I SA/Go 175/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędziowie Sędzia WSA Dariusz Skupień Asesor WSA Zbigniew Kruszewski (spr.) Protokolant sekretarz sądowy Danuta Chorabik po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 sierpnia 2018 r . sprawy ze skargi L.K., W.K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. 1. Skarżący L. i W.K. wnieśli skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z [...] stycznia 2018 r. [...] (dalej DIAS, organ odwoławczy, organ II instancji) utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej Naczelnik US, organ I instancji) nr [...] z [...] listopada 2017r. wydane w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z [...] listopada 2017 r. Postanowienie wydano m.in. na podstawie art. 138 § 1 pkt 1, art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257, dalej: k.p.a.) w zw. z art. 18 oraz art. 56 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 ze zm., dalej: u.p.e.a.). 2. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco: 2.1. Na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z [...] listopada 2017 r., Naczelnik US prowadził egzekucję wobec Skarżących zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. w kwocie 2.329,00 zł wraz z należnościami ubocznymi. 2.2. Pismem z [...] listopada 2017 r. Skarżący, powołując się na art. 33 u.p.e.a., wnieśli zarzuty w sprawie prowadzenia postępowań egzekucyjnych. Jednocześnie poinformowali, że ponownie złożyli wniosek o zaniechanie egzekucji i umorzenie tych sum wynikających z podatków dochodowych za 2011 i 2012 rok. 2.3. Następnie Naczelnik US postanowieniem z [...] listopada 2017 r., wskazując jako podstawę orzeczenia art. 35 § 1 u.p.e.a., zawiesił postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu. 2.4. Na powyższe postanowienie Skarżący wnieśli zażalenie, w którym podnieśli m. in., że postępowanie egzekucyjne nie powinno być prowadzone, ponieważ ulga remontowo – modernizacyjna nie została rozstrzygnięta przez sąd administracyjny dodając nadto, że kilkukrotnie składali do organu podatkowego wniosek o zaniechanie egzekucji oraz umorzenie postępowania egzekucyjnego. 2.5. W wyniku rozpoznania wniesionego zażalenia DIAS postanowieniem z [...] stycznia 2018 r. utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy zacytował brzmienie art. 56 § 1, § 3 i § 4 u.p.e.a., a następnie wskazał, że przypadek o którym mowa w art. 56 § 1 pkt 5 u.p.e.a., został wymieniony w art. 35 § 1 u.p.e.a. stanowiącym, że zgłoszenie przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 – 7, 9 i 10 u.p.e.a. zawiesza postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu, o ile wierzyciel po otrzymaniu zarzutu nie wystąpi z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego. Nadto DIAS wskazał, że mimo iż zawieszenie postępowania na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. następuje z mocy prawa, to jednak stosownie do brzmienia art. 56 § 3 u.p.e.a. DIAS będący organem egzekucyjnym był zobowiązany do wydania postanowienia w tym przedmiocie. 3. Następnie Skarżący w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim wnieśli "o uchylenie obu postanowień bądź o wyeliminowanie ich z obrotu prawnego czy umorzenia postępowania egzekucyjnego lub udzielenie ulgi w spłacie za 2011 i 2012 r. czy też skierowanie do ponownego rozpatrzenia". Postanowieniom organów obu instancji Skarżący zarzucili oczywiste nieprawidłowe zastosowanie ogólnych zasad postępowania. Wskazali, że niejasności w przepisach nie mogą być rozstrzygane pozytywnie dla fiskusa, gdyż byłoby to pogwałcenie jednej z podstawowych zasad prawa podatkowego. Kontynuując Skarżący wyrazili pogląd, że błędy fiskusa nie mogą szkodzić podatnikowi. Nadto zarzucili organom podatkowym niewłaściwą ocenę materiału dowodowego i ustalanie okoliczności wygodnych dla organów podatkowych. W obszernym uzasadnieniu wniesionej skargi Skarżący przywołali szereg okoliczności dotyczących decyzji im wydanych za lata 2004 – 2012 w przedmiocie określenia wysokości zobowiązań podatkowych za poszczególne lata, wyrażając przekonanie, że winę za popełniony przez nich błąd w rozliczeniu ulg ponosi pracownik urzędu skarbowego, który udzielił im błędnej informacji. Skarżący wskazali, że złożenie wniosków o umorzenie zaległości i zaniechanie egzekucji było przesłanką do zaniechania egzekucji. W ocenie Skarżących brak chęci umorzenia zaległości podatkowej za 2010, 2011 i 2012 r. świadczy o chęci przyznania sobie nagrody za skuteczność w uszczelnianiu systemu podatkowego. Nadto Skarżący, że prowadzone wobec nich postępowanie egzekucyjne, było dla nich zbyt uciążliwe, gdyż nie zapewniało im minimum egzystencji. 4. DIAS w piśmie z [...] kwietnia 2018 r. wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6. Skarga okazała się niezasadna. 7. Na wstępie wyjaśnić należy, że stosownie do treści art.1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z kolei zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, dalej: p.p.s.a.). Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, który dotyczy interpretacji podatkowych i który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Wyjaśnić również trzeba, że Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie uchyla decyzję lub postanowienie w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a.), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/ p.p.s.a.), inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.). 8. Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie było postanowienie DIAS z [...] stycznia 2018 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika US z [...] listopada 2017 r. w przedmiocie zawieszenia postępowania egzekucyjnego. W ocenie Sądu postanowienia organów obu instancji nie naruszały prawa. 9. W pierwszej kolejności należy stwierdzić, iż organy swe orzeczenia oparły o niewadliwie ustalony stan faktyczny. Z punktu widzenia orzeczenia o zawieszeniu postępowania na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. jedynym prawnie relewantnym zdarzeniem było złożenie zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, co w sprawie Skarżących miało miejsce [...] listopada 2018 r. 10. Zgodnie z ww. przepisem głoszenie przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 zawiesza postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu, o ile wierzyciel po otrzymaniu zarzutu nie wystąpi z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego. Z kolei zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. 11. Należy uznać, iż z treści pisma Skarżących z [...] listopada 2017 r. wynika, iż podnieśli w nim nie tylko zarzut zbyt uciążliwego środka (art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a.) ale również zarzut niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego oraz zarzut dotyczący braku wymagalności obowiązku (z uwagi na złożony wniosek umorzenie zaległości). Podstawą dla nich jest art. 33 § 1 pkt 2 i pkt 6 u.p.e.a., które zawarte są w katalogu zarzutów, których wniesienie powoduje zawieszenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. Zatem organy zarówno egzekucyjny jak i organ nadzoru zasadnie przyjęły, iż wniesienie zarzutów skutkowało zawieszeniem postępowania egzekucyjnego. 12. Zdaniem Sądu organ egzekucyjny prawidłowo orzekł o zawieszeniu postępowania w drodze postanowienia, zaś organ nadzoru zasadnie rozpoznał zażalenie na to postanowienie. 12.1. Trzeba bowiem zaznaczyć, że sama kwestia wymogu wydania postanowienia w przypadku zawieszenia postępowania egzekucyjnego na tej podstawie oraz kwestia zaskarżalności tego aktu były różnie oceniane w orzecznictwie sądów administracyjnych (zob. np. wyroki NSA: z 23.11.2017 r. II GSK 2116/17, z 28.04.2017 r. II FSK 903/15, dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sądy przyjmowały mianowicie, iż wydanie przez organ egzekucyjny postanowienia na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a było zbędne, gdyż ma charakter wyłącznie deklaratoryjny, jako że zawieszenie postępowania na podstawie tego przepisu następuje z mocy prawa. Jednocześnie wedle tego stanowiska postanowienie wydane w wyniku wniesienia zarzutów przez zobowiązanego jest innym postanowieniem, niż to, o którym mowa w art. 56 u.p.e.a, w stosunku do którego przewidziano środek zaskarżenia w postaci zażalenia. 12.2. Zdaniem Sądu, a w tym zakresie Sąd odwołuje się do stanowiska wyrażonego przez WSA we Wrocławiu (w wyroku 17.01.2018 r. I SA/Wr 769/17), brak jest dostatecznych podstaw do uznania, że okoliczność, iż w razie wniesienia przez zobowiązanego zarzutów na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. zawieszenie postępowania następuje z mocy prawa, przesądza, iż organ nie ma obowiązku wydania postanowienia na podstawie art. 56 § 3 u.p.e.a. Przepis ten stanowi szczególną regulację wyznaczającą formę, w jakiej organ egzekucyjny powinien wypowiedzieć się w kwestii zawieszenia, nie zawężając jego zastosowania do przypadków wskazanych w § 1 i § 2. Stanowisko, zgodnie z którym zawieszenie postępowania na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. powinno przyjąć formę postanowienia w związku z art. 56 § 3 u.p.e.a. zostało również wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2997/15, w którym NSA stwierdził " Na powyższej podstawie prawnej - zawartej w art. 35 § 1 u.p.e.a. - zawieszenie postępowania egzekucyjnego następuje co prawda z mocy prawa, mimo to organ egzekucyjny zobligowany jest do wydania postanowienia na podstawie art. 56 § 3 u.p.e.a.". Konsekwencją przyjęcia, że łączną podstawą takiego postanowienia jest art. 35 § 1 i art. 56 § 3 u.p.e.a jest uznanie, że środek zaskarżenia w postaci zażalenia, przewidziany w stosunku do postanowień organu egzekucyjnego wydanych w przedmiocie zawieszenia postępowania przysługuje także w wypadku wydania takiego postanowienia w związku z zawieszenia postępowania egzekucyjnego z mocy prawa na skutek wniesienia przez zobowiązanego zarzutów na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a. Środek służący wierzycielowi, o jakim mowa w art. 35 § 1 u.p.e.a., w postaci wniosku o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego ma przy tym odmienny charakter od zażalenia, inne są warunki jego skutecznego zastosowania oraz potencjalne skutki, wobec czego brak jest podstaw do przyjęcia, że zastępuje on zażalenie, a regulacja art. 35 § 1 ma charakter kompletny i całkowicie oderwany od art. 56 u.p.e.a. 12.3. Mając na uwadze powyższe Sąd uznał, że organ zasadnie orzekł o zawieszeniu postępowania, zaś Skarżącym przysługiwało zażalenie na postanowienie w tym przedmiocie. 13. Podsumowując, w ocenie Sądu postępowanie przeprowadzone przez organy obu instancji było prawidłowe, a wydane postanowienia odpowiadają prawu. Sąd podkreśla, że nie mogły w szczególności odnieść skutku zarzuty Skarżących wynikające z uzasadnienia skargi, dotyczące kwestii postępowań w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązań podatkowych za poszczególne lata, gdyż postępowania te są odrębnymi postępowaniami w stosunku do postępowania egzekucyjnego i w drodze wniesienia zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym nie jest dopuszczalne wzruszenie decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, pozostającej w obrocie prawnym. 14. Z tych wszystkich powodów, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.