, nie może powodować zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego to zawieszenia podatnik nie ma świadomości. Sytuacja w niniejszej sprawie jest jednak odmienna. W rozpatrywanej sprawie nie tylko wszczęto postępowanie w sprawie, ale doszło do przedstawienia skarżącemu zarzutów (w dniu [...] października 2011 r.). Z dokonaniem tej czynności prowadzone postępowanie z fazy "in rem" przekształciło się w "in personam". Zatem z momentem przedstawienia zarzutów skarżącemu "nabył on wiedzę o podjęciu wobec niego czynności" skutkujących zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. Tym samym organ podatkowy zasadnie uznał, iż postępowanie dotyczące zobowiązania podatkowego w podatku VAT nie przedawniło się, bowiem bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Tych ustaleń w żadnym razie nie może podważyć bardzo ogólne stwierdzenie skarżącego, że doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie z uwagi na zbyt późne poinformowanie go o przerwaniu biegu terminu przedawnienia, bo dopiero w 2012 r., tym bardziej, że nie zakwestionował daty przedstawienia mu w sprawie karno-skarbowej zarzutów. To, że protokół przesłuchania podejrzanego, jak i postanowienie o przedstawieniu zarzutów, czy też postanowienie o wszczęciu śledztwa nie znajdowało się w aktach administracyjnych nie oznacza, że dokumenty te nie istniały, ani że nie były znane stronie. Skarżący podpisał protokół przesłuchania podejrzanego z dnia [...] października 2011 r. jak i oświadczenie, że ogłoszono mu treść postanowienia o przedstawieniu zarzutów i prawie żądania podania ustnych podstaw zarzutów, a także sporządzenia uzasadnienia postanowienia na piśmie. Z treści postanowienia o przedstawieniu zarzutów wynika, że postawione stronie zarzuty związane są m.in. z niewykonaniem zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2007 r. Postanowienie o wszczęciu śledztwa, postanowienie o przedstawieniu zarzutów oraz protokół przesłuchania podejrzanego potwierdzają okoliczność, że zostało wszczęte postępowanie karno-skarbowe o którym strona powzięła wiedzę w dniu 20 października 2011 r. i postępowanie to obejmowało swoim zakresem. Również niewykonanie zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. Powyższe dokumenty przeczą twierdzeniu strony, że poinformowanie o przerwaniu biegu terminu przedawnienia nastąpiło z opóźnieniem w 2012 r. Za chybiony i bezpodstawny, w ocenie Sądu, należy uznać zarzut naruszenia art. 143 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie za prawidłowe umocowanie w sprawie osób prowadzących postępowanie kontrolne. Skarżący twierdzi ponadto, że z uwagi na nieprawidłowości w określeniu przedmiotu postępowania kontrolnego w upoważnieniu, całość materiału zgromadzonego w sprawie nie posiada cech legalności. W zaskarżonej decyzji, jak i w odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej szczegółowo odniósł się do tego zarzutu, wykazując - w oparciu o przepisy ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. nr 41, poz. 214 ze zm.) oraz Ordynacji podatkowej - jego bezzasadność. Wykazał, że i w zawiadomieniu Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2011 r., nr [...] o zamiarze wszczęcia postępowania kontrolnego, i w postanowieniu Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] marca 2011 r., nr [...] o wszczęciu wobec niego postępowania kontrolnego w sposób jasny i precyzyjny wskazano podmiot, przedmiot, jak i zakres prowadzonego postępowania, tj. postępowanie kontrolne w stosunku M.B., [...] dot. m. in. prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług za lata 2006 i 2007. Zaś upoważnienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej udzielone pracownikom Urzędu Kontroli Skarbowej do przeprowadzenia postępowania kontrolnego w stosunku do skarżącego, wydane tego samego dnia co postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego, było ich następstwem, uzupełnieniem. Trudno zatem zgodzić się ze skarżącym, że nie wiedział on w ramach jakiego postępowania czy też w jakim zakresie postępowanie jest prowadzone. Przechodząc dalej do oceny przedmiotowego upoważnienia podnieść przede wszystkim należy, że zgodnie z regulacją art. 143 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może upoważnić funkcjonariusza celnego lub pracownika kierowanej jednostki organizacyjnej do załatwiania spraw w jego imieniu i w ustalonym zakresie, a w szczególności do wydawania decyzji, postanowień i zaświadczeń. Ma to na celu zapewnienie ciągłości pracy urzędu w okresach absencji osoby pełniącej funkcję dyrektora urzędu kontroli skarbowej, by jej nieobecność, z jakiejkolwiek przyczyny, nie wykluczyła możliwości realizacji ustawowych obowiązków organu, m. in. wydawania pracownikom upoważnień do przeprowadzania postępowań kontrolnych. Osoba ta, w granicach tegoż upoważnienia, sprawuje wówczas funkcję dyrektora urzędu kontroli skarbowej. Zgadzając się z Dyrektorem Izby Skarbowej należy podkreślić, że upoważnienie to zawsze ma charakter indywidualny i powinno być skierowane do konkretnego pracownika. Może wynikać z regulaminu organizacyjnego urzędu, bądź, jak miało to miejsce w rozpoznawanej sprawie, z imiennego pełnomocnictwa udzielonego przez dyrektora urzędu kontroli skarbowej. Do akt bowiem dołączono upoważnienie sporządzone w dniu [...] czerwca 2010 r. w którym Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej R.S. upoważnił Wicedyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej B.N. do podejmowania w jego imieniu wszelkich działań związanych z postępowaniem kontrolnym, w szczególności do m. in. wydawania inspektorom upoważnień kontroli skarbowej i pracownikom urzędu upoważnień w trybie art. 143 Ordynacji podatkowej do przeprowadzenia postępowania kontrolnego w zakresie objętym postanowieniem o wszczęciu postępowania kontrolnego. Z tych też względów, Sąd w całej rozciągłości podziela stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że podpisanie upoważnienia do działania w imieniu Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej przez wicedyrektora tego Urzędu było prawidłowe. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organy obu instancji zasad postępowania podatkowego w jego prowadzeniu czy gromadzeniu materiału dowodowego. W ocenie Sądu, stan faktyczny przedstawiony przez Dyrektora Izby Skarbowej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji został ustalony w sposób prawidłowy, w oparciu o pełny materiał dowodowy, zgromadzony zgodnie z wymogami zawartymi w Ordynacji podatkowej. W tym celu organy przeprowadziły dowody z dokumentów, takich jak: protokoły przesłuchania świadków, skarżącego, wyciągi bankowe, informacje uzyskane od właściciela portalu internetowego [...], faktury i paragony przedłożone zarówno przez samego skarżącego, jak i jego kontrahentów, informacje z firm kurierskich, ewidencje i księgi przychodów i rozchodów. Rozpatrując i oceniając znaczenie i wartość zebranych dowodów organ podatkowy dokonał tego we wzajemnej ich łączności, a nie każdego z osobna, kierując się przy tym wskazaniami wiedzy i życiowego doświadczenia. Zaś dokonana ocena nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 ww. ustawy. Co więcej, organy obu instancji gromadząc w sprawie materiał dowodowy, umożliwiły skarżącemu uczestnictwo i możliwość wypowiedzenia się na każdym etapie postępowania, informowały go o podejmowanych działaniach, które były zgodne z obowiązującymi przepisami. Dalej, w obszernym uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy bardzo szczegółowo wyjaśnił, na których dowodach oparł swoje rozstrzygnięcie. Przedstawił również sposób wyboru i zastosowaną metodę ustalania podstawy opodatkowania w rozpoznawanej sprawie. Podnieść przy tym należy, że skarżący w toku prowadzonego postępowania, nie zdołał podważyć oceny dokonanej przez organy podatkowe obu instancji, mimo, że w odwołaniu od decyzji, jak i w rozpoznawanej skardze, neguje ustalenia dokonane przez organy podatkowe. To zaś, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych od tych, które prezentuje skarżący nie świadczy jeszcze o naruszeniu reguł rządzących postępowaniem dowodowym. W ocenie Sądu, organy podatkowe ponad wszelką wątpliwość wykazały, że skarżący, począwszy od stycznia 2006 r. i nadal w 2007 r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie handlu używanego sprzętu. Brak jest jednak przesłanek do zastosowania w niniejszej sprawie art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Bowiem skarżący w jego toku nie przedłożył żadnych dokumentów potwierdzających, że sprzedawane przez niego towary były w jego posiadaniu bezpośrednio poprzedzającym dostawę towaru przez okres sześciu miesięcy. W konsekwencji, za chybione uznać należało odnoszenie się przez skarżącego do zapisów dyrektywy 2006/112/WE odnośnie zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 oraz art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718) skargę oddalił.